Interpretacja indywidualna z dnia 31 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.389.2023.2.KW

Zastosowanie stawki podatku VAT w wysokości 0% w związku z eksportem towarów na podstawie wskazanych dokumentów w Modelu I, zastosowanie stawki podatku VAT w wysokości 0% w związku z wewnątrzwspólnotową dostawą towarów w Modelu II oraz niepodleganie opodatkowaniu w Polsce dostaw towarów realizowanych w Modelu III.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

·nieprawidłowe w zakresie pytania nr 2 wniosku oraz

·prawidłowe w zakresie pytań o numerach: 1, 3 i 4 wniosku.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 31 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% w związku z eksportem towarów na podstawie wskazanych dokumentów w Modelu I, zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% w związku z wewnątrzwspólnotową dostawą towarów w Modelu II oraz niepodlegania opodatkowaniu w Polsce dostaw towarów realizowanych w Modelu III.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 9 sierpnia 2023 r. (wpływ 9 sierpnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

X spółka z o.o. z siedzibą w … (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce oraz jako podatnik VAT-UE w Polsce. Przedmiotem przeważającej działalności gospodarczej Spółki jest sprzedaż detaliczna prowadzona przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet. Wnioskodawca nabywa towary od producentów z terytorium Chin lub terytorium Ukrainy. Wnioskodawca planuje rozpoczęcie sprzedaży towarów w modelach opisanych w niniejszym wniosku (będzie to zarówno sprzedaż hurtowa jak i detaliczna). Sprzedaż będzie odbywała się za pośrednictwem sklepu internetowego Wnioskodawcy lub platform handlowych (marketplace). Towary będą przedmiotem sprzedaży dokonywanej w ramach transakcji łańcuchowych, tj. kilka podmiotów będzie dokonywać dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności odbiorcy. Przedmiotowe transakcje będą odbywały się w ramach kilku modeli opisanych poniżej.

Model I

Spółka będzie sprzedawała towary na rzecz odbiorcy będącego osobą prawną z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki (dalej: „Podmiot USA”). Zamówienia będą składane przez Podmiot USA do Spółki. Towary będą przedmiotem kolejnej dostawy realizowanej przez Podmiot USA na rzecz swoich klientów (najczęściej osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej) w Stanach Zjednoczonych Ameryki albo innych państwach trzeci (poza terytorium Unii Europejskiej). W związku z tym wysyłka towarów będzie odbywała się bezpośrednio z magazynu Wnioskodawcy położonego w Polsce na adres klientów Podmiotu USA (czyli na terytorium państwa trzeciego, poza UE), z pominięciem Podmiotu USA.

Dostawy w opisanym modelu będą zatem wyglądały następująco:

1)Podmiot USA nabywa towar od Wnioskodawcy - pierwsza dostawa - pomiędzy Wnioskodawcą a Podmiotem USA. Dostawa ta zostanie udokumentowana fakturą wystawioną przez Wnioskodawcę na rzecz Podmiotu USA.

2)Podmiot USA sprzedaje towar na rzecz swojego klienta (najczęściej konsumenta z USA lub innego państwa trzeciego) - druga dostawa - pomiędzy Podmiotem USA a odbiorcą końcowym.

3)Wnioskodawca wysyła towar bezpośrednio do odbiorcy końcowego (klienta Podmiotu USA), z magazynu położnego na terytorium Polski na terytorium państwa trzeciego.

Podmiotem odpowiedzialnym za organizację transportu towarów będzie Spółka. Spółka będzie korzystała z usług różnych przewoźników, najczęściej będzie to jednak Poczta Polska. Spółka będzie gromadziła dokumenty potwierdzające wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej. W niektórych przypadkach Spółka będzie posiadała potwierdzenie w formie komunikatu IE-599. Jednak w przypadku nadania towaru za pośrednictwem Poczty Polskiej uzyskanie potwierdzenia w tej formie najprawdopodobniej nie będzie możliwe. W związku z tym w większości przypadków zamiast komunikatu IE-599, Spółka będzie posiadała raport wygenerowany w systemie Poczty Polskiej, z którego będzie wynikać, że przesyłka została doręczona do odbiorcy w państwie trzecim.

Ponadto Spółka może posiadać również następujące dokumenty potwierdzające wywóz towarów:

1)dokument (lub jego kopię) wydany przez administrację celną kraju trzeciego (nienależącego do UE) w związku z przywozem i odprawą w tym kraju towarów będących przedmiotem dostawy;

2)oświadczenie nabywcy towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE;

3)oświadczenie przewoźnika odpowiedzialnego za transport towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE;

4)list przewozowy (np. dokument CMR) opatrzony podpisem lub pieczęcią przewoźnika oraz osoby odbierającej towary poza UE;

5)dokument wygenerowany z portali internetowych firm kurierskich (w ramach tzw. systemów śledzenia przesyłek kurierskich), potwierdzający dostarczenie towarów do odbiorcy poza terytorium UE;

6)przesłane przez firmę kurierską zbiorcze zestawienie w formie elektronicznej potwierdzające doręczenie przesyłek na terytorium państwa trzeciego.

Model II

Opisywany Model II będzie tożsamy z Modelem I, z tą różnicą, że ostatecznym odbiorcą towaru będą osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, na terytorium innych państw Unii Europejskiej.

Dostawy w opisanym modelu będą zatem wyglądały następująco:

1)Podmiot USA nabywa towar od Wnioskodawcy - pierwsza dostawa - pomiędzy Wnioskodawcą a Podmiotem USA. Dostawa ta zostanie udokumentowana fakturą wystawioną przez Wnioskodawcę na rzecz Podmiotu USA.

2)Podmiot USA sprzedaje towar na rzecz swojego klienta (konsumenta z innego państwa UE) - druga dostawa - pomiędzy Podmiotem USA a odbiorcą końcowym.

3)Wnioskodawca wysyła towar bezpośrednio do odbiorcy końcowego (klienta Podmiotu USA), z magazynu położonego na terytorium Polski na terytorium innego państwa UE.

Podmiotem odpowiedzialnym za organizację transportu towarów będzie Spółka.

Na potrzeby transakcji realizowanych w Modelu II Podmiot USA będzie posługiwał się numerem VAT-UE nadanym przez inne niż Polska państwo UE, tj. będzie zidentyfikowany dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju.

Model III

W ramach Modelu III Wnioskodawca będzie nabywał towary od dostawców z Chin lub Ukrainy (dalej: „Dostawcy spoza UE”). Ten sam towar będzie przedmiotem dostawy realizowanej przez Wnioskodawcę na rzecz Podmiotu USA. Następnie towar będzie przedmiotem dostaw realizowanych przez Podmiot USA na rzecz ostatecznych odbiorców na terytorium państw trzecich. Wysyłka towaru będzie odbywała się bezpośrednio z magazynu Dostawcy spoza UE (a więc rozpocznie się na terytorium państwa trzeciego) do ostatecznego odbiorcy na terytorium (najczęściej innego) państwa trzeciego - klienta Podmiotu USA.

W ramach Modelu III towar nie będzie transportowany na terytorium UE. Towar będzie wysyłany bezpośrednio z Chin/Ukrainy do ostatecznego odbiorcy - konsumenta spoza UE (klienta Podmiotu USA). Transport organizowany jest przez Dostawcę spoza UE. Spółka nie będzie odpowiedzialna za transport.

Dostawy w Modelu III będą wyglądały więc następująco:

1)Spółka nabywa towar od Dostawców spoza UE - pierwsza dostawa - pomiędzy Dostawcą spoza UE a Wnioskodawcą;

2)Spółka sprzedaje towar na rzecz Podmiotu USA - druga dostawa - pomiędzy Wnioskodawcą a Podmiotem USA;

3)Podmiot USA sprzedaje towar na rzecz swojego klienta - ostatecznego odbiorcy (konsumenta z państwa trzeciego) - trzecia dostawa - pomiędzy Podmiotem USA a odbiorcą końcowym.

