Interpretacja indywidualna z dnia 31 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.267.2023.2.IZ

Sprzedaż przez Państwa działek nr 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/14, 1/15, 1/16, 1/17, 1/18 stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zakresie uznania, że nie działają Państwo w charakterze z podatników podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży niezabudowanych działek nr 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/14, 1/15, 1/16, 1/17, 1/18 jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

15 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 9 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania, że nie działają Państwo w charakterze podatników podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży niezabudowanych działek nr 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/14, 1/15, 1/16, 1/17, 1/18.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 26 lipca 2023 r. (wpływ 28 lipca 2023 r.).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

• Pan J.D.

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

• Pani Z.D.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Zainteresowani zamierzają sprzedać nieruchomość stanowiącą niezabudowane działki rolne o numerach 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/14, 1/15, 1/16, 1/17, 1/18, położone w miejscowości (...), dla których Sąd Rejonowy w (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (...).

Nieruchomości te zajmują łącznie 5,4758 ha i przed podziałem stanowiły jedną działkę oznaczoną numerem 1/1.

Działkę 1/1 Zainteresowani nabyli 13 grudnia 2004 roku na podstawie Umowy Warunkowej Sprzedaży (akt not. rep...) oraz Umowy Przeniesienia z 7 maja 2005 roku (akt not. rep....), z myślą o użytkowaniu jej po zakończeniu pracy zawodowej.

Jednakże życie zrewidowało plany Zainteresowanych. Zainteresowana niebędąca stroną postępowania uległa wypadkowi, w wyniku czego doznała złamania kręgosłupa, później wykryto wadę serca, co spowodowało konieczność wszczepienia rozrusznika. Zainteresowany będąca stroną postępowania zachorował na cukrzycę i dyskopatię. Dzisiaj Zainteresowani są emerytami niezdolnymi do prowadzenia gospodarstwa rolnego. Żadne z dzieci Zainteresowanych też nie jest tym zainteresowane.

Na dzień złożenia wniosku Zainteresowani nie prowadzą działalności gospodarczej. Nieruchomości przedmiotowe są prywatnym majątkiem nie związanym z działalnością gospodarczą, nigdy (za czas posiadania) nie wykorzystanym do pozarolniczej działalności gospodarczej. Nieruchomości te nie były też przedmiotem umowy najmu lub dzierżawy.

Od chwili zakupu działki 1/1, fragment pola nieodpłatnie uprawiał poprzedni właściciel, a większą część stanowiły łąki i nieużytki, które systematycznie zarastały krzewami i drzewami.

W ubiegłym roku Zainteresowani uporządkowali cały teren i dokonali podziału na mniejsze działki.

Opis działek gruntu:

1)działka nr 1/6: a) grunty orne RIVb=0,3675 ha + b) grunty orne R\Z = 0,1656; łącznie 0,5331 ha;

2)działka 1/7: a) łąki trwałe ŁIV = 0,0404 ha + b) grunty orne RIVb = 0,2636 ha, łącznie 0,304 ha;

3)działka 1/8: a) łąki trwałe ŁIV = 0,0025 ha + b) grunty orne RIVb = 0,3976, łącznie 0,4001 ha;

4)4)działka 1/9: a) łąki trwałe ŁIV = 0,0242 ha + b) grunty orne RIVb = 0,3343 ha, łącznie 0,3585 ha;

5)działka 1/10: a) łąki trwałe ŁIV=0,0241 ha + b) grunty orne RIVa = 0,1619 +c) grunty orne RIVb = 0,1724 ha, łącznie 0,3584 ha;

6)działka 1/11: a) łąki trwałe ŁIV = 0,0005ha + b) grunty orne RIVa = 0,3540 ha + c) grunty RIVb = 0,0040 ha, łącznie 0,3585 ha;

7)działka 1/12 - grunty orne RIVa = 0,4828 ha;

8)działka 1/13: a) łąki trwałe ŁIV = 0,5068 ha + b) grunty orne RIVb = 0,0134, łącznie 0,5202 ha;

9)działka 1/14: a) łąki trwałe ŁIV = 0,1936 ha + b)grunty orne RIVa = 0,1072, łącznie 0,3008 ha;

10)działka 1/15: a) łąki trwałe ŁIV = 0,0131 + b) grunty orne RIVa = 0,3403, łącznie 0,3534 ha;

11)działka 1/16: a) lasy LsVI = 0,2297 + b) łąki trwałe ŁIV = 0,2388, łącznie 0,4685 ha;

12)działka 1/17: a) lasy LsVI = 0,0623ha + b) łąki trwałe ŁIV=0,3401 ha + c) grunty orne RIVa = 0,0072, łącznie 0,4096 ha;

13)działka 1/18: a) łąki trwałe ŁI V= 0,2298 ha + b) grunty orne RIV a= 0,2140 + c) grunty orne RIVb = 0,1660 + d) grunty orne RV = 0,0181 ha, łącznie 0,6279 ha.

Z zaświadczenia wydanego przez Wójta Gminy (...) z 8 listopada 2022 r. wynika, że fragmenty działek o numerach geodezyjnych 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/18 w obrębie (...), położone są na terenie nieobjętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Zgodnie z zapisami w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy (...), zatwierdzonym uchwałą Gminy (...) z 30 grudnia 2002 r., zmienionym Uchwałą (...) Rady Gminy (...) z 26 marca 2010 r., przedmiotowe działki znajdują się w „strefie rolniczej przestrzeni produkcyjnej z możliwością agroturystykiʺ.

Pozostała część tych samych działek o numerach geodezyjnych 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/18 w obrębie (...), gmina (...) położona jest na terenie nieobjętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Zgodnie z zapisami w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy (...) zatwierdzonym uchwałą Rady Gminy w (...) Nr (...) z dnia 30 grudnia 2002 r., zmienionym uchwałą nr (...) Rady Gminy (...) z 26 marca 2010 r. przedmiotowe działki znajdują się „w strefie rolniczej przestrzeni produkcyjnej z zakazem zabudowyʺ.

Natomiast pozostałe działki o numerach geodezyjnych 1/13, 1/14, 1/15, 1/16, 1/17 w obrębie (...), gmina (...) położone są na terenie nieobjętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z zapisami w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy (...) zatwierdzonym uchwałą Rady Gminy (...) z 30 grudnia 2002 r., zmienionym uchwałą nr (...) Rady Gminy (...) z 26 marca 2010 r., przedmiotowe działki w całości znajdują się w „strefie rolniczej przestrzeni produkcyjnej z zakazem zabudowyʺ. W przedmiotowym zaświadczeniu Gminy (...) dodano: „Jednocześnie informuję, że Rada Gminy (...) nie podjęła uchwał: o wyznaczeniu obszaru zdegradowanego, obszaru rewitalizacji oraz o ustanowieniu na obszarze rewitalizacji Specjalnej Strefy Rewitalizacji, obejmującej swym zasięgiem nieruchomość - działka nr 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/14, 1/15, 1/16, 1/17, 1/18 obręb (...)ʺ.

Wg wpisu w KW (...) sposób korzystania z poszczególnych nr działek przedstawia się następująco:

a) 1/6 - gospodarstwo rolne;

b) 1/7 - grunty orne;

c) 1/8 - grunty orne;

d) 1/9 - grunty orne;

e) 1/10 - grunty orne;

f) 1/11 - grunty orne;

g) 1/12 - grunty orne;

h) 1/13 - grunty orne;

i) 1/14 - łąki trwałe;

j) 1/15 - łąki trwałe;

k) 1/16 - łąki trwałe;

l) 1/17 - łąki trwałe;

ł) 1/18- łąki trwałe.

Reasumując:

1.Zainteresowani posiadają działki o nr 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/14, 1/15, 1/16, 1/17, 1/18, położone w miejscowości (...), gmina (...). Wszystkie działki nie objęte są specjalną strefą rewitalizacji gminy (...).

