Interpretacja indywidualna z dnia 25 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.566.2023.4.BM

Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z planowaną zamianą Nieruchomości - jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 czerwca 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 6 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych z tytułu zamiany Nieruchomości. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 sierpnia 2023 r. (data wpływu 16 sierpnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pan osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej oraz nie jest Pan zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Prowadzi Pan indywidualne gospodarstwo rolne, jednakże nie jest Pan ubezpieczony w Kasie Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (KRUS) oraz nie posiada Pan wykształcenia rolniczego. Prowadzi Pan działy specjalne produkcji rolnej.

Jest Pan jedynym właścicielem działki rolnej. Przedmiotową nieruchomość nabył Pan od osób fizycznych w drodze umowy sprzedaży we wrześniu 2019 roku. Na dzień złożenia wniosku o interpretację co do części działki zostały wydane warunki zabudowy zezwalające na posadowienie na części działki parkingu.

Pozostała część działki nie posiada miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Pozostała część działki nie posiada również warunków zabudowy.

Zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego działka jest położona na terenie przeznaczonym na handel o powierzchni sprzedaży do 2000 m kw. i usługi celu publicznego, tj. urzędów, administracji, oświaty, sakralne i kultury i pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną.

Powyżej opisaną nieruchomość planuje Pan podzielić na 3 części.

Po podziale fragment działki posiadający warunki zabudowy dotyczące parkingu zostanie w Pana majątku prywatnym i nie będzie przedmiotem opisanej transakcji. Planuje Pan w przyszłości prowadzić działalność związaną z parkingiem.

Jedną z nieruchomości powstałych z podziału (zwana dalej jako: „Nieruchomość”) planuje Pan wymienić z zakonem (...) (dalej również „Nabywca”) na cele sakralne.

Część działki, która powstanie po podziale i którą planuje Pan wymienić z zakonem (...) (będącą przedmiotem wniosku o interpretację) nie posiada miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Działka nie posiada również warunków zabudowy. Działka powstała po podziale i której dotyczy przedmiotowy wniosek, nadal będzie działką rolną.

Na Nieruchomości nie zostały posadowione żadne budynki, ani budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186, dalej: „Prawo Budowlane”), o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy o VAT.

Planowana zamiana nieruchomości jest efektem rozmów Pana i Nabywcy. Nie podejmował Pan żadnych działań marketingowych, które to działania charakteryzują profesjonalne podmioty, np. poprzez umieszczanie ogłoszeń w mediach, czy też zlecenie usług pośrednictwa w obrocie nieruchomościami. Od momentu nabycia nieruchomości, działka będąca przedmiotem planowanej zamiany nie była faktycznie wykorzystywana przez Pana do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz nie była udostępniana osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych (np. najem, dzierżawa, użyczenie itp.).

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Posiada Pan zarejestrowaną działalność gospodarczą, która jest zawieszona, a dochody z tej działalności opodatkowane są kartą podatkową.

Wnioskodawca nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Numer działki ewidencyjnej to (...), działka położona jest w obrębie (...) obrębu ewidencyjnego (...).

Działka (...) do tej pory nie została podzielona, ewentualny podział działki jest dopiero planowany i może nastąpić w przyszłości, w przypadku wymiany działki z zakonem (...).

Działka (...) została zakupiona jako gospodarstwo rolne, jednakże na działce tej nie są prowadzone działy specjalne produkcji rolnej. Jest to działka sąsiadująca z działką wykorzystywaną na takie cele Działka (...) obecnie wykorzystywana jest zgodnie z jej przeznaczeniem, jest działką rolną wykorzystywaną jako łąka lub do innych celów rolniczych (innych niż działy specjalne produkcji rolnej), co roku korzysta Pan z dopłat bezpośrednich z Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa.

Działka jest wykorzystywana jako łąka lub do innych celów rolniczych (innych niż działy specjalne produkcji rolnej).

Nie dokonywał Pan w przeszłości sprzedaży nieruchomości.

