Interpretacja indywidualna z dnia 24 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL3.4012.350.2023.2.NS

Opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży niezabudowanej działki.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 czerwca 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 16 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży niezabudowanej działki wydzielonej z działki nr (…).

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 sierpnia 2023 r. (wpływ 2 sierpnia 2023 r.) oraz pismem z 1 sierpnia 2023 r. (wpływ 7 sierpnia 2023 r.) i pismem z 21 sierpnia 2023 r. (wpływ 21 sierpnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pani osobą fizyczną i ma Pani zamiar sprzedać działkę będącą Pani własnością.

Kupującym będzie firma spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna.

W związku z powyższym firma chce dokonać zakupu z podatkiem VAT, dlatego prosi Pani o interpretację indywidualną w podatku VAT, aby mogła Pani sprzedać z podatkiem VAT i w tym celu złożyć zgłoszenie rejestracyjne VAT-R oraz zgłoszenie identyfikacyjne NIP-7 do konkretnej sprzedaży.

Pismami z 1 sierpnia 2023 r. (wpływ 2 sierpnia 2023 r. oraz 7 sierpnia 2023 r.) udzieliła Pani odpowiedzi na zadane w wezwaniu przez Organ pytania:

1. Jaka konkretnie działka będzie przedmiotem sprzedaży? Proszę podać jej numer.

Odp. Sprzedaż części działki (…) położonej w miejscowości (…), oznaczoną numerem KW nr (…).

2. Czy była Pani czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług? Jeśli tak – w jakim okresie/okresach?

Odp. Nie była Pani czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

3. Czy była lub jest Pani rolnikiem ryczałtowym w myśl art. 2 ust. 19 ustawyz dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.)? Zgodnie z tym przepisem:

Odp. Nie jest Pani rolnikiem ryczałtowym.

4. Czy na przedmiotowej działce prowadziła/prowadzi Pani gospodarstwo rolne, z którego uzyskiwała/uzyskuje Pani płody rolne przeznaczone do dalszej sprzedaży, czy wykorzystywała/wykorzystuje Pani uzyskane pożytki w ramach własnego gospodarstwa domowego?

Odp. Nie prowadzi Pani na działce żadnej działalności rolnej, ani innej.

5. Czy prowadziła lub prowadzi Pani działalność gospodarczą? Jeśli tak, proszę wskazać: w jakim okresie lub okresach i w jakim zakresie.

Odp. Nie prowadzi Pani żadnej działalności gospodarczej.

6. Jeśli korzystała lub korzysta Pani z działki dla celów prowadzenia działalności gospodarczej proszę wskazać:

·W jaki sposób działka była/jest/będzie wykorzystywana w Pani działalności gospodarczej?

·Czy wykorzystywała lub wykorzystuje Pani działkę do czynności opodatkowanych, czy zwolnionych z podatku VAT?

·Czy wykorzystywała lub wykorzystuje Pani działkę wyłącznie do czynności zwolnionych z podatku VAT?

Odp. Nie korzysta Pani, ani nie korzystała Pani z działki do celów prowadzenia działalności gospodarczej.

7. Czy działka na moment sprzedaży jest/będzie objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego? Jeśli tak, to jakie jest/będzie jej przeznaczenie? Należy wskazać z czyjej inicjatywy nastąpiło/nastąpi uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Odp. Działka na moment sprzedaży nie będzie posiadała MPZP. Została wydana decyzja o warunkach zabudowy i działka na dzień sprzedaży będzie posiadała prawomocną decyzję o pozwoleniu na budowę obiektu (…).

8. Czy dla działki będącej przedmiotem sprzedaży jest wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu albo taka decyzja będzie wydana do momentu planowanej sprzedaży? Jeśli tak, kto i w jakim celu wystąpił albo wystąpi o tę decyzję?

Odp. Działka na dzień sprzedaży posiada warunki zabudowy (warunki są wydane na Pani nazwisko i Pani o nie występowała). Pozwolenie zabudowy na dzień sprzedaży również będzie wydane na Panią i również Pani o nie występowała. PnB zostanie przepisane na Kupującego po zakupie przez niego nieruchomości.