2.Działki o nr 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11,1/12, 1/18 - położone są na terenie nie objętym MPZR. Według studium uwarunkowań (SU) zgodnie z Uchwałą Rady Gminy te działki znajdują się w strefie rolniczej przestrzeni produkcyjnej z możliwością agroturystyki, oraz pozostała część tych działek zgodnie z tą samą uchwałą znajduje się strefie rolniczej przestrzeni produkcyjnej z zakazem zabudowy.

3.Działki o nr 1/13, 1/14, 1/15, 1/16, 1/17 - nie są objęte MPZP, a zgodnie z zapisami studium uwarunkowań i Uchwałą Rady Gminy (wyżej wskazaną) - przedmiotowe działki znajdują się strefie rolniczej przestrzeni produkcyjnej z zakazem zabudowy.

Obecnie w gminie (...), jak w innych gminach nadmorskich, nie można sprzedawać ziemi rolnej o powierzchni poniżej 3000 m², ale praktycznie niemożliwym jest znalezienie kupca na duży areał w takim miejscu. W związku z tym, sprzedawane są udziały poszczególnych działek wyrażone w ułamkach, gdzie w liczniku jest wymieniona ilość metrów kwadratowych danej działki do wyłącznej dyspozycji poszczególnego kupującego, a w mianowniku widnieje powierzchnia całej działki również w metrach kwadratowych.

Planowany obrót ze sprzedaży wszystkich działek wynosić będzie ponad 200.000 zł i osiągany będzie w różnych okresach czasowych. Może zdarzyć się tak, że w danym roku kalendarzowym suma przychodów uzyskanych ze sprzedaży przedmiotowych działek przekroczy kwotę 200.000 zł.

Zainteresowani rozpoczęli już sprzedaż pierwszych udziałów w tych działkach. Sprzedaż następuje dwuetapowo.

Pierwszy akt notarialny to WARUNKOWA UMOWA SPRZEDAŻY, z której wynika, że Zainteresowani sprzedają określony ułamkowy udział w wybranych działkach danemu kupującemu pod warunkiem, że KOWR nie wykona prawa pierwokupu na podstawie art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 roku o kształtowaniu ustroju rolnego (Dz.U. z 2022 r. poz. 461). Po miesiącu, gdy KOWR nie skorzysta z prawa pierwokupu, dochodzi do podpisania drugiego aktu notarialnego: Umowa przeniesienia, Umowa ustalenia sposobu korzystania z nieruchomości oraz Pełnomocnictwo.

Pełnomocnictwo dotyczy działki 5/18, przez którą będzie można dojeżdżać do pozostałych działek. Ponieważ w aktach notarialnych zawarty będzie zapis, że poszczególne działki znajdują się na terenie rolnym z zakazem zabudowy, Zainteresowani chcieli zapewnić ewentualnych kupujących, że pomimo to będzie można postawić domki letniskowe do 35 m² powierzchni zabudowy.

W związku z tym Zainteresowani zwrócili się do Starostwa Powiatowego (...). Po złożeniu odpowiednich wniosków udostępnionych w Starostwie, z Wydziału Rolnictwa, Leśnictwa i Ochrony Środowiska Zainteresowani otrzymali decyzję (...) o umorzeniu postępowania administracyjnego w myśl art. 105 par. 1 KPA w sprawie wyłączenia z produkcji rolnej przedmiotowych działek o numerach od 1/6 do 1/18 w (...), gdyż nie jest wymagana taka decyzja, gdy dotyczy użytków rolnych klas IV, IVa, IVb, V, VI wytworzonych z gleb pochodzenia mineralnego, a tylko takie występują na ww. działkach.

Aby przejść procedurę prowadzącą do możliwości wybudowania domków letniskowych (aby pokazywać ją potencjalnym kupcom), Zainteresowani złożyli odpowiednie zgłoszenia, wnioski, oświadczenia i rysunki do Wydziału (...). Zrobili to dla wybranych losowo działek o numerach 1/13 i 1/15. Dnia 15 lutego 2023 roku Zainteresowani otrzymali Zaświadczenie (...) informujące, że w oparciu o art. 29 ust. 1 pkt 16 oraz art. 30 ust. 5 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2021 roku poz. 2351 z późn. zm.) nie zgłoszono sprzeciwu do przedmiotowego zakresu robót.

Według dokumentacji jaką Zainteresowani posiadają w zakresie możliwości posadowienia/wybudowania budynku nie wymagającego pozwolenia na budowę wskazuję na :

1)Decyzję Starosty Powiatowego (...) z 20 grudnia-2022 r., w której wskazano: „na podstawie art. 104 i 105 Ustawy z 14-06-1960r. KPA oraz art. 5 i art. 11 ustawy z dnia 03-02-1995 o ochronie gruntów rolnych i leśnych - po rozpatrzeniu wniosku Pani Z.D. ,w sprawie wyłączenia z produkcji rolnej gruntów rolnych klasy ŁIV o pow. 0,5068 ha oraz klasy RIVb o pow. 0,0134 ha pochodzenia mineralnego, stanowiących działkę 1/13 położoną w obrębie (...), gmina (...) pod planowaną inwestycję polegającą na budowie domków do 35 m² powierzchni zabudowy, - Orzekam - umorzyć postępowanie administracyjne w sprawie wyłączenia z produkcji rolnej gruntów rolnych klasy ŁIV o pow. 0,5068 ha oraz klasy RIVb o pow. 0 0134 ha pochodzenia mineralnego stanowiących działkę nr 1/13 położoną w obrębie ewidencyjnym (...), gmina (...). Uzasadnienie: niniejsza decyzja została wydana na wniosek Pani Z.D. z dnia 23-11-2022, który wpłynął....w sprawie :....(jw.). Zgodnie z treścią Księgi Wieczystej (...) prowadzoną przez Sąd Rejonowy (...) działka nr 1/13 położona w obrębie ewidencyjnym (...) stanowi wspólność ustawową majątkową małżeńską Państwa Z.D. i J.D. Zgodnie z mapą glebowo-rolniczą wydaną przez Państwowy Ośrodek (...) z dnia 14-11-2022, grunty w działce nr 1/13 położonej w obrębie ewidencyjnym (...) oznaczone symbolami 8D g;: gs - utwory glebowe mineralne wytworzone z glin, oraz 2z Emt - utwory glebowe pochodzenia mineralnego namuły glin średnich i iłów na torfie dobrze rozłożonym zamulonym. W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych wyłączenie z produkcji użytków rolnych wytworzonych z gleb pochodzenia mineralnego i organicznego zaliczonych do klas I, II, III, lila, lllb oraz użytków rolnych klas IV, IVa, IVb, V, VI wytworzonych z gleb pochodzenia organicznego, przeznaczonych na cele nierolnicze i nieleśne - może nastąpić po wydaniu decyzji zezwalających na takie wyłączenie. Wobec tego przyjąć należy, że nie jest wymagana decyzja zezwalająca na wyłączenie z produkcji użytków rolnych klas IV, IVa, IVb, V, VI wytworzonych z gleb pochodzenia mineralnego. Nie ma zatem podstawy materialno-prawnej do wydania decyzji załatwiającej sprawę przez rozstrzygnięcie jej co do istoty. Bezprzedmiotowość postępowania skutkuje umorzeniem postępowania w myśl art. 105 Par.1 KPAʺ., oraz

2)Zaświadczenie Starostwa Powiatowego (...) z 15 lutego 2023 r., z którego wynika, że „w związku ze zgłoszeniem z dnia 8 lutego 2023 zamiaru budowy dziesięciu parterowych z antresolą, trwale związanych z gruntem budynków rekreacji indywidualnej o powierzchni zabudowy do 35 m² każdy, na nieruchomości położonej w m. (...), gm. (...), na działkach o numerach geodezyjnych: 1/13 (osiem budynków) i 1/15 (dwa budynki) w obrębie (...) informuję ze w oparciu o art. 29 ust. 1 pkt 16 oraz art. 30 ust. 5 ustawy z dnia 07-07-1994 r. prawo budowalne NIE ZGŁOSZONO SPRZECIWU do przedmiotowego zakresu robót. Budynki rekreacji indywidualnej zlokalizować zgodnie z załączoną kopią mapy zasadniczej, tj. budynki na działce o numerze geodezyjnym 1/13 zlokalizować w odległości 6 m od granicy z działką o numerze geodezyjnym 1/18 oraz w odległości 6,37 m (dotyczy budynku pierwszego od strony północno-zachodniej) od granicy z działką o nr 1/7, natomiast budynki na działce o numerze geodezyjnym 1/15 zlokalizować w odległości 8,17 m od granicy z działką o numerze 1/18 oraz odległości 9,43 m ( dotyczy budynku pierwszego...) od granicy z działką 2/2. Przy wykonywaniu robót budowlanych ...; inwestor zobowiązany jest zapewnić wykonanie geodezyjnych pomiarów powykonawczych obiektów i sporządzenie dokumentacji. Do wykonania robót budowlanych oraz rozbiórkowych można przystąpić nie później niż w okresie trzech lat od określonego w zgłoszeniu terminu realizacji. Otrzymują : Z.D., J.D., a Do wiadomości otrzymują : Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego (...) i Powiatowy Ośrodek (...).”

