Interpretacja indywidualna z dnia 22 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.444.2023.2.MH

Brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub zwrotu podatku VAT w związku z realizacją projektu.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że stanowisko Państwa Gminy w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatkunaliczonego lub zwrotu podatku VAT w związku z realizacją projektu …. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 4 sierpnia 2023 r. (data wpływu 7 sierpnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Państwa Gmina (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek lub VAT) zarejestrowanym jako podatnik czynny.

Państwa Gmina będzie realizowała projekt pn. „…”.

Zadanie obejmuje prace związane z zakupem i montażem instalacji fotowoltaicznej. Będą to dwie instalacje fotowoltaiczne o mocy od 49,45 kW do 49,64 kW każda. Jedna instalacja zbudowana jest z 90 sztuk paneli.

W strukturze organizacyjnej Państwa Gminy występuje jednostka budżetowa Zespół Szkolno-Przedszkolny.

Zadanie współfinansowane będzie ze środków Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej.

Faktury za wykonane usługi związane z realizacją projektu będą wystawione na Państwa Gminę.

W odpowiedzi na pytania Organu zawarte w wezwaniu:

1)Czy pomieszczenia budynku Publicznej Szkoły Podstawowej, którego dotyczy projekt, są/będą udostępniane osobom trzecim, np. na podstawie umów najmu, dzierżawy?

2)Jeśli odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca, to należy wskazać, czy udostępnianie to ma/będzie miało charakter odpłatny, czy nieodpłatny?

3)Należy wskazać, do jakich czynności Państwa Gmina wraz ze swoją jednostką budżetową będzie wykorzystywała efekty projektu pn.: „….”, tj. do czynności:

a)opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,

b)zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług,

c)niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

4)Czy Państwa Gmina wraz zeswoją jednostką budżetową będzie wykorzystywała efekty ww. projektu:

a)do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.)?

b)do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?

c)zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?

5)W sytuacji, gdy efekty ww. projektu będą wykorzystywane przez Państwa Gminę wraz ze swoją jednostką budżetową zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, to czy będzie istniała możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

6)Czy efekty ww. projektu będą wykorzystywane przez Państwa Gminę wraz ze swoją jednostką budżetową do czynności opodatkowanych i zwolnionych od podatku od towarów i usług?

7)W sytuacji gdy efekty ww. projektu będą wykorzystywane przez Państwa Gminę wraz zeswoją jednostką budżetową do czynności opodatkowanych i zwolnionych, czy istnieje możliwość przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów czynności?

8)Czy z mikroinstalacji fotowoltaicznej wybudowanej w ramach ww. projektu będzie korzystała jednostka budżetowa Zespół Szkolno-Przedszkolny?

9)Ile wynosi prewspółczynnik ustalony dla jednostki budżetowej która będziekorzystała z ww. mikroinstalacji fotowoltaicznej, wybudowanej w ramach projektu pn. „…”, zgodnie z art. 86 ust. 2a ww. ustawy o podatku od towarów i usług?

10)W sytuacji, gdy prewspółczynnik ustalony dla jednostki budżetowej nie przekracza 2%, to należy wskazać, czy Państwa Gmina uznaje, iż wynosi on 0%?

11)Ile wynosi proporcja ustalona dla Państwa Gminy, zgodnie z art. 90 ust. 2–ust. 9a ustawy o podatku od towarów i usług?

12)W sytuacji, gdy proporcja nie przekracza 2%, to należy wskazać, czy Państwa Gmina uznaje, iż wynosi ona 0%?

wskazali Państwo:

Ad. 1.

Pomieszczenia budynku Publicznej Szkoły Podstawowej są/będą udostępniane okazjonalnie osobom trzecim na podstawie umów najmu.

Ad. 2.

Udostępnianie to ma/będzie miało charakter odpłatny.

Ad. 3.

Gmina wraz ze swoją jednostką budżetową będzie wykorzystywała efekty projektu pn.: „…” do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 4.

Gmina wraz ze swoją jednostką budżetową będzie wykorzystywała efekty ww. projektu do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.

Ad. 5.

Nie dotyczy.

Ad. 6.

Efekty ww. projektu będą wykorzystywane przez Gminę wraz ze swoją jednostką budżetową do czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Ad. 7.

Nie dotyczy.

Ad. 8.

Z mikroinstalacji fotowoltaicznej wybudowanej w ramach ww. projektu będzie korzystała jednostka budżetowa Zespół Szkolno-Przedszkolny.

Ad. 9.

Prewspółczynnik ustalony dla jednostki budżetowej nie przekracza 2%.

Ad. 10.

Z uwagi iż, ustalony dla jednostki budżetowej nie przekracza 2% Gmina uznaje, iż wynosi on 0%.

Ad. 11.

Proporcja rzeczywista dla działalności wodno-kanalizacyjnej ustalona dla Gminy, zgodnie z art. 90 ust. 2-ust. 9a ustawy o podatku od towarów i usług wynosi 98 %.

Wartości proporcji wstępnych na 2023 r. (właściwych za 2022 r.) wynoszą odpowiednio:

·prewspółczynnik - 15%

·współczynnik - 100%

Ad. 12.

Nie dotyczy.