4)Towar wysyłany jest bezpośrednio do odbiorcy końcowego (klienta Podmiotu USA), z magazynu położonego poza UE na terytorium innego państwa trzeciego; towar na żadnym etapie obrotu nie znajdzie się na terytorium Unii Europejskiej.

W każdy przypadku (tj. zarówno Modelu I, Modelu II oraz Modelu III) Spółka nabywa prawo do rozporządzania jak właściciel sprzedawanymi przez nią towarami. To Spółka bowiem kształtuje samodzielnie sprzedawany przez nią asortyment oraz ceny poszczególnych produktów. Co więcej towary będące przedmiotem opisanych powyżej dostaw są produkowane na zlecenie Spółki, zgodnie z jej wytycznymi dotyczącymi właściwości produktów oraz projektami.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

1.Nie jest zarejestrowany dla celów podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze w innym państwie.

2.W ramach opisanych transakcji będzie sprzedawał:

a.specjalistyczne meble do call center, domowych studiów nagrań, kin domowych i innych przestrzeni: biurowych lub domowych. Mogą to być stojaki podłogowe i biurkowe na głośniki, przegrody akustyczne (podłogowe lub biurkowe), specjalistyczne biurka do pracy (do prowadzenia rozmów telefonicznych, do pracy z dźwiękiem itp.);

b.akcesoria do instrumentów muzycznych i sprzętu (np. akcesoria do mikrofonów, w tym akcesoria pochłaniające dźwięk i wibracje, specjalne elementy tłumiące do sprzętu muzycznego, instrumenty muzyczne, adaptery do sprzętu muzycznego, instrumentów muzycznych, a także uchwyty do mikrofonów lub innego sprzętu itp.);

c.proste instrumenty muzyczne: takie jak cajony, shakery, bębny bongo itp.;

d.dekoracyjne panele akustyczne pochłaniające dźwięk, a także odbijające (rozpraszające) panele akustyczne (tzw. dyfuzory akustyczne);

e.panele dekoracyjne na ściany, sufity wykonane z drewna, MDF, plastiku i innych materiałów.

3.Dostawy realizowane przez Wnioskodawcę w Modelu I i II na rzecz Podmiotu USA będą odbywały się na warunkach Incoterms z grupy C. Warunki z grupy C przewidują, że sprzedający (Wnioskodawca) zawiera umowę przewozu i ponosi jego koszty. Sprzedający jest również zobowiązany do dokonania odprawy celnej eksportowej.

Dla Modelu I:

4.Wywóz towarów, o których mowa we wniosku w Modelu I, będzie następował w ramach transportu o nieprzerwanym charakterze, tj. od momentu rozpoczęcia transportu do chwili wywozu tego towaru poza terytorium Unii Europejskiej nie będą występowały przerwy niezwiązane bezpośrednio z organizacją transportu do miejsca docelowego.

5.Przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel na Podmiot USA nastąpi poza terytorium Polski w momencie dostarczenia towarów do ostatecznego nabywcy.

Wnioskodawcy nie są znane szczegółowe warunki transakcji zawieranej pomiędzy drugim a trzecim podmiotem (podmiotem USA a odbiorcą końcowym), w tym moment odsprzedaży towarów nabytych od Wnioskodawcy przez nabywcę towaru na rzecz ostatecznego odbiorcy, gdyż nie jest jej stroną. Biorąc jednak pod uwagę fakt, że przeniesienie tego prawa z Wnioskodawcy na Podmiot USA nastąpi w chwili dostarczenia towaru do miejsca docelowego poza UE (do ostatecznego odbiorcy), powinien to być ten sam moment (z całą pewnością nie wcześniej).

6.Procedura wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej będzie rozpoczynać się w Polsce (Model I).

7.Wnioskodawca będzie posiadał dokumenty, potwierdzające wywóz poza terytorium UE towarów na rzecz ostatecznego odbiorcy z kraju trzeciego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy. Dokumenty, które może posiadać Wnioskodawca zostały wymienione we wniosku (nie zawsze będzie to komunikat IE-599).

Dla Modelu II:

8.Przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel na Podmiot USA nastąpi poza terytorium Polski w momencie dostarczenia towarów do ostatecznego nabywcy.

Wnioskodawcy nie są znane szczegółowe warunki transakcji zawieranej pomiędzy drugim a trzecim podmiotem (Podmiotem USA a odbiorcą końcowym), w tym moment odsprzedaży towarów nabytych od Wnioskodawcy przez nabywcę towaru na rzecz ostatecznego odbiorcy, gdyż nie jest jej stroną. Biorąc jednak pod uwagę fakt, że przeniesienie tego prawa z Wnioskodawcy na Podmiot USA nastąpi w chwili dostarczenia towaru do miejsca docelowego w innym państwie UE (do ostatecznego odbiorcy), powinien to być ten sam moment (z całą pewnością nie wcześniej).

9.Na pytanie o treści: „Jakie będą posiadać Państwo dokumenty (dowody) potwierdzające, że towary będące przedmiotem dostaw zostaną wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do odbiorcy końcowego na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju?”, Spółka podała, że najczęściej będą to następujące dokumenty:

a.faktury od firmy transportowej/przewoźnika oraz

b.potwierdzenia przelewu za tę fakturę.

Wnioskodawca będzie dodatkowo posiadał specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (w formie faktury) oraz raporty ze strony Poczty Polskiej wskazujące szczegóły doręczenia poszczególnych przesyłek (m.in. zagraniczny adres adresata oraz datę doręczenia).

10.Z dokumentów wymienionych w punkcie 9, które Wnioskodawca zamierza gromadzić na potrzeby potwierdzenia dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy będzie wynikać, że towary będące przedmiotem dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do odbiorcy końcowego na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju.

11.Informacje takie jak: miejsce i data załadowania towaru, data dostarczenia towaru, miejsce dostawy towaru będą pobierane ze strony Poczty Polskiej (lub innego przewoźnika) w formie raportów w formacie pdf. Raporty będą wystawione przez Pocztę Polską/przewoźnika. Raport będzie generowany w formie elektronicznej - nie będzie podpisany przez danego odbiorcę końcowego bądź osobę upoważnioną przez tego odbiorcę. Na dokumencie będzie dopisek o następującej lub zbliżonej treści - w przypadku raportów generowanych przez Pocztę Polską: „Dokument elektroniczny wygenerowany w dniu 09-08-2023 r. z systemu Poczty Polskiej S.A.”.

12.Wnioskodawca będzie posiadał specyfikację poszczególnych sztuk ładunku, odnośnie towaru będącego przedmiotem WDT w postaci faktury wystawionej na Podmiot USA.

13.Wnioskodawca nie będzie zawierał umowy z odbiorcą końcowym. Nie będzie łączył ich żaden stosunek prawny. Klientem Wnioskodawcy będzie Podmiot USA. Ewentualna umowa z odbiorcą końcowym mogłaby więc być zawierana przez Podmiot USA a nie Wnioskodawcę.

14.Potwierdzenie zapłaty będzie zawierać informacje stanowiące odniesienie do transakcji, której zapłaty dotyczy (np. numer faktury).

15.Odbiorca końcowy będzie uiszczał płatność na rzecz Podmiotu USA a nie Wnioskodawcy. Płatność na rzecz Wnioskodawcy będzie realizowana przez Podmiot USA (zgodnie z odpowiedzią do pytania nr 14).

16.Wnioskodawca przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokona transakcji, będzie posiadał w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do ostatecznego nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Będą to dokumenty wymienione w punkcie 9 powyżej.