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054, ze zm.), zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy, który stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 powyższego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Działalność rolnicza została zdefiniowana w art. 2 pkt 15 ustawy, zgodnie z którym przez działalność rolniczą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą (...), a także świadczenie usług rolniczych. Biorąc pod uwagę przytoczoną definicję działalności gospodarczej (art. 15 ust. 2 ustawy) uznać należy, iż działalność rolnicza mieści się w pojęciu działalności gospodarczej. W świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Stawka podatku - zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Według art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. (...) Przywołane zwolnienie jest zgodne z regulacjami wspólnotowymi. Jak wynika bowiem z art. 135 ust. 1 lit. k) Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - dalej Dyrektywa VAT, państwa członkowskie zwalniają od podatku dostawy terenów niezabudowanych.

Dostawa terenu niezabudowanego, który nie jest jednocześnie budowlany (w stanie prawnym obowiązującym aktualnie) korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. Sprawa teoretycznie prosta. Jak jednakże ww. grunty odróżnić, jakimi kryteriami się kierować oraz jakie dokumenty zdobyć, aby prawidłowo, na gruncie u.p.t.u. (ustawy VAT), rozliczyć przedmiotową transakcję? Tym bardziej, że błędna kwalifikacja gruntu wywołuje znamienne konsekwencje zarówno dla sprzedawcy, jak i dla nabywcy. Jeżeli sprzedawca uzna, że sprzedaje grunt niezabudowany i nieprzeznaczony pod zabudowę, skorzysta ze zwolnienia z VAT. Gdy popełni błąd - transakcja podlega opodatkowaniu 23% z uwzględnieniem jedynie art. 113 ust. 1 ustawy VAT

Obecnie ze zwolnienia od podatku VAT korzysta sprzedaż (oraz zrównane z nią czynności) gruntów, które nie mają oznaczenia jako przeznaczone pod zabudowę: a) w obowiązującym miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, a gdy go brak (bo plan przykładowo wygasł lub dla tego terenu w ogóle nie było planu) lub b) w wydanej decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Co ważne, analiza przepisów prowadzi do wniosku, że w obecnym stanie prawnym, tereny budowlane (a więc te, których sprzedaż należy opodatkować 23 % stawką podatku VAT) to wyłącznie tereny, dla których: a) bądź określone zostało przeznaczenie w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, bądź b) wydano decyzję o warunkach zabudowy i w aktach tych teren jest oznaczony jako budowlany.

Natomiast teren: a) nie objęty ww. planem oraz b) dla którego nie wydano decyzji o warunkach zabudowy należy obecnie uznawać za teren inny niż budowlany. W konsekwencji, przy jego sprzedaży przysługuje zwolnienie od podatku VAT. Obecnie nie ma żadnego znaczenia w jaki sposób grunt jest sklasyfikowany w studium zagospodarowania czy też w ewidencji gruntów (nawet, gdy z dokumentów tych wynika, że w przyszłości - w przypadku studium czy też w przeszłości - w przypadku ewidencji gruntów, grunt ten ma posiadać/posiadał kwalifikację jako budowlany). Stanowisko to znajduje potwierdzenie w treści interpretacji ogólnej Ministra Finansów z 18 czerwca 2013 r., sygn. PT10/033/12/207/WLI/13/RD, w której czytamy, że „od dnia 1 kwietnia 2013 r. w związku z wprowadzeniem do ustawy o VAT definicji terenu budowlanego dla potrzeb prawidłowej klasyfikacji gruntów celem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 tej ustawy, w sytuacji gdy brak jest planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, nie należy już kierować się danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków, które były, zgodnie z wykładnią zaprezentowaną w wyroku z dnia 17 stycznia 2011 r., istotne w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r. W konsekwencji dostawa terenu niezabudowanego, nieobjętego planem zagospodarowania przestrzennego lub decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, podlega zwolnieniu z podatku od towarów i usługʺ.

Z uwagi na gospodarcze przeznaczenie grunty niezabudowane można podzielić na: grunty budowlane (przeznaczone pod zabudowę), grunty rolne oraz grunty leśne. Grunty rolne to nieruchomości, które są lub mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności wytwórczej w rolnictwie, w zakresie produkcji roślinnej, zwierzęcej, ogrodniczej, sadowniczej i rybnej (art. 46 k.c.), czyli m.in.: grunty orne, sady, łąki i pastwiska, grunty pod wodami, stawami rybnymi. Grunty leśne to przede wszystkim lasy w rozumieniu art. 3 ustawy z 28 września 1991 r. o lasach. Stosownie do art. 4 ust. 1 u.p.z.p. (ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym) ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego to akt prawa miejscowego przyjmowany w formie uchwały rady gminy, określający przeznaczenie, warunki zagospodarowania i zabudowy terenu. Składa się z części tekstowej (uchwała) oraz graficznej (załącznik do uchwały). W interpretacji indywidualnej z 13 maja 2010 r., ILPP1/443-234/10-2/KG, czytamy: „(...) Ustawodawca zwalniając od podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę, nie sprecyzował w ustawie, jakimi kryteriami należy się kierować, aby ustalić przeznaczenie danego gruntu. Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera bowiem definicji pojęć zawartych we wskazanym przepisie. Z tych też względów, sformułowania w nim zawarte należy interpretować według wykładni językowej. Celem określenia, czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów zawartych w u.p.z.p., regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej. Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.z.p.. kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy. W związku z powyższym, podmiotem właściwym do określenia przeznaczenia danego gruntu, jako budowlanego lub też nie, jest gmina. Zatem źródłem wywodzenia, czy dana nieruchomość gruntowa jest przeznaczona pod zabudowę czy też nie, są wszelkie akty prawne lub administracyjne wydane przez właściwą jednostkę samorządową. W myśl art. 4 ust. 1 u.p.z.p., ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennegoʺ.

W kontekście powyższych uwag podkreślić należy, iż o kwalifikacji gruntu dla celów podatku VAT nie decydował faktyczny sposób jego użytkowania, lecz przeznaczenie prawne wynikające z ww. dokumentów. Podobnie podał m.in. WSA w Gdańsku w wyroku z 3 listopada 2010 r., I Sa/Gd 596/10, gdzie czytamy : „(...) dla oceny, czy mamy do czynienia z gruntem przeznaczonym na cele rolnicze nie jest istotne ustalenie faktycznego i aktualnego sposobu wykorzystania gruntu. Znaczenie ma jego prawne, formalne przeznaczenie (...)ʺ.

