Interpretacja indywidualna z dnia 5 września 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.350.2023.2.AR

Opodatkowanie podatkiem VAT dostawy działki nr A.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy działki nr A. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 sierpnia 2023 r. (data wpływu 16 sierpnia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Powiat jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT składającym miesięczne deklaracje VAT-7. Na podstawie art. 25 b ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U z 2023 r., poz. 344) zwanej dalej „ustawą o gospodarce nieruchomościami” Zarząd Powiatu gospodaruje nieruchomościami stanowiącymi własność Powiatu.

Powiat jest właścicielem nieruchomości położonej w X, obręb X, oznaczonej w operacie ewidencji gruntów i budynków jako działka  A o powierzchni (...) ha, stanowiącej część nieruchomości zapisanej w ewidencji gruntów i budynków jako działka nr B, dla której Sąd Rejonowy w X prowadzi księgę wieczystą nr X.

W dniu (...) października 2022 r. Wojewoda wydał decyzję Nr X znak: X, o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej pn. „….”, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Od decyzji lokalizacyjnej zostało wniesione odwołanie, w związku z tym decyzja ta nie uzyskała waloru ostateczności.

Na mocy decyzji nr X z (...).05.2023 r. Wojewoda ustalił odszkodowanie na rzecz Powiatu w wysokości (...) zł, za nieruchomość położoną w X, obręb X, oznaczoną w operacie ewidencji gruntów i budynków jako działka A o powierzchni (...) ha, stanowiącą część nieruchomości zapisanej w ewidencji gruntów i budynków jako działka nr B, dla której Sąd Rejonowy w X prowadzi księgę wieczystą nr: X.

Dla potrzeb prowadzonego postępowania odszkodowawczego rzeczoznawca majątkowy sporządził operat szacunkowy określający wartość prawa własności wyżej opisanej nieruchomości gruntowej przeznaczonej pod inwestycję drogową, który jest podstawą do określenia wysokości odszkodowania. W swym opracowaniu biegły wskazał, że wyceniana nieruchomość położona jest we wschodniej, części gminy, w miejscowości X. Nieruchomość zlokalizowana w otoczeniu terenów o niskim stopniu urbanizacji, w sąsiedztwie przeważają grunty rolne, występuje pojedyncza zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna. Działka jest niezabudowana, a części składowe nieruchomości zostały szczegółowo opisane w operacie szacunkowym. Po przeanalizowaniu rynku nieruchomości rzeczoznawca stwierdził, że w sprawie nie ma zastosowania tzw. „zasada korzyści” opisana w art. 134 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Zgodnie ze sporządzonym operatem szacunkowym wartość prawa własności przedmiotowej nieruchomości gruntowej przeznaczonej pod inwestycję oszacowana została na kwotę (...) zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt osiem tysięcy dziewięćset pięćdziesiąt dwa złote), w tym wartość rynkowa gruntu – (...) zł, wartość składników budowlanych – (...) zł, a wartość składników roślinnych – (...) zł.

Działka nr A nie podlegała ustaleniom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Natomiast, zgodnie ze Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy zatwierdzonym Uchwałą Nr:  X Rady Gminy z dnia (...).10.2001 r., działka nr A znajdowała się w obszarze: dróg ponadlokalnych do adaptacji i modernizacji.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią akty prawa miejscowego. Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT.

Przedmiotowa działka na dzień wydania decyzji ZRID stanowiła drogę publiczną powiatową ul. W. Działka A posiada użytek dr, działka pierwotna (B) posiadała również użytek dr. Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane – przez budowle należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Na podstawie art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane – przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego. Powiat reprezentowany przez Zarząd Powiatu wskazując na obowiązywanie regulacji art. 12 ust. 5a i 5b ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych wystąpił z wnioskiem o wypłatę zaliczki w wysokości 70 % odszkodowania ustalonego w ww. decyzji przez organ pierwszej instancji w decyzji orzekającej o ustaleniu odszkodowania (art. 12 ust. 5a.). Zgodnie z pouczeniem decyzji orzekającej o ustaleniu odszkodowania wypłata zaliczki następuje jednorazowo w terminie 30 dni od dnia złożenia wniosku. Powiat zamierza opodatkować powyższą dostawę towarów przeniesienia własności w zamian za wynagrodzenie pełniące funkcję odszkodowania stosownie do art. 7 ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług, gdzie przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zdaniem jednostki samorządu terytorialnego należy uznać, że przedmiotowa dostawa stanowić będzie dostawę opodatkowaną podatkiem VAT z uwagi na przeznaczenie w planie oraz brak możliwości zastosowania zwolnień określonych w art. 43 ustawy o VAT.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 1 „W jaki sposób, na jakiej podstawie (np. umowa cywilnoprawna, decyzja) weszli państwo w posiadanie działki nr A?”, odpowiedzieli Państwo, że „Decyzja administracyjna Wojewody z (...) kwietnia 2021 r. numer X wydana na podstawie art. 60 ustawy z dnia 13 października 1998 r. Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną (Dz. U. z 1998 r., Nr 133, poz. 872)”.