17.W stosunku do dostaw, w ramach których towar będzie wysyłany (transportowany) na terytorium Unii Europejskiej, nie wystąpią przesłanki negatywne, wynikające z art. 42 ust. 1a ustawy o podatku od towarów i usług, niedające prawa do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% do tej dostawy.

Dla Modelu III:

18.Wywóz towarów, o których mowa we wniosku w Modelu III, będzie następował w ramach transportu o nieprzerwanym charakterze, tj. od momentu rozpoczęcia transportu do chwili wywozu tego towaru poza terytorium Unii Europejskiej nie będą występowały przerwy niezwiązane bezpośrednio z organizacją transportu do miejsca docelowego.

19.Na chwilę obecną najbardziej prawdopodobny scenariusz jest taki, że przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel na podmioty uczestniczące w transakcjach w Modelu III nastąpi na terytorium państwa trzeciego (ostatecznego odbiorcy). W ocenie Wnioskodawcy powyższe nie ma jednak znaczenia dla oceny stanowiska Wnioskodawcy, gdyż niezależnie od momentu przejścia przedmiotowego prawa, a także miejsca tego przejścia, wywóz towarów w Modelu III nie będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce (skoro towary na żadnym etapie obrotu nie zostaną przetransportowane do Polski ani innego państwa UE).

Pytania

1.Czy Spółka będzie uprawniona do zastosowania stawki 0% w odniesieniu do dostaw realizowanych na zasadach opisanych w Modelu I w przypadku posiadania komunikatu IE-599 potwierdzającego wywóz poza terytorium UE towarów, na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy o VAT? (zdarzenie przyszłe)

2.Czy Spółka będzie uprawniona do zastosowania stawki 0% w odniesieniu do dostaw realizowanych na zasadach opisanych w Modelu I w przypadku posiadania innego niż komunikat IE-599 dokumentu potwierdzającego wywóz poza terytorium UE towarów, na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy o VAT? (zdarzenie przyszłe)

3.Czy Spółka będzie uprawniona do zastosowania stawki 0% w odniesieniu do dostaw realizowanych na zasadach opisanych w Modelu II na podstawie art. 41 ust. 3 ustawy o VAT (a więc potraktowania ich jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów)? (zdarzenie przyszłe)

4.Czy dostawy realizowane przez Spółkę na zasadach opisanych w Modelu III nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce? (zdarzenie przyszłe)

Państwa stanowisko w sprawie

W zakresie Pytania 1

Czy Spółka będzie uprawniona do zastosowania stawki 0% w odniesieniu do dostaw realizowanych na zasadach opisanych w Modelu I w przypadku posiadania komunikatu IE-599 potwierdzającego wywóz poza terytorium UE towarów, na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy o VAT? (zdarzenie przyszłe)

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie uprawniona do zastosowania stawki 0% w odniesieniu do dostaw realizowanych na zasadach opisanych w Modelu I w przypadku posiadania komunikatu IE-599 potwierdzającego wywóz poza terytorium UE towarów, na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy o VAT, przy założeniu spełnienia pozostałych warunków formalnych zastosowania stawki 0%.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1)odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2)eksport towarów;

3)import towarów na terytorium kraju;

4)wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5)wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez terytorium kraju, zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Przez terytorium państwa trzeciego, zgodnie z art. 2 pkt 5 ustawy o VAT rozumie się terytorium państwa niewchodzącego w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na podstawie art. 2 pkt 8 ustawy o VAT, przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

a)dostawcę lub na jego rzecz, lub

b)nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

W myśl przepisu art. 41 ust. 4 ustawy o VAT, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 0%.

Zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 9 ustawy o VAT, otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej w terminie późniejszym niż określony w ust. 6 i 7 upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument.

Dokumentem, o którym mowa w ust. 6, zgodnie z art. 41 ust. 6a ustawy o VAT, jest w szczególności:

1)dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

2)dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

3)zgłoszenie wywozowe na piśmie utrwalonym w postaci papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Zatem dokumentem takim będzie w szczególności komunikat IE-599 stanowiący zgodnie z obowiązującymi przepisami potwierdzenie wywozu towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Należy ponadto podkreślić, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o VAT miejscem dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub osobę trzecią jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Uzupełniając powyższe, na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.

Co więcej, poszerzając powyższe uzasadnienie, w przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego przez nabywcę, który dokonuje również ich dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej do tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towarów należy przyporządkować jego dostawie.

Zgodnie z art. 22 ust. 2e ustawy o VAT w przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego albo z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego przez:

1)pierwszego dostawcę - wysyłkę lub transport przyporządkowuje się jego dostawie;

2)ostatniego nabywcę - wysyłkę lub transport przyporządkowuje się dostawie dokonanej do tego nabywcy.

Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, że (dla) towarów (w) pierwszej kolejności należy ustalić miejsce świadczenia takiej dostawy towarów, tj. czy w ogóle jest ona opodatkowana w Polsce, czy też nie podlega opodatkowaniu z uwagi na miejsce świadczenia w ramach tego rodzaju transakcji. Drugą istotną kwestią, jaką należy ustalić, to jest, która dostawa w łańcuchu dostaw ma charakter ruchomy, a zatem, do której dostawy zastosować można ewentualnie (po spełnieniu warunków wynikających z odrębnych przepisów) stawkę 0% VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, skoro sprzedawane przez niego towary będą transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego, to zastosowanie znajdzie zasada opisana w art. 22 ust. 2e ustawy o VAT. Zatem mając na uwadze, że w Modelu I towary będą wysyłane przez Spółkę, to transport przyporządkowuje się tej dostawie realizowanej przez Spółkę. W konsekwencji dostawa ta (jako dostawa ruchoma) zostanie uznana za eksport towarów z terytorium Polski poza UE.

Należy więc uznać, że skoro Spółka będzie posiadała komunikat IE-599 potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej, zaś realizowanej przez nią dostawie należy przypisać wysyłkę, to Spółka będzie uprawniona do zastosowania stawki 0% właściwej dla eksportu towarów.

W zakresie Pytania 2

Czy Spółka będzie uprawniona do zastosowania stawki 0% w odniesieniu do dostaw realizowanych na zasadach opisanych w Modelu I w przypadku posiadania innego niż komunikat IE-599 dokumentu potwierdzającego wywóz poza terytorium UE towarów, na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy o VAT? (zdarzenie przyszłe)

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie uprawniona do zastosowania stawki 0% w odniesieniu do dostaw realizowanych na zasadach opisanych w Modelu I w przypadku posiadania innego niż komunikat IE-599 dokumentu potwierdzającego wywóz poza terytorium UE towarów, na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy o VAT, pod warunkiem spełnienia pozostałych warunków formalnych.

Mając na uwadze, że zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w odniesieniu do pytania 1, dostawie Spółki należy przypisać wysyłkę towarów w Modelu I, a więc będzie to dostawa ruchoma, Spółka powzięła wątpliwości, czy w przypadku nieposiadania komunikatu IE-599, lecz innych dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza UE, będzie uprawniona do zastosowania stawki 0%.

Z przepisów przytoczonych powyżej wynika, że co do zasady, stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej. Dokumentem takim jest w szczególności:

1)dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

2)dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

3)zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

W ocenie Wnioskodawcy, nie jest to jednak katalog zamknięty, zaś posiadanie innych dokumentów potwierdzających wywóz towaru poza terytorium UE, również uprawnia do zastosowania stawki 0% w eksporcie.