W zamian za część działki o numerze (...) otrzyma Pan inną działkę niezabudowaną która położona jest w bliskiej odległości od przedmiotowej nieruchomości.

Nabył Pan nieruchomość jako gospodarstwo rolne i wykorzystywał do celów rolniczych (innych niż działy specjalne produkcji rolnej).

Wykorzystywał Pan nieruchomość do celów rolniczych (głównie jako łąkę).

Działka o numerze ew. (...) (przedmiotowa nieruchomość) do tej pory nie została podzielona, ewentualny podział działki jest dopiero planowany i może nastąpić w przyszłości, w przypadku wymiany działki z zakonem (...).

Celem zamiany działki jest planowane przez zakon (...) wybudowanie świątyni. Planowana wymiana wynika z tego, że położenie przedmiotowej nieruchomości (Pana działki) jest do tego celu bardziej odpowiednie, niż lokalizacja działki posiadanej przez zakon (...).

W 2021 roku uzyskał Pan warunki zabudowy pozwalające na wybudowanie parkingu na części działki o numerze ew. (...), jednakże inwestycja ta nigdy nie doszła do skutku z powodów ekonomicznych. Przedmiotowa działka pozbawiona jest obecnie dostępu do drogi publicznej. Poza tym nie dokonywał Pan żadnych czynności zmierzających do podniesienia wartości przedmiotowej działki, w szczególności nie uzyskiwał Pan pozwoleń, nie dokonywał uzbrojenia terenu, doprowadzenia mediów czy też ogrodzenia terenu.

Pan w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej (która obecnie jest zawieszona od 31 grudnia 2021 r.) opodatkował dochody kartą podatkową. Natomiast dochody z działów specjalnych produkcji rolnej opodatkowane są według norm szacunkowych. Dochody z umów o pracę opodatkowuje Pan na zasadach ogólnych (skala podatkowa).

Dochody z działów specjalnych produkcji rolnej opodatkowane są według norm szacunkowych.

Strony, tj. Pan oraz zakon (...), nie przewidujecie obecnie dopłat, jednakże, gdyby miałe one wystąpić, to będą to dopłąty na Pana rzecz.

Pytania

1.Czy w związku z planowaną zamianą Nieruchomości będzie Pan działać jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a transakcja będzie czynnością opodatkowaną VAT?

2.Czy planowana zamiana przez Pana przedmiotowej Nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym została nabyta, skutkować będzie powstaniem przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym, podlegała będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

3. Czy planowana zamiana przez Pana przedmiotowej Nieruchomości po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym została nabyta, skutkować będzie powstaniem przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym, podlegała będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania oznaczone we wniosku Nr 2 i Nr 3. W zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pana stanowisko w sprawie

Ad. 2

Pana zdaniem planowana zamiana przedmiotowej Nieruchomości przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym została nabyta, będzie skutkować powstaniem przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych ze względu na brzmienie art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Jednym ze źródeł przychodów, z którym ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wiąże obowiązek podatkowy jest zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a ww. ustawy - odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości. Odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości stanowi źródło przychodu w rozumieniu art 10 ust 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli nie następuje w wykonaniu działalność gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę ze sprzedaż nieruchomości, jej części oraz udziału w nieruchomości przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Wobec tego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części oraz udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - me jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a kwota uzyskana ze sprzedaży nie podlega opodatkowaniu.

W myśl art. 155 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.). umowa sprzedaży, zamiany darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę. Chyba, że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Stosownie do art 888 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Zgodnie z art 603 ustawy - Kodeks cywilny, przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy co stanowi również odpłatne zbycie rzeczy.

