Interpretacja indywidualna z dnia 8 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.309.2023.1.AW

Płatności dokonywane przez Oddział na rzecz Centrali stanowiące wynagrodzenie za udzielenie finansowania stanowią rozliczenia o charakterze wewnątrzzakładowym, a w konsekwencji nie są to przychody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT i tym samym Wnioskodawca nie jest zobowiązany do poboru i zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego tzw. podatku u źródła

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy płatności dokonywane przez Oddział na rzecz Centrali stanowiące wynagrodzenie za udzielenie finansowania stanowią rozliczenia o charakterze wewnątrzzakładowym, a w konsekwencji nie są to przychody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT i tym samym, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do poboru i zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego tzw. podatku u źródła.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dawniej: A Oddział w Polsce) jest zagranicznym oddziałem spółki prawa włoskiego – Centrali (dawniej: B), dalej również: Centrala, poprzez który Spółka prowadzi działalność gospodarczą w Polsce. Oddział został zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym (…) r. pod numerem KRS: (…). Przeważająca część działalności Oddziału sklasyfikowana jest jako „pozostałe pośrednictwo pieniężne” (PKD: 64.19.Z) oraz „pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych” (PKD 64.99.Z).

Z kolei Centrala jest spółką zarejestrowaną w Izbie handlu, przemysłu, rzemiosła i rolnictwa w (…). Spółka jest rezydentem podatkowym we Włoszech i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w tym kraju.

Wnioskodawca (dawniej: A Oddział w Polsce) jest podmiotem specjalizującym się w finansowaniu zakupu nowych i używanych pojazdów różnych marek. Działalność operacyjną jako Bank (a wcześniej pod nazwą C prowadził od (…) r. wspierając sprzedaż samochodów Grupy na rynku polskim. W dniu (…) r. Zarząd Banku oraz Rada Dyrektorów Centrali (wtedy pod nazwą B) uzgodniły plan połączenia transgranicznego polegającego na przejęciu całego majątku Banku przez Centralę (wtedy pod nazwą B). W dniu (…) r. Komisja Nadzoru Finansowego jednogłośnie zezwoliła na Połączenie Banku z Centralą (wtedy pod nazwą B).

Z dniem (…) r. nastąpiło połączenie transgraniczne Banku z Centralą (wtedy pod nazwą B) z siedzibą w (…) we Włoszech w drodze przejęcia Banku przez Centralę (wtedy pod nazwą B).

Od dnia (…) r. do (…) r. Centrala (w tym okresie pod nazwą B) prowadziła działalność na terytorium Rzeczypospolitej za pośrednictwem oddziału D Oddział w Polsce (nr KRS …). Z dniem (…) r. nastąpiła zmiana nazwy z D na Centralę.

W dniu (…) r. Wnioskodawca oraz Centrala dokonali ustaleń (zawartych w tzw. Uncommitted Facility – piśmie skierowanym przez Oddział do Centrali, dalej: „Dokument”), na podstawie których Centrala zobowiązała się do udostępnienia na rzecz Oddziału środków pieniężnych. Zgodnie z poczynionymi ustaleniami we wspomnianym Dokumencie Centrala dokonuje na rzecz Oddziału wypłaty środków finansowych na podstawie odrębnych wniosków przedstawianych przez Oddział (tzw. Utilisation Requests, dalej: „Wnioski”). Otrzymane środki pieniężne Oddział wykorzystuje na bieżącą działalność gospodarczą prowadzoną na terytorium Polski. Zgodnie z dokonanymi ustaleniami z tytułu czasowego udostępnienia środków pieniężnych Oddział zobowiązany został do zapłaty na rzecz Centrali wynagrodzenia.

Obowiązek ustalenia wynagrodzenia pomiędzy Centralą a Oddziałem wynika z faktu, iż jednostki te traktowane są jako podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lit. d ustawy o CIT. W konsekwencji, dokonywane pomiędzy nimi czynności podlegają przepisom Rozdziału 1a ustawy o CIT (tzw. przepisom o cenach transferowych), dlatego też jednostki, zgodnie z art. 11c ustawy o CIT, zobowiązane są do zawierania transakcji na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane tj. do określenia wynagrodzenia we wzajemnych relacjach.