W pierwszej kolejności należy wskazać, iż przepis art. 41 ust. 6a ustawy o VAT posługuje się pojęciem „w szczególności”, co oznacza, iż wskazany przez prawodawcę katalog dokumentów jest katalogiem otwartym (który został zaproponowany właśnie z uwagi na to, iż w zależności od państwa, w którym nastąpi objęcie procedurą wywozu, mogą występować różne dokumenty). Oznacza to, że wymienione w tym przepisie dokumenty są jedynie przykładowymi dokumentami, stanowiącymi dowód potwierdzający wywóz towarów poza UE. W efekcie, podatnicy uprawnieni są dokumentować eksport towarów również za pomocą innych dowodów, jeżeli zgromadzenie tych wskazanych w przepisach jest niemożliwe. Najistotniejsze jest, aby z takiego dowodu wynikało, iż podany towar opuścił UE.

Wprowadzenie do art. 41 ust. 6a ustawy o VAT miało zakończyć spory z fiskusem dotyczące dokumentowania eksportu towarów. Nie tylko komunikat IE-599 jest jedynym potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, zwłaszcza, że niektóre państwa wyprowadzenia towaru mogą go nie stosować (por. prawomocny wyrok WSA w Łodzi z 23 czerwca 2016 r., I SA/Łd 437/16, LEX nr 2079770). W kontekście zastosowania stawki 0% najistotniejsze jest potwierdzenie faktycznego wywozu towaru do kraju trzeciego. Tak wskazał Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 28 marca 2019 r., w sprawie C-275/18 Milan Vins przeciwko Odvolaci financni reditelstvi, z którego wynika, że art. 146 ust. 1 lit. a, w związku z art. 131 dyrektywy 2006/112/WE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego uzależniał zwolnienie z podatku od wartości dodanej, przewidziane dla towarów przeznaczonych do wywozu poza terytorium UE, od przesłanki, aby towary te zostały objęte procedurą celną wywozu w sytuacji, w której bezspornym jest, że zostały spełnione przesłanki zwolnienia, w tym w szczególności przesłanka faktycznego wywozu towarów z terytorium Unii.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 9 maja 2017 r., I GSK 975/15, „dla wykazania faktu wywozu towaru wystarczyło przedstawienie jednego z dokumentów, o których mowa w tym przepisie. Strona mogła także przedłożyć zupełnie inny, niewymieniony w tym przepisie dokument. Istotne, by dokument na który się powołuje był wiarygodny, a więc miał postać oryginału lub potwierdzonej za zgodność z oryginałem kserokopii. Dokument taki musi również pozwalać na identyfikację wywiezionego towaru w taki sposób, by możliwe było bez żadnych wątpliwości stwierdzenie, że dotyczy tego samego towaru, który został zgłoszony do procedury wywozu. Ocena mocy dowodowej i wiarygodności danego dokumentu należy natomiast do organu celnego, który potwierdza wyprowadzenie towarów eksporterowi lub zgłaszającemu, jeżeli jest przekonany, że dowody przedstawione są dostateczne”. Jak wskazał WSA w Poznaniu: „Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem zasada neutralności wymaga, aby odliczenie podatku VAT naliczonego przysługiwało, jeżeli zostały spełnione wymogi materialne, nawet wówczas, gdy niektóre wymogi formalne zostały pominięte przez podatników (wyrok TSUE z dnia 28 lipca 2016 r., C-332/15, pkt 45 oraz powołane tam orzecznictwo)”.

Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, iż nie może budzić wątpliwości, że przewidziany przez art. 41 ust. 11, w zw. z ust. 6 i 6a ustawy o VAT, obowiązek dysponowania przez podatnika dokumentem potwierdzającym wywóz towaru poza terytorium UE, stanowi jedynie wymóg formalny zastosowania stawki 0% VAT. Przewidziany w przepisie art. 41 ust. 6a ustawy o VAT katalog dokumentów potwierdzających wywóz towaru poza granice UE jest otwarty. W orzecznictwie NSA również wskazuje, że celem art. 41 ust. 11 ustawy o VAT, jest udowodnienie przez podatnika, że spełnione zostały warunki eksportu.

Dla udowodnienia, że eksport towarów miał miejsce wystarczy zatem dowolny dokument i nie musi to być pieczęć urzędu celnego na karcie SAD. Przyjęcie, że tylko karta SAD jest dokumentem uprawniającym do skorzystania z preferencyjnej stawki VAT naruszałoby zasadę neutralności (por. wyrok NSA z dnia 10 września 2014 r., I FSK 1304/13).

Ponadto tezy uchwały NSA z dnia 11 października 2010 r., I FPS 1/10, potwierdzają wniosek, że w imię zasady neutralności i proporcjonalności VAT, dla ustalenia, że w sprawie należy zastosować stawkę właściwą dla eksportu towarów, wystarczy posiadanie przez podatnika takich dowodów, które łącznie potwierdzają fakt wywiezienia towarów poza obszar UE (wyrok WSA w Łodzi z dnia 23 czerwca 2016 r., I SA/Łd 437/16, orzeczenie prawomocne (...); por. prawomocny wyrok WSA w Poznaniu z 2 lutego 2017 r., I SA/Po 993/16, LEX nr 2226556).

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, każdy z dokumentów wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego w Modelu I, tj.:

1)raporty wygenerowane w systemie Poczty Polskiej lub innego przewoźnika potwierdzające wywóz towaru do państwa trzeciego,

2)dokumenty (lub jego kopię) wydany przez administrację celną kraju trzeciego (nienależącego do UE) w związku z przywozem i odprawą w tym kraju towarów będących przedmiotem dostawy;

3)oświadczenie nabywcy towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE;

4)oświadczenie przewoźnika odpowiedzialnego za transport towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE;

5)list przewozowy (np. dokument CMR) opatrzony podpisem lub pieczęcią przewoźnika oraz osoby odbierającej towary poza UE;

6)dokument wygenerowany z portali internetowych firm kurierskich (w ramach tzw. systemów śledzenia przesyłek kurierskich), potwierdzający dostarczenie towarów do odbiorcy poza terytorium UE;

7)przesłane przez firmę kurierską zbiorcze zestawienie w formie elektronicznej potwierdzające doręczenie przesyłek na terytorium państwa trzeciego,

mogą stanowić dokument zawierający się w katalogu dokumentów z art. 41 ust. 6 i 6a ustawy o VAT, które to dokumenty potwierdzają wywóz towarów poza UE. Tym samym, posiadając taki dokument, Wnioskodawca ma prawo zastosować stawkę VAT 0% przewidzianą dla eksportu towarów.

Analogiczne stanowisko zostało potwierdzone w wielu interpretacjach indywidualnych, np.: interpretacji z dnia 11 stycznia 2021 r. nr 0111-KDIB3-3.4012.603.2020.1.MAZ, interpretacja z dnia 2 stycznia 2023 r. nr 0114-KDIP1-2.4012.515.2022.2.RM, interpretacja z dnia 27 stycznia 2023 r. nr 0112-KDIL1-3.4012.530.2022.1.JK.

W zakresie Pytania 3

Czy Spółka będzie uprawniona do zastosowania stawki 0% w odniesieniu do dostaw realizowanych na zasadach opisanych w Modelu II na podstawie art. 41 ust. 3 ustawy o VAT (a więc potraktowania ich jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów)? (zdarzenie przyszłe)

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie uprawniona do zastosowania stawki 0% w odniesieniu do dostaw realizowanych na zasadach opisanych w Modelu II na podstawie art. 41 ust. 3 ustawy o VAT (a więc potraktowania ich jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów).