Tym samym „odpłatne zbycie” obejmuje swoim zakresem nie tylko umowę sprzedaży, ale również umowę zamiany. Aby dana czynność miała charakter odpłatnej nie musi jej bowiem towarzyszyć świadczenie pieniężne i przepływ gotówkowy. Forma bezpośredniej wymiany towarów, jaką jest uregulowana w powyższym przepisie umowa zamiany, w wyniku której każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy, również stanowi odpłatne zbycie rzeczy. Ekwiwalentem w tym wypadku jest inna rzecz, a nie wartości pieniężne. Zamiana jest więc umową o podobnym charakterze co sprzedaż. Świadczy o tym między innymi fakt że ustawodawca nie reguluje odrębnie tej umowy, a jedynie w art. 604 Kodeksu cywilnego stanowi, ze do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Ponadto zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego – m. in. umowa zamiany rzeczy co do tożsamość oznaczonej przenosi własność na nabywcę. Zasadnicza różnica między umową sprzedaży, a umową zamiany polega jedynie na tym, ze w umowie zamiany me występuje świadczenie pieniężne, a formę zapłaty stanowi inna rzecz. Zamiana więc, podobnie jak umowa sprzedaży stanowi formę odpłatnego zbycia. Nie ma przy tym znaczenia czy zamieniane nieruchomości mają taką samą wartość tub powierzchnie, bowiem niezależnie od tego, czy przedmiotem zamiany są nieruchomości mające taką samą wartość lub powierzchnie, czy tez nie, zamiana stanowi formę odpłatnego zbycia, przez co wywołuje określone skutki podatkowe.

W następstwie umowy zamiany mają miejsce dwie czynności. Z jednej strony dochodzi u każdej ze stron do odpłatnego zbycia nieruchomość, a z drugiej natomiast każda ze stron nabywa nową nieruchomość (udział w nieruchomość).

Wobec powyższego wyjaśnienia należy stwierdzić, ze zamiana nieruchomość lub ich część oraz udziału w nieruchomość stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zamiana ma miejsce przed upływem pięciu lat. leząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie Jeżeli natomiast zamiana nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomość następuje po upływie tego okresu przychód z zamiany nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W przedmiotowym przypadku pięcioletni okres o którym mowa powyżej upłynie z końcem 2024 r. w związku z czym, odpłatne zbycie przedmiotowej Nieruchomość przez Pana nastąpi przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez Pana nieruchomości. Tym samym, zgodne z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 8 updof przychód uzyskany ze zbycia owej nieruchomości będzie stanowił źródła przychodów na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Ad. 3

Pana zdaniem, planowana zamiana przedmiotowej Nieruchomości po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego w którym została nabyta, nie będzie skutkować powstaniem przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych ze względu na brzmienie art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy

Jednym ze źródeł przychodów z którym ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wiąże obowiązek podatkowy, jest - zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 Iit. a ww. ustawy - odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości. Odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części oraz udziału w nieruchomości przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Wobec tego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części oraz udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a kwota uzyskana ze sprzedaży nie podlega opodatkowaniu.

W myśl art. 155 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.) umowa sprzedaży zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę chyba, że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Stosowne do art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Zgodnie z art. 603 ustawy - Kodeks cywilny, przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy, co stanowi również odpłatne zbycie rzeczy.

Tym samym „odpłatne zbycie” obejmuje swoim zakresem nie tylko umowę sprzedaży, ale również umowę zamiany. Aby dana czynność miała charakter odpłatnej nie musi jej bowiem towarzyszyć świadczenie pieniężne i przepływ gotówkowy. Forma bezpośredniej wymiany towarów jaką jest uregulowana w powyższym przepisie umowa zamiany w wyniku której każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązane się do przeniesienia własności innej rzeczy, również stanowi odpłatne zbycie rzeczy. Ekwiwalentem w tym wypadku jest inna rzecz, a nie wartości pieniężne. Zamiana jest więc umową o podobnym charakterze co sprzedaż. Świadczy o tym między innymi fakt, że ustawodawca nie reguluje odrębnie tej umowy, a jedynie w art. 604 Kodeksu cywilnego stanowi, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Ponadto zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego – m. in. umowa zamiany rzeczy co do tożsamość oznaczonej przenosi własność na nabywcę. Zasadnicza różnica między umową sprzedaży a umową zamiany polega jedynie na tym, że w umowie zamiany nie występuje świadczenie pieniężne, a formę zapłaty stanowi inna rzecz. Zamiana więc podobnie jak umowa sprzedaży stanowi formę odpłatnego zbycia. Nie ma przy tym znaczenia, czy zamieniane nieruchomości mają taką samą wartość lub powierzchnie, bowiem niezależnie od tego czy przedmiotem zamiany są nieruchomości mające taką samą wartość lub powierzchnię, czy tez nie, zamiana stanowi formę odpłatnego zbycia, przez co wywołuje określone skutki podatkowe.

