Interpretacja indywidualna z dnia 24 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.382.2023.1.SJ

Miejsce opodatkowania majątku z likwidowanej spółki zagranicznej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych:

·w części dotyczącej miejsca opodatkowania przychodu z tytułu otrzymania środków pieniężnych otrzymanych w wyniku likwidacji brytyjskiej spółki kapitałowej w przypadku, kiedy prawo brytyjskie nie zrównuje dochodów tego typu z wpływami z akcji – jest nieprawidłowe,

·w pozostałym zakresie – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 maja 2023 r.wpłynął Pana wniosek z 24 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy miejsca opodatkowania majątku z likwidowanej spółki zagranicznej. Uzupełnił go Pan pismem z 18 sierpnia 2023 r. (data wpływu 18 sierpnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym, który aktualnie podlega w Polsce tzw. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca jest jedynym, 100% wspólnikiem w brytyjskiej spółce kapitałowej (limited, odpowiednik polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, dalej: Spółka).

Wnioskodawca objął 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki poprzez wniesienie do Spółki wkładu pieniężnego w momencie powstawania Spółki. Według aktualnych planów Wnioskodawcy, Spółka będzie likwidowana i w procesie likwidacji Spółka spienięży cały majątek. Następnie majątek likwidowanej Spółki, na który będą składały się wyłącznie środki pieniężne zostanie przekazany Wnioskodawcy, jako jedynemu wspólnikowi w Spółce. Środki pieniężne zostaną przekazane Wnioskodawcy na rachunek bankowy prowadzony w polskim banku.

Spółka nie prowadzi w Polsce działalności gospodarczej, nie jest zarejestrowana dla celów podatku od towarów i usług, nie osiągała przychodów na terytorium Polski oraz nie uzyskała numeru NIP w Polsce, gdyż nie był jej do żadnych celów potrzebny, na gruncie prawa podatkowego.

Spółka posiada certyfikat rezydencji wydany przez organy podatkowe Wielkiej Brytanii. Spółka będzie likwidowana, gdyż wyczerpały się już założenia biznesowe.

Pytanie

Czy majątek pieniężny otrzymany przez Wnioskodawcę w związku z likwidacją Spółki będzie podlegał w Polsce opodatkowaniu, a Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania właściwej metody unikania podwójnego opodatkowania? Czy przychód Wnioskodawcy związany z otrzymanym majątkiem pieniężnym będzie mógł być pomniejszony o koszty objęcia udziałów w Spółce?

Pana stanowisko w sprawie

Majątek pieniężny otrzymany w związku z likwidacją Spółki będzie podlegał w Polsce opodatkowaniu, a Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania właściwej metody unikania podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (dalej: UPO, Konwencja), dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże w świetle art. 10 ust. 2 lit. b ww. Konwencji, takie dywidendy z zastrzeżeniem punktu a) niniejszego ustępu, mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do dywidend ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 10 procent kwoty dywidend brutto. Warto również wyjaśnić, że określenie „dywidendy” użyte w art. 10 Konwencji oznacza dochód z udziałów (akcji) lub innych praw do udziału w zyskach, z wyjątkiem wierzytelności, jak również dochód z innych praw w spółce, który według prawa Umawiającego się Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma siedzibę, jest pod względem podatkowym traktowany jak dochód z udziałów (akcji) i obejmuje również każdy dochód, który według prawa Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma siedzibę, jest traktowany jak dywidenda lub dystrybucja dokonywana przez spółkę (art. 10 ust. 3 Konwencji).