Podobnie jak w przypadku dostawy towarów w Modelu I, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy dostawom realizowanym przez Spółkę w Modelu II należy przypisać wysyłkę. W związku z tym, że za organizację transportu, podobnie jak w Modelu I, odpowiedzialna będzie Spółka, dostawy realizowane przez Spółkę będą miały charakter dostaw ruchomych. W związku z tym, o ile spełnione będą pozostałe warunki określone w ustawie o VAT, będą mogły zostać uznane za wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów opodatkowane stawką 0%.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o VAT przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Stosownie do art. 13 ust. 2 ustawy przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1)podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

2)osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

3)podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;

4)podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Na podstawie art. 13 ust. 6 ustawy o VAT wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Dla uznania danej czynności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów musi zaistnieć wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, w wyniku dokonania dostawy tych towarów (przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca będzie dokonywał dostaw towarów na rzecz Podmiotu USA, a więc posiadającego siedzibę poza terytorium UE, który jednak będzie zarejestrowany do celów rozliczania podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Zatem niezależnie od tego, że dostawy będą realizowane na rzecz Podmiotu USA nieposiadającego siedziby swojej działalności gospodarczej w żadnym z państw UE, lecz zidentyfikowanym dla celów VAT w innym niż Polska państwie UE, dostawy realizowane przez Spółkę w Modelu II, tj. przemieszczenie towarów na rzecz tego Podmiotu USA do innego państwa UE, bezpośrednio na adres ostatecznego odbiorcy (w łańcuchu opisanym w Modelu II), Spółka będzie dokonywała wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, o których mowa w art. 13 ust. 1 ustawy VAT.

W konsekwencji, w przypadku gdy Spółka przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy będzie w posiadaniu dokumentów potwierdzających, że towary zostały wywiezione z kraju i dostarczone do odbiorcy na terytorium innego państwa członkowskiego UE niż Polska, Spółka będzie uprawniona do zastosowania stawki 0% podatku VAT z tytułu WDT.

W zakresie Pytania 4

Czy dostawy realizowane przez Spółkę na zasadach opisanych w Modelu III nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce? (zdarzenie przyszłe)

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawy realizowane przez Spółkę na zasadach opisanych w Modelu III nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają:

1.odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2.eksport towarów;

3.import towarów na terytorium kraju;

4.wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5.wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają ww. czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium Polski.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy o VAT, przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a. Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (...) (art. 2 pkt 3 ustawy o VAT), natomiast przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3 (art. 2 pkt 5 ustawy o VAT).

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 7 ustawy o VAT, przez import towarów należy rozumieć przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Z kolei zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...), towarami zaś są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Jak stanowi art. 7 ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Wspomniana powyżej zasada terytorialności wynikająca z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oznacza, że opodatkowaniu na terytorium kraju podlegają tylko te czynności, które zostaną uznane za wykonane na terytorium kraju. Określenie miejsca świadczenia (dostawy) determinuje miejsce opodatkowania, co jest szczególnie istotne w przypadku dostawy towarów, która odbywa się pomiędzy podmiotami z różnych państw.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy. Zatem, co do zasady, miejscem opodatkowania dostawy towarów jest miejsce (kraj), w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki. Na ustalenie miejsca dostawy nie ma przy tym wpływu siedziba dostawcy (podatnika). Kluczowe jest miejsce, z którego towar jest przewożony ostatecznie do nabywcy.

Ponadto, zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy o VAT, dostawę towarów wysyłanych z państwa trzeciego uważa się za dokonaną na terytorium państwa członkowskiego importu albo zaimportowania tych towarów (w tym przypadku Polski), gdy dostawa ta jest dokonywana przez podatnika, który jest również podatnikiem z tytułu importu albo zaimportowania tych towarów.

Należy w tym miejscu zwrócić uwagę, iż Spółka w analizowanej sprawie nie jest podatnikiem z tytułu importu (towar nigdy nie przekroczy terytorium Unii Europejskiej, w tym Polski). Wynika to z bezpośredniej dostawy towaru do ostatecznego odbiorcy towaru w państwie trzecim, nigdy do Wnioskodawcy. W związku z tym, że w ramach planowanych dostaw w Modelu III Wnioskodawca nie będzie importerem towarów w Polsce ani innym państwie UE, zaś transport towarów rozpocznie się na terytorium państwa trzeciego, przedmiotowe dostawy nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

·nieprawidłowe w zakresie pytania nr 2 wniosku oraz

·prawidłowe w zakresie pytań o numerach: 1, 3 i 4 wniosku.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1570), zwanej dalej „ustawą”:

Według art. 2 pkt 1 ustawy:

Na mocy art. 2 pkt 3 ustawy:

Z kolei w myśl art. 2 pkt 4 ustawy:

Jak stanowi art. 2 pkt 5 ustawy:

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 8 ustawy:

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy:

Zatem dla uznania danej czynności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów musi zaistnieć wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, w wyniku dokonania dostawy tych towarów (przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel).

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 13 ust. 6 ustawy:

Powyższe regulacje wskazują, że w sytuacji gdy wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji dostawy (sprzedaży) z ustalonym nabywcą, w celu przeniesienia na konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel – to zachodzi wówczas transakcja wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT). Warunkiem rozpoznania danej dostawy towarów (której towarzyszy przemieszczenie z Polski do innego kraju członkowskiego), jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów jest dokonanie jej na rzecz podmiotu zidentyfikowanego na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Zatem, co do zasady, przy spełnieniu warunków dotyczących podmiotów biorących udział w transakcji, w przypadku gdy w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ustawy następuje wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE występuje wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Zachodzi wówczas transakcja wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w sprzedaży, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie. Przy czym, podkreślić należy, że zakwalifikowanie danej transakcji jako dostawy wewnątrzwspólnotowej, na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy, wymaga czasowego i materialnego związku pomiędzy dostawą danego towaru i jego transportem.

Art. 5 ust. 1 pkt 2 i pkt 5 ustawy przewiduje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, jednak z uwagi na terytorialny charakter podatku VAT, opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które w przypadku dostaw towarów wysyłanych lub transportowanych wyznacza art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Natomiast stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy:

Zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 22 ust. 2a ustawy:

Przy czym, art. 22 ust. 2e ustawy stanowi, że:

Zatem, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie jest przemieszczany od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport). Z uwagi na to, że dokonywane jest tylko jedno przemieszczenie towarów, to tylko jedna dostawa może być uznana za dostawę „ruchomą” towarów, pozostałe zaś są dostawami „nieruchomymi”. Przy czym, w przypadku gdy towar transportowany jest przez pierwszego dostawcę, transport towarów należy przyporządkować dostawie towarów dokonywanej przez tego dostawcę (pierwszej dostawie w ramach łańcucha dostaw). Z kolei gdy towar transportowany jest przez ostatniego nabywcę, transport towarów należy przyporządkować dostawie dla tego nabywcy (ostatniej dostawie w łańcuchu).

Jednocześnie jak stanowi art. 22 ust. 3 ustawy:

W myśl tego przepisu wszystkie transakcje realizowane przed dostawą ruchomą (do której przypisano wysyłkę lub transport towaru) będą opodatkowane w państwie, z którego towar jest wysyłany lub transportowany. Natomiast wszystkie dostawy mające miejsce po transakcji ruchomej będą opodatkowane w państwie przeznaczenia towaru. Transakcja ruchoma stanowi dla dostawcy eksport lub wewnątrzwspólnotową dostawę towaru, a dla nabywcy import lub wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru.

Podkreślić należy, że zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

Czynnościami, które korzysta z obniżonej stawki podatku od towarów i usług jest m.in. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów czy eksport towarów.

Zgodnie z art. 41 ust. 3 ustawy:

Natomiast w myśl art. 42 ust. 1 ustawy:

Warunki te muszą być spełnione łącznie. Spełnienie pierwszego z nich ma zagwarantować, że czynność zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w kraju odbiorcy i zostanie tam faktycznie opodatkowana, a drugi wskazuje, że istotnie nastąpił wywóz towarów z jednego państwa członkowskiego (z kraju) i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju. Istotą transakcji wewnątrzwspólnotowych jest faktyczne opodatkowanie dostawy towaru w państwie przeznaczenia (do którego towar jest docelowo przemieszczany). Dostawa, która następuje na terytorium państwa dostawcy towarów, jest opodatkowana stawką 0%, a w państwie nabywcy następuje opodatkowanie tej dostawy według stawki podatku tam właściwej. Transakcja opodatkowana w ten sposób ma na celu uniknięcie zakłócania konkurencji, powodowanego podwójnym opodatkowaniem lub brakiem opodatkowania.