W przypadku braku MPZP (miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego) przyjmuje się tzw. Studium Uwarunkowań (SU). WSA w Bydgoszczy w wyroku z 14 kwietnia 2010 r., I SA/Bd 181/10, uznał, że: „(...) w sytuacji, gdy w dniu zawarcia transakcji sprzedaży nie istnieje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, ani decyzja o warunkach zabudowy, należy posłużyć się inną istniejącą na dzień zawarcia transakcji dokumentacją sporządzoną na podstawie ustawy o planowaniu przestrzennym. Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.z.p., kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego należy do zadań własnych gminy. Polityka przestrzenna gminy wyrażona jest natomiast w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, którego uchwalenie jest niezbędnym etapem uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Przepis art. 9 u.p.z.p. stanowi, że studium nie jest aktem prawa miejscowego, jednakże jego postanowienia są wiążące dla organów gminy przy uchwalaniu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego terenu. Ponadto ewidencja gruntów i budynków, również nie jest aktem obowiązującego prawa, ale jedynie urzędowym zbiorem informacji faktycznych. Natomiast studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy jest obok miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania, środkiem prawnym kształtowania polityki przestrzennej przewidzianym przez ustawę o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Te właśnie środki mają bezpośredni wpływ na gospodarkę nieruchomościami w skali gminy i w odniesieniu do konkretnego właściciela nieruchomości (...)ʺ. Identycznie wypowiedział się m.in. NSA w wyroku z 22 lipca 2008 r., IFSK 868/07.

Jak natomiast postąpić, gdy sprzedaje się jedną ewidencyjnie działkę gruntu w części stanowiącą teren rolniczy a w części z możliwością agroturystyki oraz postawienia/wybudowania domków letniskowych czy innych budynków dla których prawo budowalne nie wymaga pozwolenia na budowę? Agroturystyka obejmuje świadczenie usług turystycznych w czynnych gospodarstwach rolnych, natomiast turystyka wiejska odnosi się do świadczenia usług turystycznych przez gospodarstwa domowe na obszarach wiejskich, które nie prowadzą działalności rolniczej. Obowiązujące przepisy nie definiują pojęcia „gospodarstwo agroturystyczne”, ani „agroturystykaʺ. Najczęściej - sięgając do potocznego znaczenia tych wyrażeń - rozumie się przez nie świadczenie usług turystycznych przez rolników w ich gospodarstwach. Ustawa o usługach hotelarskich oraz usługach pilotów wycieczek i przewodników turystycznych działalność agroturystyczną klasyfikuje, jako usługę hotelarską. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 8 tej ustawy przez usługę hotelarską rozumie się krótkotrwałe, ogólnie dostępne wynajmowanie domów, mieszkań, pokoi, miejsc noclegowych, a także miejsc na ustawienie namiotów lub przyczep samochodowych oraz świadczenie, w obrębie obiektu, usług z tym związanych. Działalność o charakterze agroturystycznym spełnia te kryteria, a jednocześnie nie została wyłącza przez ustawodawcę z zakresu ustawy o usługach hotelarskich. Oznacza to, że gospodarstwo agroturystyczne musi spełniać przewidziane w niej wymogi. Zresztą ustawa o usługach hotelarskich wprost stanowi w art. 35 ust. 3, że pokoje wynajmowane przez rolników uznaje się za „inne obiekty, w których mogą być świadczone usługi hotelarskieʺ.

W zakresie przepisów budowlanych nie ma żadnych szczegółowych regulacji dotyczących gospodarstw agroturystycznych. Znajdują tu zastosowanie ogólne przepisy dla obiektów, w których świadczone są usługi hotelarskie - zarówno pod względem norm budowlanych, jak i sanitarnych. W drugim z wymienionych tu przypadków trzeba pamiętać - o czym przypomniał Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 10 sierpnia 2016 roku (sygn. akt IV SA/Wr 809/15) - że rolnik wynajmujący pokoje w prowadzonym gospodarstwie agroturystycznym świadczy usługi hotelarskie, a mieszkanie powinno spełniać wymagania sanitarne. W konsekwencji pracownicy Inspekcji Sanitarnej są uprawnieni do wstępu do budynku mieszkalnego, w którym są wynajmowane pokoje turystom, i dokonania czynności w zakresie nadzoru sanitarnego. Natomiast wymagania prawo-budowlane, jakie musi spełniać gospodarstwo agroturystyczne są ściśle uzależnione od szczegółowych okoliczności konkretnego przypadku. Jeżeli obiekt zmieni swoje przeznaczenie - z gospodarskiego na usługowy lub turystyczny - koniecznym stanie się uzyskanie decyzji o zmianie użytkowania obiektu. Przeważnie wymagane jest także posiadanie decyzji o pozwoleniu na budowę/użytkowanie obiektu, a jeżeli została ona utracona trzeba liczyć się z koniecznością uzyskania opinii rzeczoznawcy budowlanego stwierdzającą bezpieczeństwo użytkowania obiektu. Jednocześnie właściciele lub zarządcy budynków indywidualnego budownictwa jednorodzinnego, zagrodowego i letniskowego zostali zwolnieni z obowiązku posiadania książki obiektu budowlanego. Zatem agroturystka może być świadczona przez rolnika. Rolnikiem może być każda osoba mająca prawo użytkowania gospodarstwa rolnego, które stanowią budynki, grunty i inwentarz służący produkcji rolnej o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha fizyczny lub 1 ha przeliczeniowy. Stosownie do ustawy o podatku rolnym: „Art. 2.1. Za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnejʺ. Jak wskazuje ustawa, można być właścicielem i posiadaczem gruntów rolnych, byle było ich więcej niż 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy. Można być rolnikiem, mając tylko grunty dzierżawione, można dzierżawić całe gospodarstwo lub jego cześć (w jednej gminie lub w dwóch i więcej różnych gminach). Zatem nabywca działki/działek od Zainteresowanych, będąc rolnikiem jako takim będzie miał możliwość prowadzenia agroturystyki na części działek 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/18, które wg studium uwarunkowań (SU) oraz zgodnie z Uchwałą Rady Gminy znajdują się w strefie rolniczej przestrzeni produkcyjnej z możliwością agroturystyki, a w części z zakazem zabudowy.

Ponadto zgodnie z obecnie obowiązującym prawem budowalnym postawienie domku letniskowego 35 m², a nawet 70 m² nie wymaga większych formalności - pozwolenie na budowę w takim przypadku nie będzie konieczne. Ważne jest natomiast, aby domek drewniany lub murowany o takiej powierzchni spełniał swoją funkcję i był przeznaczony do sezonowego wypoczynku. Ponadto domek letniskowy można postawić na działce rolnej, jeśli będzie miał on maksymalnie 70 m² powierzchni, będzie wolnostojący i parterowy. Co ważne - budynek nie może mieć fundamentów! W większości gmin nadal nie uchwalono planów zagospodarowania przestrzennego, tak jak w przypadku Zainteresowanych. Tym samym wg prawa budowlanego należy uzyskać decyzję o warunkach zabudowy i wyłączenie działki z produkcji rolnej. W przypadku ziem klasy I-III wymagana jest zgoda ministra właściwego ds. rozwoju wsi. w przypadku ziem o niższej klasie - decyzja starosty.