9. Czy działka będąca przedmiotem sprzedaży jest zabudowana, czy niezabudowana?

Odp. Na tą chwilę działka jest zabudowana domem, ale na moment sprzedaży zostanie podzielona. Część działki zabudowanej pozostanie Pani własnością, a część działki niezabudowanej zostanie sprzedana.

10. Jeśli sprzedawana działka stanowi działkę zabudowaną należy wskazać (odpowiedzi należy udzielić odrębnie dla każdego budynku, budowli znajdujących się na danej działce):

·jakie budynki, budowle w rozumieniu art. 3 pkt 2 i pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U z 2023 r. poz. 682 ze zm.) znajdują się na danej działce?

·kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie (zajęcie, oddanie do używania, rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne) tych budynków, budowli?

·czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynku, budowli lub ich części, a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata?

·czy w odniesieniu do budynku, budowli lub ich części ponosiła/będzie ponosiła Pani, do dnia zbycia wydatki na ich ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% ich wartości początkowej?

·kiedy wydatki te zostały poniesione oraz czy budynek, budowla lub ich część po ulepszeniach były w całości oddane do używania i kiedy to nastąpiło (należy wskazać dokładną datę)?

·czy od wydatków na ulepszenie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego?

Odp. Sprzedawana działka nie będzie działką zabudowaną. Z Pani działki zostanie wydzielona nieruchomość niezabudowana, na której uzyskuje Pani pozwolenie na budowę obiektu (…).

11.Kiedy nabyła Pani działkę, będącą przedmiotem niniejszego wniosku? W jaki sposób ją Pani nabyła (np. kupno, spadek, darowizna)?

Odp. Nabyła Pani jako spadek po mamie na podstawie testamentu notarialnego z (…) r., co zostało potwierdzone postanowieniem Sądu Rejonowego w (…).

12. Czy przy nabyciu działki przysługiwało Pani prawo do odliczenia podatku naliczonego? Jeżeli tak, należy wskazać, czy z tego prawa Pani skorzystała. Jeśli nie, należy wskazać dlaczego.

Odp. Działkę nabyła Pani w spadku po matce i zapłaciła Pani należny podatek od spadku.

13. Do jakich celów wykorzystywała i wykorzystuje Pani przedmiotową działkę od chwili jej nabycia do teraz? W szczególności, czy działka służyła wyłącznie Pani osobistym potrzebom (jakim?)?

Odp. Nie korzysta Pani z działki.

14. Czy oddawała Pani działkę albo jej części w najem, dzierżawę lub udostępniała ją Pani na podstawie innych umów o podobnym charakterze? Jeśli tak – w jakim okresie lub okresach?

Odp. Nie.

15. Czy podpisała lub podpisze Pani umowę przedwstępną sprzedaży na działkę objętą niniejszym wnioskiem? Jeśli tak, proszę wskazać:

·Czy umowa ta określiła/określi warunki zawarcia umowy sprzedaży (jakie?)?

Odp. Tak, podpisała Pani umowę przedwstępną sprzedaży w formie aktu notarialnego Repetytorium A Nr (…). Warunkiem zawarcia umowy końcowej jest uzyskanie przez Panią wszystkich pozwoleń na budowę zmierzających do możliwości wybudowania obiektu (...).

16. Czy po zawarciu umowy przedwstępnej kupujący będzie inwestował w infrastrukturę przedmiotowej działki (np. uzbroi teren w media, ogrodzi go)? Jeśli tak – jakie działania podejmie do momentu zawarcia finalnej umowy sprzedaży?

Odp. Kupujący nie będzie inwestował w przedmiotową działkę do czasu nabycia nieruchomości.

17. Czy udzieliła lub udzieli Pani przyszłemu nabywcy działki pełnomocnictwa do występowania w Pani imieniu w sprawach, które dotyczą przedmiotowej działki?

Jeśli tak:

· Jakie działania podejmie nabywca?

· Czy tą umową udzieliła lub udzieli Pani przyszłemu nabywcy pełnomocnictwa (zgody, upoważnienia), które pozwoli mu na działanie w Pani imieniu w sprawach dotyczących przedmiotowej działki (np. w sprawach uzyskania konkretnych decyzji lub pozwoleń)? Jeśli tak, czy pełnomocnik podejmie jakieś działania do momentu sprzedaży (jakie?)?