Należy zaznaczyć, że w myśl art. 42 ust. 1a ustawy:

W kwestii dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów od dnia 1 stycznia 2020 r. zastosowanie mają przepisy rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (Dz. Urz. UE L Nr 311 z 7.12.2018, s. 10), zwanego dalej „rozporządzeniem 2018/1912”. Rozporządzenie 2018/1912 ma zasięg ogólny, wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich. Rozporządzenie 2018/1912 wprowadza m.in. domniemania wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

I tak, zgodnie z treścią art. 45a wprowadzonego rozporządzeniem 2018/1912:

Jednakże wskazać należy, że niespełnienie warunków wprowadzonych ww. rozporządzeniem nie oznacza, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji dostawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione.

Z kolei zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy:

Przy tym, w myśl art. 42 ust. 11 ustawy:

Należy wskazać, że jeżeli wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu dostawy (tj. przeniesienia na konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel) zachodzi wówczas wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie. Podkreślić należy, że zakwalifikowanie danej transakcji jako dostawy wewnątrzwspólnotowej, na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy, wymaga czasowego i materialnego związku pomiędzy dostawą danego towaru i jego transportem.

Brzmienie art. 42 ust. 3 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów, potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Nie oznacza to jednak, że dla potwierdzenia tej okoliczności wymagane jest „łączne” posiadanie wszystkich typów dokumentów wymienionych w powyższych przepisach, o ile posiadane dokumenty jednoznacznie potwierdzają dostarczenie nabywcy towarów na terytorium innego państwa członkowskiego. Przepisy te określają rodzaje dokumentów, których posiadanie gwarantuje podatnikom bezpieczne stosowanie stawki preferencyjnej w dostawach wewnątrzwspólnotowych.

Istotne jest aby dokumenty zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został faktycznie dostarczony nabywcy do innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju. Dokumenty mają łącznie potwierdzać określony fakt, co oznacza, że zebrane razem mają dać jednoznaczną informację, że określony towar został faktycznie dostarczony nabywcy do innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju.

Powyższe rozważania potwierdza uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2010 r., sygn. akt I FPS 1/10, w której Sąd podkreślił, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów jest przede wszystkim jedną z czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, o czym stanowi art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy. Co do zasady, polega ona na wywozie towarów z terytorium kraju (Polski), w wykonaniu czynności określonych w art. 7, czyli dostawy towarów, na terytorium innego państwa członkowskiego, w określonych w ustawie warunkach. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, przy spełnieniu określonych w ustawie przesłanek, podlega opodatkowaniu według stawki 0% (tzw. wspólnotowe zwolnienie z prawem do odliczenia), co z jednej strony powoduje, że transakcja wywozu towaru z Polski do innego kraju członkowskiego nie jest obciążana podatkiem, a jednocześnie dostawcy pozwala na odzyskanie podatku uiszczonego przy nabyciu tego towaru, co zapewnia realizację zasady neutralności podatku od towarów i usług. Zasada ta obowiązuje jednak tylko wówczas, gdy w wyniku tej transakcji (wywozu) obowiązek naliczenia podatku ciąży na nabywcy towaru (w innym państwie członkowskim), w wyniku wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru (WNT) na terenie jego kraju (zasada opodatkowania w kraju przeznaczenia, konsumpcji). NSA stwierdził, że samo brzmienie art. 42 ust. 3 i 4 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Tym samym, zdaniem Sądu, w świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy o VAT dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, o ile łącznie potwierdzają fakt dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Ponadto należy zauważyć, że dokumentem przewozowym, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT, może być każdy dokument otrzymany od przewoźnika (spedytora), z którego jednoznacznie wynika, że towary będące przedmiotem dostawy zostały wywiezione i dostarczone nabywcy do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Dokumentem tym może być więc zarówno tradycyjny list przewozowy, jak i każdy inny dokument spełniający warunki formalne i potwierdzający dokonanie dostawy towaru do nabywcy.

Zatem mając na uwadze powołane powyżej przepisy oraz uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego, należy stwierdzić, że dla zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wystarczającym jest na gruncie polskich przepisów, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Dla udokumentowania takiej dostawy podatnik może także posiadać inne dowody w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Podsumowując, dla zastosowania przy WDT stawki podatku w wysokości 0% podatnik musi posiadać w swojej dokumentacji dowody, które łącznie potwierdzą fakt wywiezienia z terytorium kraju i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Należy wskazać, że przepisy ustawy o VAT nie uzależniają zastosowania stawki 0% od posiadania oryginałów dokumentów w formie papierowej. Skoro przepisy nie stanowią o ich formie, każda forma jest dopuszczalna, pod warunkiem, że autentyczność tych dokumentów została uprawdopodobniona. W dobie szeroko rozwiniętych technik komunikacji nie ma podstaw, aby odmawiać mocy dowodowej dokumentowi sporządzonemu i przesłanemu w formie elektronicznej. Jeżeli zatem jest to dokument udostępniony w formie elektronicznej, e-mail, ksero, skan lub faks dokumentu, niebudzący wątpliwości co do jego autentyczności, może on stanowić dowód, o którym mowa w powołanych przepisach ustawy o VAT.

Z kolei w myśl przepisu art. 41 ust. 4 ustawy:

Jednakże zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy:

Na podstawie art. 41 ust. 6a ustawy:

Art. 41 ust. 11 ustawy stwierdza natomiast, że:

Wskazać jednak należy, że aby uznać daną czynność za eksport towarów muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

·ma miejsce dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni) lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz (eksport pośredni),

·wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej musi zostać potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Niespełnienie jakiejkolwiek z wymienionych wyżej przesłanek powoduje, że nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu przepisów ustawy.

Z kolei aby możliwe było opodatkowanie eksportu towarów stawką podatku w wysokości 0%, konieczne jest spełnienie warunku dotyczącego otrzymania przez podmiot potwierdzenia wywozu towarów przez organ celny określony w przepisach celnych. Spełnienie tego warunku ma gwarantować, że faktycznie nastąpił wywóz towarów i że bez ich powrotnego przywozu nie będą one przedmiotem dostawy na terytorium kraju, która poprzez zastosowanie stawki 0% byłaby faktycznie nieopodatkowana.

Wskazać należy, że co do zasady zgłoszenia wywozowe towarów z obszaru celnego UE składane są w formie elektronicznej z wykorzystaniem systemu AES (Automatyczny System Eksportu). Zgłoszenie celne (wywozowe) w postaci komunikatu IE 515 jest składane przez zgłaszającego do właściwego urzędu wywozu. Z kolei urząd wyprowadzenia (urząd celny graniczny, przez który towar opuszcza obszar celny Unii Europejskiej) niezwłocznie po tym, jak towar opuścił obszar celny UE przesyła do urzędu wywozu (urzędu, w którym zostało złożone zgłoszenie celne) komunikat IE 518 zawierający wyniki kontroli przeprowadzonej w urzędzie wyprowadzenia. Po otrzymaniu przez urząd wywozu komunikatu IE 518 system AES generuje automatycznie komunikat IE 599 i przesyła go zgłaszającemu. Komunikat IE 599 jest dokumentem celnym potwierdzającym, także dla celów podatkowych, wywóz towarów poza terytorium UE przez wskazanego w zgłoszeniu wywozowym eksportera.