Zdaniem Wnioskodawcy za zrównany zatem z „dywidendami” należy uznać również majątek pieniężny otrzymywany przez wspólnika w związku z likwidacją spółki kapitałowej. Taki wniosek płynie również z lektury art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c) ustawy PIT. Użyty w powyższych przepisach UPO zwrot „mogą być opodatkowane” nie oznacza dowolności w wyborze miejsca opodatkowania dywidend. Przepis ten należy interpretować w ten sposób, że Konwencja przyznaje prawo do opodatkowania dywidendy nie tylko Państwu, w którym miejsce zamieszkania lub siedzibę ma osoba otrzymująca dywidendę, ale również Państwu, w którym siedzibę ma spółka wypłacająca dywidendę. Podwójnego opodatkowania powinno się wówczas unikać poprzez zastosowanie metody wymienionej w art. 22 ust. 2 lit. b UPO. Stosownie do art. 22 ust. 2 lit. b UPO, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub zyski majątkowe, które zgodnie z postanowieniami artykułów 10, 11, 12 lub 13 niniejszej Konwencji, mogą być opodatkowane w Zjednoczonym Królestwie, Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu lub zysków majątkowych tej osoby kwoty równej podatkowi zapłaconemu Zjednoczonym Królestwie. Jednakże, takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na dochód lub zyski majątkowe uzyskane w Zjednoczonym Królestwie. Jak wynika z powyższych przepisów, co do zasady dochody z dywidendy wypłaconej przez spółkę z siedzibą w Wielkiej Brytanii osobie mającej miejsce zamieszkania w Polsce podlegać będą opodatkowaniu w Polsce z uwzględnieniem metody proporcjonalnego odliczenia.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane ze Spółki środki pieniężne w procesie likwidacji będą w Polsce podlegać 19% podatkowi dochodowemu, o którym mowa w art. 30a ustawy PIT z możliwością zastosowania przez Wnioskodawcę przewidzianej w UPO metody unikania podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa PIT), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jak wynika z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c) ww. ustawy, za przychód z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również podział majątku likwidowanej spółki.

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych - w myśl art. 24 ust. 5 pkt 3 ww. ustawy - jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych - z zastrzeżeniem art. 52a - pobiera się 19 % zryczałtowany podatek dochodowy.

Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1, 2 i 4, ust. 5a i 5d (art. 30a ust. 6 ww. ustawy).

Stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy, płatnik obowiązany jest pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę na treść przepisu art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że wolna od podatku dochodowego jest wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni. Przy czym, dyspozycją tego przepisu objęta jest równowartość faktycznie poniesionych przez podatnika, który otrzymuje przysporzenie, wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji).

Biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy prawa podatkowego, należy uznać, iż w wyniku zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawcy podlegać będzie różnica między wartością majątku otrzymanego w wyniku likwidacji a wydatkami poniesionymi na objęcie lub nabycie udziałów w Spółce.

Zatem zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, w przypadku podziału majątku likwidowanej osoby prawnej, pobiera się od wartości majątku otrzymanego w wyniku likwidacji (przychodu z likwidacji), pomniejszonego o poniesione wydatki na nabycie udziałów (akcji).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Stosownie do art. 3 ust. 1 ww. ustawy:

Jednocześnie na podstawie art. 4a ww. ustawy:

Ponieważ jak wynika z wniosku, jest Pan wspólnikiem spółki kapitałowej z siedzibą w Wielkiej Brytanii, do dochodów uzyskiwanych przez Pana, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym zastosowanie znajduje Konwencja podpisana dnia 20 lipca 2006 r. między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych (Dz. U. z 2006 r. Nr 250 poz. 1840; dalej: „Konwencja”), która to Konwencja została zmodyfikowana przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę oraz przez Zjednoczone Królestwo dnia 7 czerwca 2017 r. („Konwencja MLI”).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 Konwencji:

Zgodnie z art. 10 ust. 2 tej Konwencji:

Natomiast w myśl art. 10 ust. 3 ww. Konwencji:

Zatem, dochód z tytułu likwidacji brytyjskiej spółki kapitałowej, o ile prawo brytyjskie zrównuje ww. dochód z wpływami z akcji, będzie podlegał dyspozycji art. 10 Konwencji, a zatem dochód ten może podlegać opodatkowaniu w Polsce i w Wielkiej Brytanii.

W tym przypadku, w celu wyeliminowania podwójnego opodatkowania, zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1 lit. b) Konwencji, zgodnie z którym:

Zatem, Pana stanowisko można uznać za prawidłowe w sytuacji gdy prawo brytyjskie zrównuje dochód z tytułu likwidacji brytyjskiej spółki kapitałowej z wpływami z akcji, a w konsekwencji dochód ten będzie podlegał dyspozycji art. 10 Konwencji.

W przypadku natomiast, kiedy prawo brytyjskie nie zrównuje dochodów tego typu z wpływami z akcji, a tym samym dochód ten nie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 10 Konwencji, należy dokonać dalszej, właściwej kwalifikacji dochodu na gruncie Konwencji polsko-brytyjskiej.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ww. Konwencji:

W myśl art. 13 ust. 2 ww. Konwencji:

Zgodnie z art. 13 ust. 3 ww. Konwencji:

Natomiast w myśl z art. 13 ust. 4 cytowanej Konwencji:

Art. 13 ust 5 i ust. 6 ww. Konwencji wskazuje, że:

Z treści art. 13 Konwencji wynika, że dotyczy on sytuacji, w której muszą być spełnione dwa warunki jednocześnie, musi nastąpić przeniesienie własności majątku i osoba dokonująca przeniesienia składników majątkowych musi osiągnąć w związku z tym zysk.