Pytanie

Czy Gmina ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub zwrotu podatku VAT, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na realizację operacji pn. „…”?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, nie przysługuje prawo do odliczenia kwot podatku VAT wynikających z otrzymanych faktur i dokumentujących wydatki związane z realizacją ww. projektu w odniesieniu do inwestycji realizowanej na budynku wskazanym we wniosku, ponieważ brak jest związku poniesionych wydatków ze sprzedażą opodatkowaną. Gmina realizując tą część inwestycji występuje jako organ władzy publicznej wykonujący zadania własne nałożone odrębnymi przepisami i nie jest traktowana jako podatnik podatku od towarów i usług. Gmina realizując projekt nie działa w celach zarobkowych.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się z podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te ograny w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu. Budynek w znacznej części wykorzystywany jest przez Gminę do czynności niepodlegających opodatkowaniu. Występuje wynajem okazjonalny w związku z czym nie zastosowano do odliczenia podatku VAT proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, oraz przepisów odpowiedniego rozporządzenia (rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników). Wykonując przedmiotowe zadanie inwestycyjne, Gmina nie działa w charakterze podatnika podatku VAT, lecz realizuje zadania własne na podstawie art. 6 i art. 7 ustawy o samorządzie gminnym. Potrzeba realizacji projektu wynika ze zdiagnozowanych problemów dotyczących efektywności energetycznej budynku, jak znaczne zapotrzebowanie na energię, potrzebę zmniejszenia emisji gazów cieplarnianych.

W związku z faktem, iż realizując Zadanie Gmina nie będzie działała jako podatnik VAT - będzie wykonywała zadania własne w ramach reżimu publicznoprawnego (poza działalnością gospodarczą), przesłanki określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie zostaną spełnione. Tym samym z uwagi na brak związku ponoszonych na Zadanie wydatków z występującymi po stronie Gminy czynnościami opodatkowanymi VAT, Gmina nie będzie miała możliwości odliczenia VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570), zwanej dalej ustawą:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Natomiast stosownie do art. 86 ust. 2e ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2f ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

Na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r., poz. 999).

W myśl § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Wśród wymienionych w rozporządzeniu podmiotów, Minister Finansów wskazał m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia:

Zgodnie z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia:

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie może być ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko powinny być ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W § 3 ust. 2, ust. 3 i ust. 4 rozporządzenia ustawodawca podał ustalony według wzoru sposób określania proporcji w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Na mocy art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z dnia 11 grudnia 2006, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Z opisu sprawy wynika, że Państwa Gmina jest podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym jako podatnik czynny. Państwa Gmina będzie realizowała projekt pn. „…”. Pomieszczenia budynku Publicznej Szkoły Podstawowej są/będą udostępniane okazjonalnie osobom trzecim na podstawie umów najmu. Udostępnianie to ma/będzie miało charakter odpłatny. Prewspółczynnik ustalony dla jednostki budżetowej nie przekracza 2%. Z uwagi iż, ustalony prewspółczynnik dla jednostki budżetowej nie przekracza 2%, Państwa Gmina uznaje, iż wynosi on 0%.

W myśl art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. 2022 r. poz. 1360 ze zm.) zwaną dalej „Kodeks cywilny”:

W myśl art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego:

Czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju. Może być również oznaczony w ułamkowej części pożytków.

Z przywołanego przepisu wynika, że najem jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Wynika z tego, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne, należne za używanie lokalu mieszkalnego lub użytkowego przez jego najemcę. Podstawową usługą świadczoną na rzecz najemcy jest usługa najmu.

Powyższe oznacza, że odpłatne udostępnianie na podstawie umowy najmu jest odpłatnym świadczeniem usług. Zatem najem stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i świadczony jest w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Mając zatem na uwadze, że - jak wynika z opisu sprawy - pomieszczenia budynku Publicznej Szkoły Podstawowej są/będą udostępniane okazjonalnie osobom trzecim na podstawie umów najmu, nie można się zgodzić z Państwa twierdzeniem, że Państwa Gmina wraz z jednostką budżetową, będzie wykorzystywała efekty ww. projektu do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Jak wyżej wskazano najem stanowi działalność gospodarczą. Zatem, budynek w którym znajduje się Szkoła Podstawowa będzie wykorzystywany do działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych) oraz do działalności innej niż działalność gospodarcza (do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT).

Odnosząc się do prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na realizację projektu pn. „…” należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności będzie przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te będą związane. Podatnik będzie miał zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie będzie możliwe, podatnikowi będzie przysługiwało prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak będzie natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych od podatku.

W sytuacji, gdy przyporządkowanie ponoszonych wydatków do poszczególnych rodzajów działalności nie będzie możliwe, a wydatki będą służyły zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Jak wskazano wyżej budynek objęty projektem pn. „…” będzie wykorzystywany do działalności gospodarczej oraz do działalności innej niż działalność gospodarcza. Z opisu sprawy wynika, że wyliczony prewspółczynnik dla jednostki budżetowej wykorzystującej budynek objęty projektem nie przekroczył 2%, a Państwa Gmina uznała, że wynosi on 0%. W związku z tym, Państwa Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług związanych z realizacją projektu pn. „. .”.

Wobec powyższego, w sytuacji gdy prewspółczynnik dla jednostki budżetowej wykorzystującej budynek objęty projektem, nie przekroczył 2%, a Państwa Gmina uznała, że wynosi on 0%, to Państwa Gmina nie będzie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub zwrotu podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „…”.

Pomimo, że Państwa Gmina wywiodła prawidłowy skutek prawny w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego, to jednak z uwagi na inną argumentację, Państwa stanowisko uznano za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które przedstawiła Państwa Gmina i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli sytuacja Państwa Gminy będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i Państwa Gmina zastosuje się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).