Jak przedstawiono w stanie faktycznym Zainteresowani „przeszliʺ administracyjną procedurę zmierzającą do postawienia na przedmiotowych działkach domków i wg zaświadczenia Starostwa Powiatowego w (...), Starostwo nie zgłosiło sprzeciwu do postawienia/wybudowania takich domków. Przy dwuwariantowym zapisie pojawia się pytanie, czy z uwagi na brak geodezyjnego wyodrębnienia każdej z części działki należy zastosować jedną stawkę podatku VAT, czy też właściwym postępowaniem będzie zastosowanie dwóch sposobów opodatkowania: zwolnienia dla terenów rolniczych oraz 23 % stawki podatku w stosunku do terenów przeznaczonych pod zabudowę i czy działki 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/18 z zapisem „z możliwością agroturystykiʺ są rzeczywiście działkami w części przeznaczonymi pod zabudowę? Jeżeli tak to w jakiej części skoro brak MPZP, brak decyzji o warunkach zabudowy a z zaświadczenia Gminy (...) wynika jedynie powyżej zacytowany stan i zapis w studium uwarunkowań? W tej materii nie ma niestety jednolitej linii interpretacyjnej i orzeczniczej. Część organów i sądów opowiada się za takim opodatkowaniem sprzedaży jaki charakter ma przeważająca część gruntu. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 14 maja 2014 r., IPPP2/443-191/14-3/RR, wskazał: „(...) w kontekście zbycia Działki warto również odnieść się do sposobu w jaki opodatkowane są tzw. świadczenia złożone. W dużym skrócie, dwa świadczenia można uznać za złożone, gdy nie da się ich wydzielić lub podział miałby charakter sztuczny. Ponadto muszą one być ze sobą bezpośrednio związane w taki sposób, że jedno nie może istnieć bez drugiego. Przez pryzmat opodatkowania VAT, oba świadczenia traktowane są jako jedno. Jedna będzie też stawka podatkowa VAT dla tych czynności, która jest równa stawce dla czynności podstawowej. O tym, że w taki sposób należy traktować te dwa świadczenia przekonują wyroki TSUE m.in. wyroki z dnia 25 lutego 1999 r., C-349/96, Card Protection Plan Ltd, Levob Vetzekeringen i OV Bank. W przedmiotowej sprawie działka w znacznej części przeznaczona jest na usługi sportu i turystyki, a więc na podstawie przepisu art. pkt 33 u.p.t.u. będzie stanowić „teren zabudowanyʺ. Mniejsza część działki przeznaczona jest natomiast pod tereny rolne, które korzystają ze zwolnienia z VAT. Należy zauważyć, że większość działki przeznaczona jest pod budowę pola golfowego. W konsekwencji można uznać, że czynnością podstawową będzie dostawa gruntu przeznaczonego pod usługi sportu i turystki, a czynnością uzupełniającą dostawa gruntów dla celów dowolnych. Ponieważ grunt przeznaczony pod usługi sportu i turystyki oraz grunt dla celów rolnych stanowią jedną pod względem fizycznym i prawnym działkę nie należy ich sztucznie dzielić wyłącznie na potrzeby opodatkowania VAT. Skoro przeważająca część działki wg zapisów MPZP przeznaczona jest pod usługi sportu i turystki (blisko 4-krotnie większą powierzchnię stanowią grunty przeznaczone pod usługi sportu i turystyki niż pod funkcję rolniczą), a także w związku z regułą obowiązującą w ustawie o VAT, że poszczególne działki są traktowane jako odrębny przedmiot opodatkowania VAT, to należy uznać, że cała działka będzie opodatkowana VAT. Wobec powyższego, dostawa działki w całości będzie stanowić czynność opodatkowaną VAT i tym samym żadna jej część nie będzie zwolniona z VAT. Podobnie wskazał NSA w wyroku z 15 października 2014 r., I FSK 1115/13. Odmiennie wypowiedział się zaś Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 4 kwietnia 2014 r., ILPP2/443-50/14-4/SJ. W interpretacji tej czytamy: „Spółka winna dostawę przedmiotowej działki w tej części (20 %), która zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczona jest jako teren zieleni urządzonej, z możliwością zabudowy na cele rekreacyjne w 20 %, opodatkować podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej, tj. 23 % - w myśl art. 41 ust. 1 u.p.t.u. w związku z art. 146a pkt 1 u.p.t.u. Natomiast pozostała część działki (80 %), która zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczona jest jako teren zieleni wolnej od jakiegokolwiek urządzenia, korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.tu.ʺ Podobnie wskazał WSA w Gdańsku w wyroku z 15 kwietnia 2015 r., I SA/Gd 364/15.

Natomiast Zainteresowani jako sprzedający wyżej wskazane działki, w których będą sprzedawane udziały w działce, sprzedawać bedą z takimi zapisami prawnymi jakie są wyżej wskazane w stanie faktycznym, z opisaną powyżej dokumentacją, oraz co przedstawiono Zainteresowani będą informować nabywców o możliwości, zgodnie z prawem budowalnym, wybudowania domków niewymagających pozwolenia na budowę. Natomiast, czy po sprzedaży nabywcy wystąpią do właściwych organów o możliwość postawienia domku letniskowego, czy innych budynków, budowli dla których nie jest wymagane pozwolenie na budowę - tego Zainteresowani nie wiedzą.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

Zainteresowany będący stroną postępowania wskazał, że był wspólnikiem spółki cywilnej wraz z małżonką w okresie od 1 stycznia 1991 roku do 31 grudnia 2002 roku, która to spółka prowadziła pozarolniczą działalność gospodarczą polegającą na handlu (...) w firmie (...) sp. cywilna. Powyższe oznacza że Zainteresowany będący stroną postępowania i Zainteresowany niebędący stroną postępowania prowadzili działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej. Po tym terminie Zainteresowany będący stroną postępowania nigdy nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej. NIP Spółki (...).

Zainteresowany niebedący stroną postępowania był wspólnikiem spółki cywilnej wraz z mężem, która to spółka prowadziła działalność gospodarczą od 1 stycznia 1991 roku do 31 grudnia 2002 roku w firmie (...). sp. cywilna. Przedmiotem działalności spółki był to handel artykułami (...). Po tym terminie Zainteresowana niebędąca stroną postępowania nie prowadziła i nie prowadzi działalności gospodarczej.

Spółka cywilna pod firmą (...). sp. cywilna, której Zainteresowani byli wspólnikami była czynnym podatnikiem VAT w okresie od 8 lipca 1993 roku do 31 grudnia 2002 roku.

Zainteresowani (każdy indywidualnie) nie byli i nie są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług z tytułu prowadzenia działalności rolniczej i takiej działalności Zainteresowani (każdy indywidualnie) nie prowadzą i nie prowadzili.

Art. 2 ust. 1 pkt 19 ustawy VAT definiuje rolnika ryczałtowego jako rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

W akcie notarialnym rep. (...) z 27 maja 2005 r. tj. w umowie przenoszącej własność nieruchomości 1/1 , w paragrafie 2 zapisano cyt :„Ponadto Z. i J. małżonkowie D. oświadczają, że nabyta nieruchomość stanowi gospodarstwo rolne w myśl przepisów o podatku rolnymʺ.

Fakt, iż nabyta nieruchomość stanowiła gospodarstwo rolne w myśl przepisów o podatku rolnym nie jest tożsame z byciem (automatycznym poprzez posiadanie gospodarstwa rolnego) tzw. rolnikiem ryczałtowym o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 19 ustawy VAT.

Przedmiotową nieruchomość Zainteresowani zakupili na cele prywatne, jak też przedmiotowa nieruchomość nie była przez Zainteresowanych wykorzystywana do produkcji produktów rolnych, a tym samym Zainteresowani nie dokonywali dostawy produktów rolnych oraz nie świadczyli żadnych usług rolniczych.

Zainteresowani (każdy indywidualnie) nie są i nie byli tzw. rolnikami ryczałtowymi o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 19 ustawy VAT a tym samym nie korzystają i nie korzystali ze zwolnienia z art. 43 ustawy VAT.

Sprzedaż działki 1/1 nie była udokumentowana fakturą, a w tym czasie już od dwóch lat Zainteresowani nie prowadzili żadnej działalności gospodarczej.

Zakup przedmiotowej nieruchomości nastąpił wyłącznie na podstawie aktu notarialnego . Działkę 1/1 Zainteresowani nabyli 13 grudnia 2004 roku na podstawie Umowy Warunkowej Sprzedaży (akt not. rep....) oraz Umowy Przeniesienia z 7 maja 2005 roku (akt not. rep.A nr ...). Sprzedawcami były osoby fizyczne, małżeństwo (nie firma ) i do sprzedaży Zainteresowani nie otrzymali żadnej faktury VAT od sprzedających. Według oświadczeń sprzedających w akcie notarialnym REP. (...)/2004 - umowa warunkowa sprzedaży, w Paragrafie 1 (str 2 aktu): „ Małżonkowie XXX oświadczają, że nieruchomość tę nabyli w trakcie trwania związku małżeńskiego na majątek objęty małżeńską wspólnością ustawową i do dnia dzisiejszego (tj. dzień aktu 13-12-2004 r) w ich związku obowiązuje majątkowy ustrój wspólności ustawowej.... Itd.ʺ.

