Interpretacja indywidualna z dnia 22 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-3.4012.336.2023.1.TK

Brak możliwości odliczenia w całości lub w części podatku VAT w odniesieniu do zadania.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 lipca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości odliczenia w całości lub w części podatku VAT w odniesieniu do zadania pn. „(…)”. Uzupełnili go Państwo pismem z 16 sierpnia 2023 r. (wpływ 16 sierpnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

7 czerwca 2023 r. została zawarta umowa nr (…) pomiędzy Gminą jako beneficjentem a samorządem Województwa jako instytucją pośredniczącą o dofinansowanie projektu pn. „(…)”. Projekt zostanie zrealizowany z udziałem Środków z Europejskiego Funduszu Rolnego na Rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Całkowita wartość zadania to kwota (…) zł, w tym kwota dofinansowania wynosi (…) zł. Podatek VAT stanowi koszt kwalifikowalny objęty refundacją.

Inwestycja polega na przebudowie dwóch odcinków dróg gminnych nr (…). W ramach zadania wykonana zostanie nawierzchnia asfaltowa, wykonane zostaną również zjazdy oraz pobocze.

Planowane do przebudowy odcinki dróg stanowią gminne drogi publiczne (zgodnie z art. 2 ustawy o drogach publicznych – Dz. U. z 2023 r. poz. 645) stąd nie są i nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Gmina realizując inwestycję wykonuje zadania własne określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym z 8 marca 1990 r. (Dz. U. z 2023 r. poz. 40). Jest to działalność statutowa Gminy i nie podlega ona opodatkowaniu podatkiem VAT (art. 15 ust. 6 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług).

Gmina jako Wnioskodawca środków unijnych zamierza zaliczyć podatek VAT do kosztów kwalifikowalnych przedsięwzięcia. Zgodnie z zasadami programu, gdy Wnioskodawca zamierza zaliczyć podatek VAT do kosztów kwalifikowalnych operacji, powinien wystąpić do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie braku możliwości odzyskania podatku VAT, która będzie konieczna na etapie rozpatrywania wniosku o płatność.

Doprecyzowanie opisu sprawy

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Gmina realizuje zadanie własne zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.).

Pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 16 sierpnia 2023 r.)

Czy Gmina ma możliwość, w odniesieniu do zadania pn. „(…)”, odliczenia podatku VAT w całości lub w części?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina nie ma możliwości odliczenia w całości lub w części podatku VAT z uwagi na fakt, że realizacja projektu nie była i nie będzie związana z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zakup, z którego wynika podatek naliczony musi wynikać z czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizacji zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, do realizacji których zostały one powołane. Zadania nałożone na jednostkę samorządu terytorialnego jaką jest Gmina wynikają z ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2023 r. poz. 40). Zgodnie z art. 2 tej ustawy, gmina wykonuje zadania publiczne. Planowana inwestycja jest zadaniem własnym gminy (art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu:

W świetle art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W oparciu o art. 15 ust. 1 ustawy:

Stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy:

Należy zauważyć, że według art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

·podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

·podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W oparciu o art. 2 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Według art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym:

Zgodnie z art. 1 ustawy z 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 645 ze zm.):

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:

Na podstawie art. 2 ust. 2 ustawy o drogach publicznych:

Stosownie do unormowań zawartych w art. 7 ustawy o drogach publicznych:

Zgodnie z art. 8 ust. 1, 2 i 3 ustawy o drogach publicznych:

1. Drogi, parkingi oraz place przeznaczone do ruchu pojazdów, niezaliczone do żadnej z kategorii dróg publicznych i niezlokalizowane w pasie drogowym takiej drogi, są drogami wewnętrznymi.

2. Budowa, przebudowa, remont, utrzymanie, ochrona i oznakowanie dróg wewnętrznych oraz zarządzanie nimi należy do zarządcy terenu, na którym jest zlokalizowana droga, a w przypadku jego braku – do właściciela tego terenu.

3.Finansowanie zadań, o których mowa w ust. 2, należy do zarządcy terenu, na którym jest zlokalizowana droga, a w przypadku jego braku – do właściciela tego terenu.

Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:

Jak wynika z art. 19 ust. 2 ustawy o drogach publicznych:

Zgodnie z art. 20 pkt 3 ustawy o drogach publicznych:

Na podstawie art. 20 pkt 4 ustawy o drogach publicznych:

W myśl art. 20 pkt 11 ustawy o drogach publicznych:

Z opisu sprawy wynika, żeGmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

7 czerwca 2023 r. została zawarta umowa nr (…) pomiędzy Gminą jako beneficjentem a samorządem Województwa jako instytucją pośredniczącą o dofinansowanie projektu pn. „(…)”. Projekt zostanie zrealizowany z udziałem Środków z Europejskiego Funduszu Rolnego na Rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Całkowita wartość zadania to kwota (…) zł, w tym kwota dofinansowania wynosi (…) zł. Podatek VAT stanowi koszt kwalifikowalny objęty refundacją.

Inwestycja polega na przebudowie dwóch odcinków dróg gminnych nr (…). W ramach zadania wykonana zostanie nawierzchnia asfaltowa, wykonane zostaną również zjazdy oraz pobocze.

Planowane do przebudowy odcinki dróg stanowią gminne drogi publiczne (zgodnie z art. 2 ustawy o drogach publicznych) stąd nie są i nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Gmina realizując inwestycję wykonuje zadania własne określone w art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym. Jest to działalność statutowa gminy i nie podlega ona opodatkowaniu podatkiem VAT.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy Gmina będzie miała możliwość odliczenia podatku VAT w całości lub w części w odniesieniu do ww. zadania.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie związek taki nie wystąpi. Wnioskodawca wskazał, że planowane do przebudowy odcinki dróg stanowią gminne drogi publiczne i nie są i nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Ponadto Gmina realizując inwestycję wykonuje zadania własne określone w art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym.

Należy ponadto zauważyć, że przebudowa dróg gminnych odbywa się w ramach władztwa publicznego i Gmina, wykonując to zadanie, działa jako organ administracji publicznej i może korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym. W takim ujęciu Gmina bez wątpienia nie może być uznana za podatnika, gdyż realizuje ona w tym zakresie zadania własne, służące zaspokajaniu zbiorowych potrzeb społeczności gminnej.

W konsekwencji w związku z tym, że Wnioskodawca realizując wskazane we wniosku zadanie nie będzie działał jako podatnik VAT oraz zrealizowana inwestycja nie będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją ww. zadania.

Podsumowując, Gmina w odniesieniu do realizowanego zadania pn. „(…)”, nie będzie miała możliwości odliczenia podatku VAT w całości ani w części.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634) dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).