W następstwie umowy zamiany mają miejsce dwie czynności. Z jednej strony dochodzi u każdej ze stron do odpłatnego zbycia nieruchomość, a z drugiej natomiast każda ze stron nabywa nową nieruchomość (udział w nieruchomości).

Wobec powyższego wyjaśnienia należy stwierdzić, że zamiana nieruchomość lub ich części oraz udziału w nieruchomość stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zamiana ma miejsce przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Jeżeli natomiast zamiana nieruchomość lub ich części oraz udziału w nieruchomość następuje po upływie tego okresu, przychód z zamiany nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W przedmiotowej sprawie planowana zamiana nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. W związku z powyższym, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy planowana zamiana przedmiotowej nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto, przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje, że dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie w podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

• odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
• zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

• zarobkowym celu działalności,
• wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
• prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Zatem, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 3 czerwca 2015 r. sygn. akt I SA/Po 919/14:

Natomiast przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności, (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy.

Ocena, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma ogromne znaczenie dla określenia chociażby takich kwestii, jak ustalenie sposobu opodatkowania przychodu, możliwości odliczenia kosztów jego uzyskania itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie, np. zaliczony częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podjętych przez Pana działań do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości, o których mowa we wniosku.

Jak już wcześniej wyjaśniłem, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku.

Na gruncie analizowanej sprawy, powziął Pan wątpliwość, czy zamiana części nieruchomości oznaczonej nr (...), którą nabył Pan we wrześniu 2019 roku, w drodze umowy zamiany będzie stanowić dla Pana źródło przychodu, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu, jeśli zamiana nieruchomości nastąpi przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez Pana ww. nieruchomości.

Z opisu sprawy wynika, że:

• jest Pan osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej oraz nie jest Pan zarejestrowany jako podatnik VAT czynny;
• prowadzi Pan indywidualne gospodarstwo rolne;
• jest Pan jedynym właścicielem działki rolnej;
• nieruchomość nabył Pan od osób fizycznych w drodze umowy sprzedaży we wrześniu 2019 roku;
• na dzień złożenia wniosku o interpretację do części działki zostały wydane warunki zabudowy zezwalające na posadowienie na części działki parkingu, pozostała część działki nie posiada miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz warunków zabudowy;
• planuje Pan podzielić działkę o nr ewidencyjnym (...) na 3 części, po podziale fragment działki posiadający warunki zabudowy dotyczące parkingu zostanie w Pana majątku prywatnym i nie będzie przedmiotem opisanej transakcji.
• jedną z nieruchomości powstałych z podziału planuje Pan wymienić z zakonem (...) na cele sakralne, nie posiada ona miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz warunków zabudowy, nadal będzie działką rolną wykorzystywaną jako łąka lub do innych celów rolniczych, co roku korzysta Pan z dopłat bezpośrednich z Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa;
• nie podejmował Pan żadnych działań marketingowych, które to działania charakteryzują profesjonalne podmioty, np. poprzez umieszczanie ogłoszeń w mediach, czy też zlecenie usług pośrednictwa w obrocie nieruchomościami. Od momentu nabycia nieruchomości, działka będąca przedmiotem planowanej zamiany nie była faktycznie przez Pana wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz nie była udostępniana osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych;
• nie dokonywał Pan w przeszłości sprzedaży nieruchomości;
• w zamian za część działki o numerze (...) otrzyma Pan inną działkę niezabudowaną, która położona jest w bliskiej odległości od przedmiotowej nieruchomości;
• celem zamiany działki jest planowane przez zakon (...) wybudowanie świątyni. Planowana wymiana wynika z tego, że położenie przedmiotowej nieruchomości (Pana działki) jest do tego celu bardziej odpowiednie, niż lokalizacja działki posiadanej przez zakon (...);
• w 2021 roku uzyskał Pan warunki zabudowy pozwalające na wybudowanie parkingu na części działki o numerze ew. (...), jednakże inwestycja ta nigdy nie doszła do skutku z powodów ekonomicznych. Przedmiotowa działka pozbawiona jest obecnie dostępu do drogi publicznej. Poza tym nie dokonywał Pan żadnych czynności zmierzających do podniesienia wartości przedmiotowej działki, w szczególności nie uzyskiwał Pan pozwoleń, nie dokonywał uzbrojenia terenu, doprowadzenia mediów czy też ogrodzenia terenu.