Należy dodatkowo zaznaczyć, że komunikat IE 599, może być wydany nie tylko przez administrację celną krajową, ale także przez inne unijne organy celne, jeśli odprawa celna wywozowa (eksportowa) miała miejsce na terenie innego państwa członkowskiego. Zatem dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium UE jest:

-elektroniczny komunikat IE 599 otrzymany w systemie AES,

-wydruk ww. komunikatu potwierdzony przez właściwy organ celny,

-elektroniczny komunikat IE 599 otrzymany poza systemem AES, jeżeli jego autentyczność jest zapewniona.

Dokumentem, o którym mowa w art. 41 ust. 6a ustawy uprawniającym do zastosowania stawki 0% przy eksporcie będzie również zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym lub kopia takiego zgłoszenia potwierdzona przez właściwy urząd celny. We wszystkich ww. przypadkach są to dokumenty o charakterze „urzędowym” - wygenerowane w systemie AES lub potwierdzone przez właściwy urząd celny.

Z powyższego wynika więc, że pomimo tego, że katalog dokumentów wymienionych w art. 41 ust. 6a ustawy jest katalogiem otwartym, nie można zastosować stawki VAT w wysokości 0% względem eksportu towarów na podstawie dowodów innych niż dokumenty „urzędowe”, w których właściwe organy celne (polskie lub z innych państw członkowskich UE) potwierdziły wywóz towarów poza terytorium UE.

W świetle powołanych powyżej przepisów prawa, odnosząc się do transakcji przedstawionych w Modelu I wskazać należy, że dostawy dokonywane przez Państwa na rzecz Podmiotu USA stanowić będą transakcje „ruchome” w ramach transakcji łańcuchowej, którym przypisany jest transport – zgodnie z art. 22 ust. 2e pkt 1 ustawy. Jak wynika bowiem z opisu sprawy, to Państwo będziecie podmiotem odpowiedzialnym za organizację transportu towarów. W przedstawionych okolicznościach wywóz towarów nastąpi z terytorium Polski bezpośrednio do odbiorcy końcowego (klienta Podmiotu USA) na terytorium państwa trzeciego, w ramach transportu o nieprzerwanym charakterze. Zatem opisane w Modelu I transakcje będą spełniały warunek podstawowy do uznania ich za eksport towarów, podlegający opodatkowaniu na terytorium kraju. Przy tym, skoro wywozu towarów dokonywać będzie przewoźnik działający na Państwa rzecz, to spełnione zostaną przesłanki wynikające z art. 2 pkt 8 lit. a) ustawy do uznania dostaw dokonywanych przez Państwa za eksport bezpośredni.

W odniesieniu do kwestii objętej zakresem pytania nr 1 należy zauważyć, że w Modelu I to Państwo jesteście odpowiedzialni za przeprowadzenie odprawy celnej eksportowej. W przedstawionych okolicznościach wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej będzie dokumentowany komunikatem IE 599 potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Ponadto przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej będą Państwo posiadali ww. dokument. Zatem w tej sytuacji, w odniesieniu do dostaw towarów realizowanych w Modelu I w przypadku posiadania komunikatu IE 599, będą Państwo uprawnieni do zastosowania stawki podatku w wysokości 0%, zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko odnośnie pytania nr 1 wniosku jest prawidłowe.

Z kolei w odniesieniu do pytania nr 2 w pierwszej kolejności należy wskazać, że definicja „towarów w przesyłce pocztowej” zawarta jest w art. 1 pkt 24 rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 r. uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego (Dz.U. UE L.2015.343.1, ze zm.; dalej jako: „rozporządzenie delegowane”). Zgodnie ze wskazanym przepisem, „towary w przesyłce pocztowej” oznaczają towary inne niż przesyłki z korespondencją, zawarte w paczce lub pakiecie pocztowym i przewożone na odpowiedzialność operatora pocztowego lub przez niego zgodnie z przepisami Konwencji Światowego Związku Pocztowego przyjętej dnia 10 lipca 1984 r. pod egidą Organizacji Narodów Zjednoczonych. Z kolei w art. 1 pkt 25 rozporządzenia delegowanego zawarta została definicja „operatora pocztowego”, które to pojęcie oznacza operatora mającego siedzibę w danym państwie członkowskim i wyznaczonego przez dane państwo do świadczenia międzynarodowych usług regulowanych Konwencją Powszechnego Związku Pocztowego.

Odnosząc powyższe do okoliczności przedstawionych we wniosku należy zauważyć, że – jak wynika z treści wniosku – we wskazanym Modelu I raport wygenerowany w systemie Poczty Polskiej, będzie zawierać informacje, iż przesyłka została doręczona do odbiorcy w państwie trzecim. Należy stwierdzić zatem, że ww. raport nie jest dokumentem, który został literalnie wymieniony w art. 41 ust. 6a ustawy. Jest to natomiast dokument, o którym mowa w art. 41 ust. 6 ustawy, tj. dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej za pośrednictwem operatora pocztowego (podmiotu uprawnionego na podstawie odrębnych przepisów do wykonywania działalności pocztowej) i uprawniający Państwa – po spełnieniu pozostałych przesłanek – do opodatkowania dokonywanych transakcji stawką 0%, przewidzianą dla eksportu towarów.

Uzasadnione w tym miejscu będzie odwołanie do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 2019 r., w sprawie C-275/18, która dotyczyła sytuacji podatnika, który wysyłał pocztą poza terytorium Unii Europejskiej przedmioty kolekcjonerskie. Trybunał stwierdził, „… że w okolicznościach takich jak w postępowaniu głównym brak poszanowania formalnego wymogu objęcia towarów przeznaczonych do wywozu procedurą wywozu nie może prowadzić do tego, że eksporter traci prawo do zwolnienia w eksporcie, o ile zostało wykazane faktyczne wyprowadzenie danych towarów z terytorium Unii” (pkt 38 wyroku).

Natomiast odpowiadając na pytanie prejudycjalne, TSUE stwierdził, „… że art. 146 ust. 1 lit. a) w związku z art. 131 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego uzależniał zwolnienie z VAT przewidziane dla towarów przeznaczonych do wywozu poza terytorium Unii od przesłanki, aby towary te zostały objęte procedurą celną wywozu, w sytuacji, w której jest bezsporne, że zostały spełnione materialnoprawne przesłanki zwolnienia, w tym w szczególności przesłanka faktycznego wyprowadzenia danych towarów z terytorium Unii”.

Do wskazanego orzeczenia TSUE odwołał się w obszernym wywodzie Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 21 lipca 2020 r., sygn. akt I FSK 2005/17. Sprawa będąca przedmiotem rozstrzygnięcia NSA dotyczyła podatnika, który dokonując sprzedaży za pośrednictwem Poczty Polskiej poza terytorium Unii Europejskiej, nie dopełnił wymagań formalnych w postaci zgłoszeń celnych wywozowych i nie posiadał w związku z tym dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

We wskazanym wyroku NSA stwierdził: „Przenosząc te rozważania TSUE na grunt niniejszej sprawy wskazać trzeba, co zaznaczono już wyżej, że organy uznały za bezsporne dokonywanie dostaw przez skarżącego na rzecz osób fizycznych spoza terytorium UE. W żadnym miejscu zaskarżonych decyzji nie ma mowy o tym, by organy kwestionowały faktyczny wywóz towarów poza obszar Unii. Jedynym powodem odmowy zastosowania do nich stawki 0% była okoliczność braku dokonywania przez podatnika zgłoszeń celnych wywozowych, a co za tym idzie braku dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium UE przez właściwy urząd celny. W ocenie organu odwoławczego „(...) dla uznania – na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług – danej dostawy towarów za eksport i w konsekwencji zastosowania stawki podatku 0% niezbędne jest potwierdzenie przez urząd celny określony w przepisach celnych wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej i posiadanie przez Podatnika takiego potwierdzenia”. W istocie więc organy nie kwestionowały wypełnienia wymogów materialnych eksportu, w tym wypadku faktycznego wyprowadzenia towarów z terytorium Unii, ale niedochowanie przez podatnika warunków formalnych (brak zgłoszenia do procedury celnej wywozu i brak stosownych dokumentów). Tymczasem, w świetle cytowanego szeroko wyżej orzeczenia TSUE, dla zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie kluczowy jest fakt wywozu poza terytorium UE (przesłanka materialna), a nie zgromadzenie określonych dokumentów w konkretnej procedurze (przesłanka formalna). W konsekwencji, nie można odmówić podatnikowi prawa do zastosowania stawki 0% VAT wyłącznie na tej podstawie, że nie posiada on określonego dokumentu potwierdzającego eksport towarów poza UE, jeśli eksport ten faktycznie nastąpił, która to okoliczność jak wskazano wyżej nie była przez organy kwestionowana. (…)”.