Uwzględniając powyższe, w związku z tym, że do sprzedaży Zainteresowani nie otrzymali żadnych faktur z podatkiem VAT, tym samym Zainteresowanym (każdemu odrębnie) nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT.

Nabycie działki 1/1 nastąpiło w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej, która trwa nadal.

Do momentu podziału działka 1/1 nie była przez Zainteresowanych wykorzystywana w żaden sposób. Zainteresowani myśleli, że po przejściu na emeryturę wybudują tam siedlisko, przeprowadzą się i będą prowadzili gospodarstwo rolne z agroturystyką. Plany pokrzyżowały poważne choroby, a żadne dzieci Zainteresowanych nie było zainteresowane tą ziemią.

Działka 1/1 nie była wykorzystywana w ramach prowadzonej działalności rolniczej przez Zainteresowanych (każdego odrębnie). Zainteresowani nie prowadzili działalności rolniczej. Zainteresowani (każdy odrębnie) nie byli i nie są tzw. rolnikiem ryczałtowym, a z tego tytułu czynnym podatnikiem VAT.

Zainteresowani (każdy odrębnie) nie prowadzili w czasie posiadania tej nieruchomości pozarolniczej działalności gospodarczej, i nie byli czynnymi podatnikami VAT w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (ani opodatkowaną VAT, ani zwolnioną z VAT).

Działka 1/1 od dnia zakupu stanowi wspólny majątek osobisty Zainteresowanych, który po prostu jest. Zainteresowani mogli po tej działce pospacerować, nacieszyć się jej widokiem i snuć plany na przyszłość.

Nieruchomości nie były też przedmiotem umowy najmu lub dzierżawy. Od chwili zakupu działki 1/1, fragment pola nieodpłatnie uprawiał poprzedni właściciel, a większą część stanowiły łąki i nieużytki, które systematycznie zarastały krzewami i drzewami.

Dla działki 1/1 nie była wydana żadna decyzja o warunkach zabudowy.

Teren działki nr 1/1 został podzielony, aby łatwiej go było sprzedać.

Dla wszystkich wymienionych we wniosku i w pytaniu działek nie były wydawane decyzje o warunkach zabudowy. Dla działki 1/13 i 1/15 Zainteresowani otrzymali zaświadczenie o nie zgłoszeniu sprzeciwu na wykonanie domków rekreacji indywidualnej o powierzchni zabudowy do 35 m².

Działki nr 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/18 położone są na terenie nie objętym planem zagospodarowania przestrzennego terenu.

Działki i ich sprzedane części nie były i nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego terenu. Zainteresowani nie wiedzą, czy taki plan będzie w przyszłości i nie wiadomo, czy za życia Zainteresowani doprowadzą sprzedaż do końca.

Wg zaświadczenia z Urzędu Gminy (...) działki 1/13, 1/14, 1/15, 1/16, 1/17 znajdują się w strefie rolniczej przestrzeni produkcyjnej z zakazem zabudowy, zaś działki 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/18 w strefie rolniczej przestrzeni produkcyjnej z możliwością rozwoju agroturystyki. Nie wyznaczono linii rozgraniczających tereny o różnym przeznaczeniu.

Aby teren stał się bardziej przyjazny czy atrakcyjny dla potencjalnych kupców, Zainteresowani dokonali jego wyrównania, odchwaszczenia, posiania trawy, wytyczenia i utwardzenia dróg oraz wykonali rowy odwadniające. Wystąpili też o doprowadzenie do tego terenu energii elektrycznej.

Aby zareklamować sprzedawany teren, Zainteresowani umieścili materiał reklamowy w Internecie (w tym filmik) na portalu (...)oraz postawili na jednej z działek tablicę informacyjną. Oferowali także sprzedaż na portalach internetowych. Nie korzystali i nie korzystają z żadnego pośrednika ani z biura nieruchomości.

Do dnia wniesienia uzupełniania Zainteresowani nie udzielali żadnych pełnomocnictw kupującym i nie planują ich udzielać.

Pytania

1.Czy Zainteresowani jako współwłaściciele wskazanych w stanie faktycznym nieruchomości - fizyczne osoby prywatne dokonujące sprzedaży opisanych działek gruntu lub udziałów w przedmiotowych niezabudowanych działkach gruntu, o których mowa w stanie faktycznym będą prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 Ustawy VAT (w szczególności art. 15 ust. 2, ust. 3, 4, 5 w związku z ust. 1 ustawy VAT) a tym samym/oraz czy Zainteresowani staną się czynnymi podatnikami VAT w sytuacji przekroczenia kwoty 200.000 zł w roku kalendarzowym (art. 113 ust. 1 VAT) i czy w tej sytuacji każdemu z Zainteresowanych przysługuje limit 200,000 zł - tj. dla Z.D. 200.000 zł oraz dla J.D., łącznie 400.000 zł, czy też tylko jedno 200.000 zł ?

2.Czy Zainteresowani jako współwłaściciele wskazanych w stanie faktycznym nieruchomości, zobowiązani są do odprowadzania podatku VAT 23% lub innej stawki od sprzedaży nieruchomości stanowiących niezabudowane działki lub udziału w tychże działkach o numerach 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/14, 1/15, 1/16, 1/17, 1/18, położonych w miejscowości (...), gmina (...), powiat (...), dla których Sąd Rejonowy (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (…). Nieruchomości te zajmują łącznie 5,4758 ha i przed podziałem stanowiły jedną działkę oznaczoną numerem 1/1, a po podziale stanowią trzynaście działek mniejszych?

3.Czy sprzedaż działek lub udziału w tychże działkach o obecnych nr 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11,1/12, 1/18 - położonych na terenie nie objętym MPZP, które według studium uwarunkowań (SU) zgodnie z Uchwałą Rady Gminy znajdują się w części (ale w zaświadczeniu nie wskazano w jakiej części) w strefie rolniczej przestrzeni produkcyjnej z możliwością agroturystyki, a pozostała część tych działek zgodnie z tą samą uchwałą znajduje się strefie rolniczej przestrzeni produkcyjnej z zakazem zabudowy - stanowić będzie pod względem przepisów Ustawy VAT - dostawę towarów i usług w całości opodatkowanych stawką VAT lub w całości zwolnioną z VAT, czy też stawką VAT 23 % dla części, a dla części zwolnioną? Jeżeli częściowo zwolnioną a częściowo opodatkowaną - to jakim kluczem przyjąć podział do podstawy opodatkowania VAT wg 23 %, a jaki dla stawki zwolnionej w sytuacji, gdy z zaświadczenia nie wynika jaka część gruntów znajduje się w strefie z możliwością agroturystyki a jaka z zakazem zabudowy?

4.Czy sprzedaż działek lub udziału w tychże działkach o obecnych nr ewidencyjnych 1/13, 1/14, 1/15, 1/16, 1/17 - które wg zaświadczenia z Gminy nie są objęte MPZP, a zgodnie z zapisami studium uwarunkowań i Uchwałą Rady Gminy (wyżej wskazaną) - znajdują się strefie rolniczej przestrzeni produkcyjnej z zakazem zabudowy - podlega opodatkowaniu podatkiem VAT 23 % czy też zwolnieniu ?

Państwa stanowisko w sprawie

Do pytania nr 1

Zainteresowani jako współwłaściciele wskazanych w stanie faktycznym nieruchomości - fizyczne osoby prywatne dokonujące sprzedaży przedmiotowych niezabudowanych działek gruntu lub udziału, o którym mowa w stanie faktycznym w tychże działkach, o których również mowa w stanie faktycznym, nie będą wykonywać tzw. działalności gospodarczej/samodzielnej działalności gospodarczej o której mowa w art. 15 ustawy o VAT, a tym samym/oraz nie staną się czynnymi podatnikami VAT, w sytuacji przekroczenia kwoty 200.000 zł w roku kalendarzowym, co oznacza, że limit 200,000 zł wskazany w art. 113 ust. 1 Ustawy o VAT nie dotyczy Zainteresowanych w ogóle. Ponadto wskazać należy, że jeżeli czynności Zainteresowanych nie będą spełniały definicji art. 15 i pomimo ich wykonywania (dokonywania sprzedaży działek) nie staną się podatnikami VAT - wówczas do wszystkich transakcji przepisy ustawy VAT nie będą Zainteresowanych dotyczyły i będą pozostawać poza warunkami tychże obowiązków.