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 2 „Czy nabycie przez Państwa działki nr A nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT?”, odpowiedzieli Państwo, że „Nie”.

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 3 „Czy nabycie przez Państwa działki nr A zostało udokumentowane fakturą? Jeżeli tak, to czy był wykazany podatek należny?”, odpowiedzieli Państwo, że „Nie; Nie dotyczy”.

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 4 „Czy z tytułu nabycia działki nr A przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego?”, odpowiedzieli Państwo, że „Nie dotyczy”.

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 5 „W jaki sposób i do jakich czynności wykorzystywali Państwo działkę nr A przez cały okres posiadania”, odpowiedzieli Państwo, że „Zadanie własne powiatu określone w art. 4 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym tj. transport zbiorowy i drogi publiczne o charakterze ponadgminnym”.

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 6 „Czy działka nr  A była/jest wykorzystywana przez Państwa wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku VAT?”, odpowiedzieli Państwo, że „Tak”.

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 7 „Czy faktycznie działka nr A na moment wywłaszczenia stanowiła grunt niezabudowany?”, odpowiedzieli Państwo, że „Nie”.

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 8 „Co stanowi „składniki budowlane”, które zostały wycenione w operacie szacunkowym, o którym Państwo piszecie we wniosku?”, odpowiedzieli Państwo, że „Składnikiem budowlanym, który został wyceniony w operacie szacunkowym jest nawierzchnia asfaltowa.”

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 9 „Jeżeli działka nr A na moment wywłaszczenia była zabudowana to proszę podać:

a.Jakie budynki/budowle/lub ich części, się na niej znajdowały?

Odpowiedzieli Państwo, że „pas drogowy”

b.Czy były one (budynki/budowle/lub ich części) trwale z gruntem związane?

Odpowiedzieli Państwo, że „Tak.”

c.Symbol PKOB dla każdego z budynków/budowli na ww. działce posadowionych.

Odpowiedzieli Państwo, że „Symbol PKOB: 2112.”

d.Czy z tytułu nabycia lub wybudowania budynków/budowli/lub ich części przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego?

Odpowiedzieli Państwo, że „Nie.”

e.Kiedy doszło do pierwszego zasiedlenia budynków/budowli/lub ich części?

Odpowiedzieli Państwo, że „12.11.2010 r.”

f.Jaki okres upłynął pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części, czy był on krótszy niż 2 lata?

Odpowiedzieli Państwo, że „Okres ten był dłuższy niż 2 lata, biorąc pod uwagę datę pierwszego zasiedlenia a dostawę budynku, budowli lub ich części.”

g.Czy ponieśli Państwo:

-wydatki na ulepszenie budynków/budowli/lub ich części w stosunku do których mieli Państwo prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

Odpowiedzieli Państwo, że „Nie.”

-jeżeli ponieśli Państwo takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów?

Odpowiedzieli Państwo, że „Nie dotyczy.”

-kiedy wydatki te zostały poniesione – proszę podać rok.

Odpowiedzieli Państwo, że „Nie dotyczy.”

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 10 „Czy przed wywłaszczeniem działki nr A, były wydane dla tej działki decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu lub decyzja o ustaleniu inwestycji celu publicznego?”, odpowiedzieli Państwo, że

„Tak, Decyzja Wójta Gminy z (...) listopada 2016 r. numer X ustalająca lokalizację inwestycji celu publicznego o znaczeniu gminnym i powiatowym dla inwestycji pod nazwą: „….”

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 11 „Czy na obecną chwilę otrzymali Państwo odszkodowanie z tytułu wywłaszczenia działki nr A, objętej zakresem postawionego we wniosku pytania? Jeśli tak, to proszę wskazać kiedy dokładnie to nastąpiło (proszę podać dzień, miesiąc i rok).”, odpowiedzieli Państwo, że „Tak, (...) czerwca 2023 r. – zaliczka w wysokości 70% odszkodowania, (...) sierpnia 2023 r. – 30% wysokości odszkodowania.”

Pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 16 sierpnia 2023 r.)

Czy Powiat prawidłowo uznaje, że charakter działek oraz fakt, że działka określona przedmiotową decyzją nie podlegała ustaleniom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego znajdowała się w obszarze dróg ponadlokalnych do adaptacji i modernizacji, a więc stanowi teren budowlany a tym samym dostawa tej działki powinna być uznana za opodatkowaną podatkiem VAT według właściwej stawki podatku VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z art. 12 ust. 4 i 4f ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych wynika, że nieruchomości lub ich części, objęte decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, stają się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stanie się ostateczna i przysługuje za nie odszkodowanie dotychczasowym właścicielom, użytkownikom wieczystym oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe. Decyzje o odszkodowaniu wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na lokalizację inwestycji drogowej, a do ustalenia wysokości i wypłaty odszkodowania stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami.

Do postępowań, w których decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej nadano rygor natychmiastowej wykonalności, a decyzja ta nie uzyskała waloru ostateczności, gdyż w ustawowym terminie zostały wniesione od niej odwołania, stosuje się przepisy art. 12 ust. 4g, 5a i 5b ww. ustawy, stosownie do których na wniosek osoby uprawnionej do otrzymania odszkodowania wypłaca się zaliczkę w wysokości 70% odszkodowania ustalonego przez organ pierwszej instancji w decyzji orzekającej o ustaleniu odszkodowania (art. 12 ust. 5a.).

Norma art. 18 powołanej wyżej ustawy określa kryteria, według których następuje ustalenie wysokości odszkodowania. Kryteriami tymi są: prawny i faktyczny stan nieruchomości na dzień wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej oraz wartość rynkowa nieruchomości w dniu wydania decyzji o odszkodowaniu. Przez stan faktyczny należy rozumieć w szczególności sposób zagospodarowania nieruchomości, znajdujące się na niej zabudowania, inne naniesienia oraz ich funkcje użytkowe.

Przeniesienie z mocy prawa prawa własności gruntu w zamian za odszkodowanie stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, natomiast opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności w zamian za wynagrodzenie pełniące funkcję odszkodowania.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy: zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług w art. 43 ust. 1 pkt 9 posługuje się kryterium przeznaczenia terenu. Jednakże ustawodawca zwalniając z podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę nie sprecyzował w ustawie, jakimi kryteriami należy się kierować, aby ustalić przeznaczenie danego gruntu.

0 przeznaczeniu gruntu rozstrzyga bowiem odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego decyduje o kwalifikacji gruntu.

Stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy: ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o terenach budowlanych – rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W związku z tym, że ustawa nie precyzuje, o jakie tereny przeznaczone pod zabudowę chodzi, przyjąć trzeba, że pojęcie „tereny przeznaczone pod zabudowę” obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

W ocenie Powiatu w imieniu którego działa Zarząd Powiatu należy uznać, że przedmiotowa dostawa stanowić będzie dostawę opodatkowaną podatkiem VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570) – zwanej dalej ustawą:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Zatem w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, należy przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowych (działek) traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Z przywołanego powyżej przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług (a więc także wówczas, gdy nie jest ono następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa).

W takiej sytuacji uznać należy, że ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie, natomiast odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną – objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Natomiast stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

• podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
• podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

W pierwszej kolejności zaznaczyć należy, że ani organ władzy publicznej ani urząd obsługujący ten organ wydając nieruchomość za odszkodowaniem nie może skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. W przypadku wywłaszczenia nieruchomości za odszkodowaniem nie są realizowane zadania, dla realizacji których organy te zostały powołane. Zatem w przedmiotowym zakresie nie występują Państwo jako podmiot prawa publicznego, lecz jako właściciel. Państwa sytuacja w odniesieniu do kwestii własności nieruchomości jest taka sama jak innych podmiotów, dokonujących dostawy gruntów.

Tym samym dokonując zbycia opisanej nieruchomości (działki zabudowanej nr A), działają Państwo jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Tak więc przeniesienie przez Państwa własności opisanej we wniosku działki nr A w zamian za odszkodowanie, stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W tym przypadku odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. Wyjaśnić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów – przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Zasady nabywania nieruchomości pod inwestycje w zakresie dróg publicznych, a także organy właściwe w tych sprawach, reguluje ustawa z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2023 r. poz. 162).