W sytuacji natomiast posiadania przez Państwa innych dokumentów wymienionych w opisie sprawy – poza wskazanym powyżej raportem Poczty Polskiej – należy stwierdzić, że w świetle powołanych przepisów prawa nie będą to dokumenty o charakterze urzędowym, będą miały one jedynie charakter informacyjny. W tym konkretnym przypadku, to nie właściwy organ celny krajowy lub innego państwa członkowskiego, lecz administracja celna przywozu towarów, przewoźnik odpowiedzialny za transport towarów bądź osoba odbierająca towary, potwierdzają ich wywóz poza terytorium UE. Tym samym, ww. dokumenty nie będą dokumentami potwierdzającymi wywóz towarów poza terytorium UE, o których mowa w art. 41 ust. 6 i ust. 6a ustawy. W konsekwencji na podstawie ww. innych dokumentów opisanych we wniosku (poza wskazanym raportem Poczty Polskiej) nie będą mogli Państwo zastosować stawki VAT w wysokości 0% przewidzianej dla eksportu towarów.

Reasumując odnośnie pytania nr 2 wniosku, w przypadku posiadania przez Państwa w Modelu I raportu wygenerowanego w systemie Poczty Polskiej, z którego będzie wynikać, że przesyłka została doręczona do odbiorcy w państwie trzecim, będą Państwo uprawnieni do zastosowania stawki podatku 0%, właściwej dla eksportu towarów, stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy. Natomiast w sytuacji, gdy w Modelu I będą Państwo posiadali inne dokumenty wymienione w opisie sprawy – poza wskazanym powyżej raportem Poczty Polskiej, nie będą mogli Państwo zastosować stawki VAT w wysokości 0% przewidzianej dla eksportu towarów.

W związku z powyższym, oceniając Państwa stanowisko odnośnie pytania nr 2, z którego wynika, iż każdy z dokumentów wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego w Modelu I niebędący komunikatem IE 599 stanowi podstawę do zastosowania stawki 0%, uznaję je za nieprawidłowe.

W odpowiedzi na Państwa wątpliwości odnośnie pytania nr 3 zauważyć należy, że są Państwo zarejestrowani jako czynny podatnik VAT oraz jako podatnik VAT-UE w Polsce. W opisanym Modelu II wywóz towarów z Polski na terytorium innego niż Polska państwa Unii Europejskiej będzie następować w ramach sprzedaży na rzecz Podmiotu USA, który będzie podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE i będzie posługiwał się numerem identyfikacyjnym VAT-UE nadanym przez inne niż Polska państwo członkowskie. Podmiot USA będzie sprzedawał towary na rzecz swojego klienta z innego niż Polska państwa UE. W wyniku dostaw w Modelu II towary będą transportowane z Polski bezpośrednio na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE (klienta Podmiotu USA). Jak wynika z opisu sprawy, to Państwo będziecie podmiotem odpowiedzialnym za organizację transportu towarów.

W przedstawionych okolicznościach dostawy towarów dokonywane przez Państwa w Modelu II na rzecz Podmiotu USA stanowić będą transakcje „ruchome” w ramach transakcji łańcuchowej, którym przypisany jest transport – zgodnie z art. 22 ust. 2e pkt 1 ustawy. W tym przypadku będą Państwo zobowiązani do rozliczenia na terytorium Polski podatku od towarów i usług z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy.

Jednocześnie wskazali Państwo, że dostawa między Państwa Spółką a Podmiotem USA zostanie udokumentowana fakturą wystawioną przez Państwa na rzecz Podmiotu USA. Ponadto będą Państwo posiadali następujące dokumenty: faktury od firmy transportowej/przewoźnika oraz potwierdzenia przelewu za tę fakturę. Dodatkowo będą Państwo posiadali specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (w formie faktury) oraz raporty ze strony Poczty Polskiej wskazujące szczegóły doręczenia poszczególnych przesyłek (m.in. zagraniczny adres adresata oraz datę doręczenia).

Z ww. dokumentów, które będą Państwo posiadali w związku z transakcjami w Modelu II będzie wynikać, że towary zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do odbiorcy końcowego na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Informacje takie jak: miejsce i data załadowania towaru, data dostarczenia towaru, miejsce dostawy towaru będą pobierane ze strony Poczty Polskiej (lub innego przewoźnika) w formie raportów w formacie pdf. Raporty będą wystawione przez Pocztę Polską/przewoźnika.

Należy zatem stwierdzić, że ww. dokumenty będą stanowiły dowody dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej, które zgodnie z art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy, łącznie będą potwierdzały dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do odbiorców końcowych na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju.

Tym samym, ww. dokumenty wskazane przez Państwa we wniosku w Modelu II będą upoważniały Państwa do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% w odniesieniu do dokonywanych przez Państwa wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

Zatem Państwa stanowisko w odniesieniu do pytania nr 3 uznaję za prawidłowe.

W okolicznościach przedstawionych w opisie sprawy w ramach Modelu III będą Państwo nabywali towary od Dostawców spoza UE, a następnie sprzedawali je Podmiotowi USA, który sprzedawać będzie te towary ostatecznym odbiorcom z państw trzecich. Przy czym – jak wskazaliście Państwo – towary wysyłane będą bezpośrednio do odbiorcy końcowego (klienta Podmiotu USA) z magazynu położonego poza UE na terytorium innego państwa trzeciego i na żadnym etapie obrotu nie będą znajdowały się na terytorium Unii Europejskiej. Transport towarów organizowany będzie przez Dostawców spoza UE.

Zatem w świetle powołanych przepisów w Modelu III dostawy towarów dokonywane przez Dostawców spoza UE na Państwa rzecz stanowić będą transakcje „ruchome” w ramach transakcji łańcuchowej, którym przypisany jest transport. Natomiast dostawy realizowane przez Państwa na rzecz Podmiotu USA będą stanowiły transakcje „nieruchome”, które – w myśl art. 22 ust. 3 pkt 2 ustawy – nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce lecz w kraju zakończenia transportu towarów, tj. na terytorium państwa trzeciego.

W związku z powyższym Państwa stanowisko odnośnie pytania nr 4 wniosku jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Organ zastrzega, że rozstrzygnięcie czy dokumenty, którymi będzie dysponować podatnik, rzeczywiście potwierdzają dokonanie wywozu towarów poza terytorium kraju, może być stwierdzone ostatecznie jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ podatkowy, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa wyroków wskazuję, że są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą w sprawach innych podatników, co jest zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu.

W odniesieniu do powołanych interpretacji indywidualnych podkreślam, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie. Cel ten osiągany jest poprzez zastosowanie odpowiednich przepisów Ordynacji podatkowej.

Zauważyć w tym miejscu należy, że interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Oznacza to, że interpretacje indywidualne wydane przez upoważniony do tego organ, każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).