Jeżeli zaś Dyrektor KIS uznałby, że dokonując sprzedaży wielu działek lub udziałów w nich, w różnym czaso-okresie, Zainteresowani spełniają definicję art. 15 Ustawy o VAT, a zatem przedmiotowe sprzedaże należy dokonywać z uwzględnieniem przepisów VAT, wówczas wg Zainteresowanych cała sprzedaż wszystkich nieruchomości gruntowych lub wszystkich udziałów w tychże działkach wymienionych w tym wniosku, zdaniem Zainteresowanych podlega zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Skoro dostawa przedmiotowych nieruchomości podlega zwolnieniu z art. 43 ustawy o VAT, tym samym na podstawie art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT sprzedaży zwolnionej, m.in. na podstawie art. 43 ust. 1 nie stosuje się do limitu zwolnienia określonego w art. 113 ust .1 ustawy VAT, czyli do kwoty 200.000 zł. Jeżeli zaś stanowisko organów skarbowych byłoby odmienne od stanowiska Zainteresowanych, a to że dla części sprzedawanych działek np. tych z możliwością agroturystyki należy zastosować 23 % stawkę VAT, tym samym Zainteresowani uważają, że wówczas każdemu z nich przysługuje roczny limit zwolnienia z VAT tj. dla Z.D. - 200.000 zł oraz dla J.D. - 200.000 zł, łącznie dla Zainteresowanych 400.000 zł. Ponadto Zainteresowani podkreślają, że nie spełniają kryteriów uznania, że wykonują lub będą wykonywać działalność gospodarczą/samodzielną działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 Ustawy VAT. Według Zainteresowanych na podstawie przepisów art. 15 ustawy VAT, dokonując wielu sprzedaży wielu działek objętych wnioskiem - nie będą wykonywać samodzielnie działalności gospodarczej, a tym samym przepisy ustawy o podatku VAT - Zainteresowanych nie dotyczą w całości od transakcji sprzedaży wszystkich wymienionych we wniosku nieruchomości.

Do pytania nr 2

Zdaniem Zainteresowanych, współwłaścicieli wskazanych w stanie faktycznym nieruchomości, nie są Oni j zobowiązani do odprowadzania podatku VAT 23% od sprzedaży nieruchomości stanowiących niezabudowane działki rolne lub udziałów w tychże działkach o numerach 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/14, 1/15, 1/16, 1/17, 1/18, położonych w miejscowości (...), gmina (...), powiat (...), dla których Sąd Rejonowy (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (...), których łączna powierzchnia wynosi 5,4758 ha i przed podziałem była to jedna działka oznaczoną numerem 1/1, a po podziale stanowi trzynaście mniejszych działek.

Sprzedaż wszystkich wskazanych we wniosku nieruchomości tj. działek gruntu lub udziałów w tychże działkach, w stanie faktycznym, w szczególności wskazanych w pytaniu nr 2 nie podlega w ogóle pod przepisy Ustawy VAT poprzez nie spełnienie warunków art. 15 ustawy o VAT w szczególności art. 15 ust. 2 ustawy VAT, co oznacza, że zainteresowani nie będą podatnikami VAT na podstawie art. 15 ustawy VAT.

Jeżeli zaś Dyrektor KIS uznałby, że jednak sprzedaż będzie podlegała pod przepisy VAT, wówczas zdaniem Wnioskodawców sprzedaż wyżej wskazanych wszystkich objętych tym wnioskiem i wymienionych w stanie faktycznym oraz objętych pytaniem nr 2 - niezabudowanych działek gruntu lub udziału w tychże działkach nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 23 % i podlega zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT.

Do pytania nr 3

Według Wnioskodawców sprzedaż wszystkich wskazanych we wniosku nieruchomości lub udziału w tychże działkach gruntu, w szczególności o których mowa w pytaniu nr 3 nie podlega w ogóle pod przepisy Ustawy VAT poprzez nie spełnienie warunków art. 15 ustawy o VAT, w szczególności art. 15 ust. 2 ustawy VAT, co oznacza, że Zainteresowani nie podatnikami VAT na podstawie art. 15 ustawy VAT.

Jeżeli zaś Dyrektor KIS uznałby jednak, że sprzedaż działek lub udziału w tychże o obecnych nr 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/18 - położonych na terenie nie objętym MPZP, które według studium uwarunkowań (SU) zgodnie z Uchwałą Rady Gminy znajdują się w części (ale w zaświadczeniu nie wskazano w jakiej części) w strefie rolniczej przestrzeni produkcyjnej z możliwością agroturystyki, a pozostała część tych działek zgodnie z tą samą uchwałą znajduje się strefie rolniczej przestrzeni produkcyjnej z zakazem zabudowy - (objętych pytaniem nr 3), stanowić będzie pod względem przepisów Ustawy VAT - dostawę towarów i usług, to według zainteresowanych sprzedaż w całości podlega zwolnieniu z VAT i nie ma tutaj podziału, że część będzie opodatkowana 23 % a część będzie podlegała zwolnieniu. Dla całości dostawy - sprzedaży - stawka VAT zwolniony wg art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostają zapisy o agroturystyce.

Do pytania nr 4

Według Wnioskodawców sprzedaż wszystkich wskazanych we wniosku nieruchomości lub udziału w tychże działkach gruntu, w szczególności o których mowa w pytaniu nr 4, nie podlega w ogóle pod przepisy Ustawy VAT poprzez nie spełnienie warunków art. 15 ustawy o VAT w szczególności art. 15 ust. 2 ustawy VAT, co oznacza, że Zainteresowani nie będą podatnikami VAT na podstawie art. 15 ustawy VAT dla tychże transakcji.

W sytuacji gdyby Dyrektor KIS uważał, że sprzedaż działek lub udziału w nich, podlega pod przepisy Ustawy VAT, wówczas wg Zainteresowanych sprzedaż działek lub udziału w nich o obecnych nr ewidencyjnych 1/13, 1/14, 1/15, 1/16, 1/17 objętych pytaniem nr 4, - które wg zaświadczenia z Gminy nie są objęte MPZP, a zgodnie z zapisami studium uwarunkowań i Uchwałą Rady Gminy (wyżej wskazaną) - znajdują się strefie rolniczej przestrzeni produkcyjnej z zakazem zabudowy - podlega w całości zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Reasumując Zainteresowani uważają że :

1. Dokonując sprzedaży wszystkich objętych wnioskiem nieruchomości (działek) lub udziałów w tychże działkach gruntu, pomimo, iż Zainteresowani będą zawierali wiele umów sprzedaży w różnym czasie, co może mieć charakter czynności powtarzalnych, ciągłych (sprzedaż nieruchomości, sprzedaż udziału w nieruchomościach), w celach zarobkowych przy wykorzystaniu swoich prywatnych nieruchomości, czyli według definicji VAT - towarów, Zainteresowani nie spełnią kryteriów art. 15 ustawy VAT (art. 15 ust. 2) i nie będą prowadzić samodzielnej działalności gospodarczej, a tym samym nie staną się podatnikami VAT, czy to zwolnionymi, czy też czynnymi, co oznacza, że do wszystkich transakcji zbycia przedmiotowych nieruchomości - przepisy VAT nie dotyczą w ogóle Zainteresowanych Podstawy prawne : art. 15 ustawy VAT w całości, w szczególności art. 15 ust. 2 i ust. 1; art. 113 ust 1;

2. Jeżeli zaś Dyrektor KIS uznałby odmiennie niż Zainteresowani, tj. że jednak Zainteresowani z tytułu tych transakcji podlegają pod przepisy VAT, wówczas zdaniem Zainteresowanych sprzedaż wszystkich niezabudowanych działek objętych tym wnioskiem lub udziału w nich, podlega w całości zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT, a tym samym przepisy art. 113 ust .1 ustawy Zainteresowanych nie dotyczą (art. 113 ust. 2).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe w zakresie uznania, że nie działają Państwo w charakterze z podatników podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży niezabudowanych działek nr 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/14, 1/15, 1/16, 1/17, 1/18.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.):

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Zgodnie z przedstawionymi wyżej przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), zwanej dalej: Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 195 ww. ustawy - Kodeks cywilny:

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasność nieruchomości), stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r. sygn. akt I FPS 2/11.