Art. 11a ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych stanowi, że:

Na podstawie art. 11f ust. 1 pkt 6 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Stosownie do art. 12 ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

W myśl art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w  zakresie dróg publicznych:

Z art. 12 ust. 4b ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w  zakresie dróg publicznych wynika, że:

Na mocy art. 12 ust. 4f ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Na podstawie art. 12 ust. 5 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

W myśl art. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Na podstawie art. 112 ust. 2 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2023 poz. 344):

W myśl art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami,

Istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m.in. prawa własności nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji. Z  tak określonych zapisów ustawowych wynika jasno, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

Zauważyć należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.  

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o  VAT.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 33 ustawy:

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2023 r. poz. 977):

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego: miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy lub decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza „każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

W konsekwencji, w przypadku nieruchomości gruntowych niezabudowanych opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i  zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o  warunkach zabudowy lub decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście możliwości zastosowania zwolnienia z podatku VAT przy sprzedaży gruntu niezabudowanego nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

W świetle przytoczonych powyżej przepisów grunt budowlany to taki grunt, który objęty jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w którym określono dla niego funkcję „pod zabudowę”.

Natomiast zwolnienie z podatku VAT terenów zabudowanych określono m.in. w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego:

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

W tym miejscu należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze. zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane:

Ponadto, należy wskazać, że zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych wprowadzoną Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. z 1999 r., Nr 112, poz. 1316 ze zm.):

Z opisu sprawy, wynika, że Powiat jest właścicielem nieruchomości oznaczonej w operacie ewidencji gruntów i budynków jako działka A o powierzchni (...) ha, stanowiącej część nieruchomości zapisanej w ewidencji gruntów i budynków jako działka nr B,

W dniu (...) października 2022 r. Wojewoda wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej pn. „….”, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności.

Na mocy decyzji z (...).05.2023 r. Wojewoda ustalił odszkodowanie na rzecz Powiatu w wysokości (...) zł, za nieruchomość oznaczoną w operacie ewidencji gruntów i budynków jako działka A.

Działka nr A nie podlegała ustaleniom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Natomiast, zgodnie ze Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy z dnia (...).10.2001 r., działka nr A znajdowała się w obszarze: dróg ponadlokalnych do adaptacji i modernizacji.

Przedmiotowa działka na dzień wydania decyzji ZRID stanowiła drogę publiczną powiatową ul. X. Działka A posiada użytek dr, działka pierwotna (B) posiadała również użytek dr.

Wyjaśnili Państwo w uzupełnieniu, że składnikiem budowlanym, który został wyceniony w operacie szacunkowym jest nawierzchnia asfaltowa. Działka na moment wywłaszczenia zabudowana była budowlą trwale związaną z gruntem – pasem drogowym, wskazali Państwo dla ww. budowli symbol PKOB 2112.

Mają Państwo wątpliwości, czy Powiat prawidłowo uznaje, że charakter działek oraz fakt, że działka określona przedmiotową decyzją nie podlegała ustaleniom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego znajdowała się w obszarze dróg ponadlokalnych do adaptacji i modernizacji, a więc stanowi teren budowlany a tym samym dostawa tej działki powinna być uznana za opodatkowaną podatkiem VAT według właściwej stawki podatku VAT.

Z okoliczności sprawy wynika, że działka nr A na moment wywłaszczenia stanowiła grunt zabudowany nawierzchnią asfaltową (pas drogowy). Do pierwszego zasiedlenia doszło 12 listopada 2010 r. Okres, który upłynął pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawa budowli był dłuższy niż 2 lata. Nie ponosili Państwo wydatków na ulepszenie tej budowli.

Zatem, z uwagi na fakt, że od momentu pierwszego zasiedlenia budowli – nawierzchni asfaltowej (pasa drogowego) znajdującej się na działce nr A – do chwili jej dostawy upłynął okres dłuższy niż 2 lata i nie były ponoszone jakiekolwiek nakłady na ulepszenie tej budowli przekraczające 30% jej wartości początkowej, to w odniesieniu do transakcji dostawy ww. budowli zostały spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tej sytuacji badanie przesłanek dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest bezzasadne, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji, zgodnie z art. 29 ust. 8 ustawy, zwolnieniem od podatku od towarów i usług objęta jest również dostawa działki gruntu nr A, na którym ta budowla – nawierzchnia asfaltowa (pas drogowy) – jest posadowiona.

Zatem odszkodowanie za działkę nr A, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednakże korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Stosownie do art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w……. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).