· Kto (Pani, czy Kupujący) będzie pokrywał koszty tych działań?

Odp. Udzieliła Pani pełnomocnictwa przyszłemu nabywcy do uzyskania wszelkich pozwoleń i decyzji zmierzających i umożliwiających wybudowanie obiektu (…). Wszystkie koszty z tym związane poniesie Kupujący.

18. Czy dokonywała/będzie dokonywała Pani jakiekolwiek czynności poniosła/poniesie nakłady w celu przygotowania do sprzedaży działki (np.: uzbrojenie terenu, ogrodzenie, wytyczenie dróg dojazdowych do działki, inne działania zmierzające do zwiększenia wartości, bądź atrakcyjności działki, zamieszczenie ogłoszeń o sprzedaży w środkach masowego przekazu, tj. w sieci internetowej, prasie, radiu lub telewizji, inne działania marketingowe itp.)? Jeśli tak, to jakie były/będą to czynności (nakłady)?

Odp. Nie.

19. W jaki sposób poszukiwała Pani nabywcy przedmiotowej działki? Czy prowadziła/prowadzi lub będzie Pani prowadzić działania marketingowe, które dotyczą sprzedaży działki (jakie)?

Odp. Nie, nabywca sam do Pani dotarł z propozycją kupna.

20. Czy posiada Pani inne działki? Jeśli tak, proszę podać ile działek, jakiego rodzaju Pani posiada i wskazać odrębnie dla każdej z tych działek:

·Kiedy (data), w jaki sposób i w jakim celu nabyła Pani działkę/działki?

·W jaki sposób wykorzystywała i wykorzystuje Pani tę działkę/działki?

·Czy działka/działki jest niezabudowana czy zabudowana? Jeśli jest zabudowana – czy zabudowa ma charakter mieszkalny czy użytkowy?

·Czy zamierza Pani sprzedać działkę/działki?

Odp. Nie posiada Pani innych działek.

21.Czy wcześniej sprzedawała Pani inne działki? Jeśli tak – proszę wskazać:

·Jakie to były nieruchomości?

·Kiedy je Pani sprzedała?

·Czy była Pani z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług?

Jeżeli przedmiotem była więcej niż jedna działka odpowiedź na pytanie należy udzielić odrębnie dla każdej działki.

Odp. Nie, żadnych działek Pani nie posiadała.

Reasumując, pytanie dotyczy zdarzenia przyszłego czyli sprzedaży części Pani działki niezabudowanej firmie, która wybuduje obiekt (…).

Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku z 1 sierpnia – wpływ 7 sierpnia 2023 r.)

Czy do konkretnej sprzedaży może być Pani uznana za podatnika VAT od towarów i usług oraz czy ta konkretna sprzedaż może być opodatkowana podatkiem VAT od towarów i usług?

Pani stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku z 21 sierpnia – wpływ 21 sierpnia 2023 r.)

W Pani ocenie, przy sprzedaży wydzielonej działki będzie Pani uznana za podatnika VAT od towarów i usług.

Będzie to czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT od towarów i usług, która nie będzie korzystała ze zwolnień od podatku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Według art. 15 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem, czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

W tym miejscu należy również wskazać, że na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

Zgodnie z art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

W myśl art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Analiza powyższych przepisów prawa wspólnotowego wskazuje, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej ani też nie został wykorzystany w trakcie jego posiadania na cele działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „gospodarczą” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii podlegania opodatkowaniu sprzedaży działek istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy, w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu, podjęła Pani aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomością, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Panią za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, czy też prowadzenia działalności, ani też w trakcie posiadania nie został wykorzystany do działalności gospodarczej.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży niezabudowanej działki wydzielonej z działki nr (…), będzie Pani spełniała przesłanki do uznania Pani za podatnika podatku od towarów i usług, w zakresie ww. czynności.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych.

„Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Ze wskazanych orzeczeń wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W rozpatrywanej sprawie wskazać należy, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610).

Zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego:

Stosownie do art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego:

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 389 § 1-2 Kodeksu cywilnego:

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne i Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 96 ww. Kodeksu cywilnego:

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Stosownie do art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego:

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z treści złożonego wniosku wynika, że przedmiotem sprzedaży będzie wydzielonaczęść działki (…), położona w miejscowości (…), oznaczona numerem KW nr (…). Na tą chwilę działka jest zabudowana domem, ale na moment sprzedaży zostanie podzielona. Część działki zabudowanej pozostanie Pani własnością, a niezabudowana część działki zostanie sprzedana. Działka na dzień sprzedaży posiada warunki zabudowy (warunki są wydane na Pani nazwisko i Pani o nie występowała). Pozwolenie zabudowy na dzień sprzedaży będzie wydane na Panią (Pani o nie występowała). Pozwolenie na budowę zostanie przepisane na Kupującego po zakupie przez niego nieruchomości. Podpisała Pani umowę przedwstępną sprzedaży w formie aktu notarialnego. Warunkiem zawarcia umowy końcowej jest uzyskanie przez Panią wszystkich pozwoleń na budowę zmierzających do możliwości wybudowania obiektu (...). Ponadto, udzieliła Pani pełnomocnictwa przyszłemu nabywcy do uzyskania wszelkich pozwoleń i decyzji zmierzających i umożliwiających wybudowanie obiektu (...). Wszystkie koszty z tym związane poniesie Kupujący.

W świetle powyższego uznać należy, że Kupujący będzie dokonywał szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Panią niezabudowanejdziałki wydzielonej z działki nr (…). Pomimo, że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł On działać w Jego imieniu. Jak wskazano wyżej, udzieliła Pani Kupującemu stosownych pełnomocnictw.

Zatem fakt, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Panią, ale przez osoby trzecie nie oznacza, że pozostają bez wpływu na Pani sytuację prawną. Po udzieleniu pełnomocnictw czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w Pani sferze prawnej (mocodawcy). Z kolei osoby trzecie, dokonując ww. działań, uatrakcyjnią przedmiotową działkę, stanowiącą nadal Pani własność. Działania te dokonywane za Pani pełną zgodą, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

Wobec powyższego, dokonując sprzedaży niezabudowanejdziałki wydzielonej z działki nr (…), nie będzie Pani korzystała z przysługującego Pani prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. W taki sposób zorganizowała Pani sprzedaż ww. działki, że niejako Pani działania łącznie z działaniami przyszłego Nabywcy, stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej grunt, którego jest Pani właścicielem, będzie podlegał wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w Pani sferze prawnopodatkowej.

W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego Nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności, dostawie podlega grunt o zupełnie innym charakterze, jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, podejmując ww. czynności, zaangażowała Pani środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazała Pani aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Uznać zatem należy, że podejmowane przez Panią działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż przedmiotowej nieruchomości w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym. Wobec powyższego należy stwierdzić, że sprzedaż przez Panią niezabudowanej działki wydzielonej z działki nr (…) będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Pani będzie działała jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik Pani majątku osobistego, a sprzedaż niezabudowanej działki wydzielonej z działki nr (…) będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Pani za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży niezabudowanej działki wydzielonej z działki nr (…) będzie podlegała po Pani stronie opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym(t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 977):

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego, miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza „każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług, w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

W analizowanym przypadku działka na moment sprzedaży nie będzie posiadała MPZP. Została dla niej wydana decyzja o warunkach zabudowy i działka na dzień sprzedaży będzie posiadała prawomocną decyzję o pozwoleniu na budowę obiektu (…).

Tym samym, na moment dostawy niezabudowanej działki wydzielonej z działki nr (…), grunt ten będzie stanowił teren budowlany, zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy i w rezultacie jego sprzedaż nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1)towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

2)przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy, gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru podatek VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył On wcześniej ten towar, nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazała Pani we wniosku, nabyła Pani działkę jako spadek po mamie na podstawie testamentu notarialnego, co zostało potwierdzone postanowieniem Sądu Rejonowego w (…). Zatem, nabycie nie było opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że nie został spełniony jeden z warunków konieczny do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, brak zaistnienia ww. warunku, wyklucza zastosowanie do sprzedaży niezabudowanej działki wydzielonej z działki nr (…) zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że sprzedaż przez Panią niezabudowanej działki wydzielonej z działki nr (…) będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy, która nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, a zatem będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym Pani stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponosi Pani ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Ponadto, interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).