Jak wynika z art. 196 § 1 ustawy - Kodeks cywilny:

W myśl art. 198 ustawy - Kodeks cywilny:

Podkreślić więc należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela, a rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału w nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks Rodzinny i Opiekuńczy (t. j. Dz. U. 2020 r. poz. 1359 ze zm.).

Stosownie do art. 31 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu:

Ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Należy zauważyć, że żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.

W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokona czynności podlegającej opodatkowaniu.

Jeżeli zatem, przedmiotem dostawy jest majątek wspólny małżonków, to podatnikiem podatku od towarów i usług w okolicznościach wskazanych w art. 15 ustawy będzie ten małżonek, który dokonuje dostawy we własnym imieniu (który jest stroną czynności prawnej) - jako podatnik VAT.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku, wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych.

„Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W niniejszej sprawie należy również odwołać się do orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), z którego wynika, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z ww. orzeczenia wynika również, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Wskazać należy, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo.

Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Państwo podjęli w odniesieniu do planowanej sprzedaży działek.

Z okoliczności sprawy wynika, że nabytą w 2004 r. działkę nr 1/1 nabyli Państwo na cele prywatne, że wybudują tam siedlisko i się przeprowadzą. Jednocześnie z treści wniosku wynika, że mieli Państwo zamiar prowadzić gospodarstwo rolne z agroturystyką. W ubiegłym roku, z uwagi na brak praktycznej możliwości znalezienia kupca na cały areał działki nr 1/1, wydzielili Państwo z tej działki 13 działek o nr 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/14, 1/15, 1/16, 1/17, 1/18. W 2022 r. wystąpili Państwo do Starostwa Powiatowego (…) o wyłącznie z produkcji rolnej wszystkich 13 działek. Ponadto, w celu upewnienia klientów, że na przedmiotowych działkach istnieje możliwość wybudowania domków letniskowych, złożyli Państwo odpowiednie zgłoszenia, wnioski, oświadczenia i rysunki do Wydziału (...), w stosunku do wybranych losowo działek o numerach 1/13 i 1/15. Zgłosili Państwo zamiar budowy dziesięciu parterowych z antresolą, trwale związanych z gruntem budynków rekreacji indywidualnej o powierzchni zabudowy do 35 m² każdy na działce nr 1/13 (osiem budynków) i działce nr 1/15 (dwa budynki). Aby teren stał się bardziej przyjazny czy atrakcyjny dla potencjalnych kupców dokonali Państwo jego wyrównania, odchwaszczenia, posiania trawy, wytyczenia i utwardzenia dróg oraz wykonali rowy odwadniające, a także wystąpili też o doprowadzenie do tego terenu energii elektrycznej.

Dokonując opisanych we wniosku czynności stwierdzić należy, że podjęli Państwo działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazali Państwo aktywność w przedmiocie zbycia wymienionych we wniosku nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Pan i Pana Żony, a sprzedaż przedmiotowych działek nie będzie stanowiła realizacji prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Po pierwsze zauważyć należy, że nabyli Państwo działkę nr 1/1 w celu prowadzenia agroturystyki.

Zgodzić należy się z Państwem, że pojęcie agroturystyki nie jest zdefiniowane, ale pod pojęciem tym rozumie się zwykle świadczenie usług turystycznych przez rolników w ich gospodarstwach. Usługi te obejmuj przede wszystkim zapewnienie noclegów i wyżywienia, chociaż mogą polegać na spełnianiu dodatkowych świadczeń, takich jak: wypożyczanie sprzętu turystycznego, jazda konna, uczestniczenie w drobnych pracach gospodarskich, warsztaty kulinarne. Usługi te, co do zasady są usługami o charakterze odpłatnym.

Świadczenie usług agroturystyki wpisuje się w definicję usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Pomiędzy świadczącym usługę agroturystyki a jej odbiorcą powstaje więź o charakterze zobowiązaniowym, gdzie beneficjentem usługi agroturystyki jej klient, z który z niej korzysta, a świadczący usługę agroturystyki otrzymuje z tego tytułu należne wynagrodzenie.

Po drugie podjęte przez Państwa działania mające na celu uatrakcyjnienie sprzedawanych działek - złożenie wniosku o w wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, wyrównanie, wytyczenie i utwardzenie dróg, wykonanie rowów odwadniających, wystąpienie o doprowadzenie do działek energii elektrycznej, a także zgłoszenie w odpowiednim organie zamiaru wybudowania 10 domków letniskowych, charakterystyczne są dla podmiotów, które profesjonalnie zajmują się obrotem nieruchomościami. Okoliczność, że zgłoszenie o budowie domków letniskowych dotyczy tylko dwóch działek, tj. działki nr 1/13 i 1/15 jest nieistotne, ponieważ jak Państwo wskazali procedura ta miała pokazywać potencjalnym kupcom, że na sprzedawanych przez Państwa działkach, a więc na wszystkich działkach, będą oni mogli wybudować domki letniskowe.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz tez wynikających z wyżej powołanych orzeczeń w kontekście przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że sprzedaż działek (udziałów w działkach) nr 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/14, 1/15, 1/16, 1/17, 1/18 wyczerpuje znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Działka nr 1/1, z której wydzielono działki wskazane we wniosku, wbrew Państwa twierdzeniu nie została nabyta na cele prywatne, lecz została nabyta w celu prowadzenia działalności gospodarczej (świadczenia usług agroturystyki). Oznacza to tym samym, że w całym okresie posiadania działki 1/1, a w konsekwencji również wydzielonych z niej działek, nie mieli Państwo zamiaru jejwykorzystywać na cele prywatne. Państwa działania podjęte w stosunku do wyodrębnionych działek wskazują, że mają one charakter zorganizowany i profesjonalny typowy dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że z tytułu sprzedaży wskazanych we wniosku działek każdy z Państwa, tj. zarówno Pan jak i Pana Żona występują w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W konsekwencji sprzedaż przez Państwa działek nr 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/14, 1/15, 1/16, 1/17, 1/18 stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Państwa, że z tytułu sprzedaży działek nr 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/14, 1/15, 1/16, 1/17, 1/18 nie wystąpią Państwo (każdy odrębnie) w charakterze podatnika podatku od towarów i usług uznaję za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie rozstrzygnięcia w zakresie pytania nr 1 przedstawionego we wniosku w części dotyczącej określenia Państwa statusu na gruncie ustawy o podatku o towarów i usług (każdego odrębnie) z tytułu sprzedaży wskazanych we wniosku działek.

W zakresie pozostałych zagadnień przedstawionych we wniosku dotyczących uznania, że dla sprzedaży niezabudowanych działek nr 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/14, 1/15, 1/16, 1/17, 1/18 ma zastosowanie zwolnienie przedmiotowe od podatku VAT i w konsekwencji nieuznania Państwa (każdego odrębnie) za czynnych podatników podatku VAT z tytułu sprzedaży wskazanych we wniosku działek oraz zastosowania dla Państwa (każdego odrębnie) zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113 ustawy o VAT wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zwracam uwagę, że od 1 lipca 2020 r. kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług może być określona wyłącznie w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej, o której mowa w art. 42a w zw. z art. 42b ustawy o VAT.

Jednocześnie informuję, że wydając interpretacje indywidualne nie jestem uprawiony do oceny dołączonych do wniosku załączników. Wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej opiera się jedynie na podstawie przedstawionego we wniosku przez Zainteresowanego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego.

Wskazuję ponadto, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy/stan faktyczny będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego przez Państwa we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Pan J.D. (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).