Jeżeli dochód uzyskany przez Pana nie ma być osiągnięty w związku z przeniesieniem własności składników majątkowych na inne osoby, lecz z tytułu przysługujących Panu praw w spółce, w której jest 100% udziałowcem, to nie będą spełnione kryteria przewidziane w art. 13 Konwencji, by dochód uzyskany przez Pana podlegał opodatkowaniu na zasadach w nim określonych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 Konwencji:

W rezultacie dochód uzyskany w wyniku likwidacji spółki brytyjskiej – w przypadku, kiedy prawo brytyjskie nie zrównuje dochodów tego typu z wpływami z akcji – opodatkowany będzie w Polsce.

Zauważyć należy, że postanowienia umowy zmierzają do unikania podwójnego opodatkowania nie tylko poprzez zastosowanie odpowiedniej metody, ale także poprzez ustanowienie prawa do opodatkowania dochodu tylko w jednym z umawiających się państw.

W sytuacji, kiedy zgodnie z Konwencją dochód podlega opodatkowaniu tylko w jednym państwie (w tym przypadku w państwie rezydencji) nie zachodzi sytuacja podwójnego opodatkowania, zatem nie znajduje zastosowania przewidziana w Konwencji metoda unikania podwójnego opodatkowania.

Tym samym, Pana stanowisko jest nieprawidłowe, jeśli prawo brytyjskie nie zrównuje dochodów z tytułu likwidacji brytyjskiej spółki kapitałowej z wpływami z akcji. W takiej sytuacji dochód osiągnięty przez Pana w wyniku likwidacji spółki podlegał będzie opodatkowaniu tylko w Polsce i nie zachodzi sytuacja podwójnego opodatkowania, zatem nie znajduje zastosowania przewidziana w Konwencji metoda unikania podwójnego opodatkowania.

Odnosząc się do możliwości pomniejszenia Pana przychodu o koszty objęcia udziałów w spółce, wskazać należy, że w myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c) ww. ustawy stanowi, że :

Z art. 17 ust. 2 ww. ustawy, wynika że:

Z treści art. 24 ust. 5 pkt 3 ww. ustawy wynika, że:

Zasad ustalania wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją spółki kapitałowej nie wyrażają wprost również przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z poglądem prezentowanym w doktrynie prawa handlowego, podział majątku może nastąpić bądź przez wypłatę wspólnikom przypadających im z tytułu likwidacji kwot w pieniądzu, bądź przez przydzielenie poszczególnych przedmiotów majątkowych zlikwidowanej spółki.

Należy przy tym podkreślić, że ustawodawca nie różnicuje sposobu opodatkowania przychodów uzyskanych w związku z likwidacją majątku spółki w zależności od tego czy wypłacane są środki pieniężne, czy też zwrot następuje w formie niepieniężnej.

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 30a ust. 6 ww. ustawy:

Jednocześnie należy zwrócić uwagę na treść przepisu art. 21 ust. 1 pkt 50a ww. ustawy, który stanowi, że:

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że objął Pan 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki poprzez wniesienie do niej wkładu pieniężnego w momencie powstawania Spółki. Według aktualnych planów, Spółka będzie likwidowana i w procesie likwidacji Spółka spienięży cały majątek. Następnie majątek likwidowanej Spółki, na który będą składały się wyłącznie środki pieniężne zostanie przekazany Panu, jako jedynemu wspólnikowi w Spółce.

Mając na uwadze powyższe, wartość majątku otrzymanego w związku likwidacją spółki, korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych, w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów.

Wobec tego różnica pomiędzy wartością majątku otrzymanego w wyniku likwidacji a wydatkami poniesionymi na objęcie lub nabycie udziałów (akcji), których wartość jest zwolniona z podatku, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym, za prawidłowe należy uznać Pana stanowisko, zgodnie z którym Pana przychód związany z otrzymanym majątkiem pieniężnym będzie mógł być pomniejszony o koszty objęcia udziałów w Spółce.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).