W związku z tym, że łączna kwota odsetek wypłaconych na rzecz Centrali przekroczyła w 2022 r. kwotę, o której mowa w art. 26 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”), Oddział uznając, iż przedmiotowy przepis ma zastosowanie w sprawie pobrał i wpłacił podatek u źródła według stawki 20% (wynikającej z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT). Również w 2023 r. Oddział dokonywał i dokonuje wypłaty wynagrodzenia na rzecz Centrali, których wartość przekroczyła 2.000.000 zł. Płatności dokonywane będą również w latach następnych.

Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż płatności dokonywane przez Oddział na rzecz Centrali stanowiące wynagrodzenie za udzielenie finansowania stanowią rozliczenia o charakterze wewnątrzzakładowym, a w konsekwencji nie są to przychody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT i tym samym, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do poboru i zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego tzw. podatku u źródła?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, płatności dokonywane przez Oddział na rzecz Centrali stanowiące wynagrodzenie za udzielenie finansowania stanowią rozliczenia o charakterze wewnątrzzakładowym, a w konsekwencji nie są to przychody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT i tym samym, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do poboru i zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego tzw. podatku u źródła po przekroczeniu kwoty płatności w wysokości 2.000.000 zł (do której to kwoty odwołuje się art. 26 ust. 2e ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ponadto, stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 i 2a ustawy o CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

- z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

- z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

- ustala się w wysokości 20% przychodów.

Przepis art. 26 ust. 1 ustawy o CIT stanowi, że osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Jednocześnie, zgodnie z art. 26 ust. 2e ustawy o CIT, jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 na rzecz podmiotu powiązanego, przekroczyła w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2.000.000 zł.

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, że obowiązek poboru podatku u źródła na podstawie art. 21 ust. 1 w zw. z art. 26 ustawy o CIT powstaje, gdy spełnione są następujące warunki:

- należności są wypłacane z tytułu określonych świadczeń (tj. świadczeń wskazanych w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o CIT);

- odbiorcą należności jest podmiot niebędący polskim rezydentem podatkowym.

Literalna treść tych przepisów wskazuje, iż mają one zastosowanie w przypadku transakcji, w których występują dwie strony – jedna z nich wykonuje świadczenie, a druga dokonuje z tego tytułu płatności.

Niemniej jednak, zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze specyficzną sytuację prawnopodatkową Oddziału, analizowane przepisy nie znajdą zastosowania do rozliczeń między Oddziałem i Centralą. Są to bowiem „jednostki” funkcjonujące w ramach tego samego podmiotu.

Takie podejście znajduje potwierdzenie na gruncie przepisów odnoszących się zarówno do statusu prawnego, jak i statusu podatkowego Oddziału.

Status prawny Oddziału:

Zasady prowadzenia działalności na terytorium Polski przez przedsiębiorcę zagranicznego reguluje ustawa z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 470, dalej: „PrzZagrU”). Zgodnie z art. 14 ust. 1 tej ustawy, dla wykonywania działalności gospodarczej na terytorium Polski przedsiębiorcy zagraniczni z państw członkowskich mogą tworzyć oddziały z siedzibą na terytorium Polski. Przepis art. 3 pkt 4 PrzZagrU definiuje oddział jako wyodrębnioną i samodzielną organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywaną przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności.

W świetle powyższych regulacji, oddział nie jest odrębnym podmiotem w stosunku do jednostki macierzystej, lecz stanowi jej część. Spółka zagraniczna i oddział, poprzez który prowadzi ona działalność na terytorium Polski, stanowią jeden podmiot. Oddział nie ma możliwości prowadzenia działalności gospodarczej we własnym imieniu i na własny rachunek, a prowadzona przez oddział działalność stanowi jedynie część działalności gospodarczej przedsiębiorcy zagranicznego na terytorium innego kraju niż siedziba. Oddział występuje pod tą samą firmą co przedsiębiorca zagraniczny), zaś wszystkie rodzące skutki prawne czynności prawne dokonywane przez oddział muszą mieć umocowanie w woli odpowiednich organów przedsiębiorcy zagranicznego.