Okoliczności tej sprawy wskazują, że działania podjęte przez Pana w zakresie zamiany na rzecz zakonu (...) są rodzajem aktywności określonej jako działalność gospodarcza podjęta w celu zarobkowym.

W związku z powyższym, nie sposób uznać, że Nieruchomość została była nabyta z zamiarem wykorzystania jej na cele tzw. osobiste.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że przedmiotową nieruchomość, tj. działkę nr (...), nabył Pan od osób fizycznych w drodze umowy sprzedaży we wrześniu 2019 roku. Na dzień złożenia wniosku do części działki zostały wydane warunki zabudowy (2021 r.) zezwalające na posadowienie na części działki parkingu. Pozostała część działki nie posiada miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Planuje Pan w przyszłości prowadzić działalność gospodarczą związaną z parkingiem. Planowana zamiana nieruchomości jest efektem rozmów Pana i Nabywcy (Zakonu ...).

Wskazane wyżej, okoliczności sprawy rozpatrywane we wzajemnym połączeniu dowodzą, że Pana działania związane z nabyciem i zamianą Nieruchomości wskazują na zarobkowy charakter czynności przez Państwa podjętych, a więc zamiar finansowy i inwestycyjny - co stanowi cechę charakterystyczną działalności gospodarczej. Działania Pana na przestrzeni kilku lat, tj. od 2019 r., nie miały charakteru przypadkowego i incydentalnego. Miały one charakter zorganizowany, wymagały podjęcia szeregu zaplanowanych i przemyślanych czynności, żeby w tak krótkim czasie kupić i dokonać zamiany części działki w nieruchomości. Przedstawiony przez Pana opis sprawy świadczy o tym, że podjęto względem Nieruchomości czynności noszące znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec tego, stwierdzam, że działanie Pana jest rodzajem aktywności określonej jako działalność gospodarcza podjęta w celu zarobkowym. Zatem, w kontekście powołanych wyżej definicji, przychód uzyskany przez Pana z zamiany części nieruchomości oznaczonej nr (...), którą nabył Pan we wrześniu 2019 roku, należy zakwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie znajdzie zatem zastosowania przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a dochód uzyskany z zamiany części nieruchomości, w okolicznościach wskazujących na to, że zamiana ta wykonywana jest w ramach prowadzonej działalności, powinien być opodatkowany zgodnie z zasadami przewidzianymi dla tego właśnie źródła – pozarolniczej działalności gospodarczej, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym Pana stanowisko w zakresie pytań Nr 2 i Nr 3 należy uznać nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Pana w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie Organ wskazuje, że interpretacja dotyczy wniosku wyłącznie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W zakresie podatku dochodowego od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).