Oddział nie jest także samodzielnym podmiotem na gruncie podatkowym. Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, podatnik, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlega obowiązkowi podatkowemu w Polsce od dochodów, które osiąga na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W myśl natomiast art. 3 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład. Zgodnie zaś z art. 4a pkt 11 ustawy o CIT, zagranicznym zakładem jest m.in. oddział.

Z powyższych przepisów wynika więc, że podatnikiem CIT, pomimo prowadzenia działalności w Polsce oraz utworzenia i funkcjonowania oddziału w Polsce, pozostaje przedsiębiorca zagraniczny (Centrala) i to na nim ciąży ograniczony obowiązek podatkowy CIT w Polsce.

Powyższy wniosek wynika również z orzecznictwa sądów administracyjnych, co potwierdzają poniższe fragmenty wyroków:

- „(…) oddział jest jedynie formą działania przedsiębiorcy zagranicznego w Polsce, a nie odrębnym od niego podmiotem podatkowym; jest to sui generis fikcja prawna stworzona dla potrzeb podatkowych. Podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych jest podmiot zagraniczny. (…) zakładowi należy przypisać zyski, które w porównywalnych warunkach osiągałby podmiot niezależny” (por. wyrok NSA z dnia z 13 listopada 2018 r., sygn. akt II FSK 3270/16; wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 czerwca 2016 r., sygn. akt. III SA/Wa 1721/15);

- „Zastosowanie powinien zatem znaleźć w pierwszej kolejności art. 7 wyżej powołanej umowy. (…) Powyższy zapis statuuje pewną fikcję prawną nakazującą traktować zakład jako samodzielne i całkowicie niezależne przedsiębiorstwo osiągające takie zyski jakie mogłoby osiągnąć gdyby wykonywało taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach. Sam nakaz traktowania oddziału w określony sposób nie powoduje jednak, że staje się on podmiotem całkowicie odrębnym od centrali” (wyrok WSA w Krakowie z dnia 16 maja 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 264/12).

Powyższe rozumowanie jest także zgodne z konstrukcją zakładu zagranicznego wynikającą z przepisów międzynarodowego prawa podatkowego. Zgodnie z art. 5 ust. 1 umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (w tym Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania, dalej: „UPO”) pojęcie „zakład” oznacza stałą placówkę przedsiębiorstwa, za pomocą której przedsiębiorstwo wykonuje całkowicie lub częściowo swoją działalność. Przepis art. 5 ust. 2 pkt 2 UPO stanowi, że pojęcie „zakład” obejmuje filię (inaczej oddział). Stosownie do art. 7 ust. 2 UPO, podatnik jest zobowiązany do opodatkowania w Polsce takich zysków, które jego zakład mógłby osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako odrębne i oddzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem. Oznacza to, że dla celów alokacji do takiego zakładu części dochodu podatnika prowadzącego działalności za pośrednictwem tego zakładu, przyjmowana jest fikcja prawna odrębności zakładu od centrali. Jednocześnie, zakład zagraniczny w świetle UPO nie jest odrębnym podatnikiem.

Powyższy wniosek potwierdza treść Komentarza do art. 7 Modelowej konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD (wersja od 15 lipca 2014 r., dalej: „Komentarz”). W pkt 28 wskazano, że „fikcja odrębnego i niezależnego przedsiębiorstwa przewidziana w ustępie 2 jest ograniczona do określenia zysków, które można przypisać zakładowi. Nie rozciąga się ona na stworzenie hipotetycznego dochodu przedsiębiorstwa, który umawiające się państwo może opodatkować jako taki na podstawie swojego prawa wewnętrznego (...)”.

Opierając się na powyższym, stwierdzić należy, iż oddział zagraniczny stanowi jedynie placówkę, która umożliwia całkowite lub częściowe wykonywanie działalności gospodarczej przez podatnika, który podlega ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Zakład jako instytucja międzynarodowego prawa podatkowego ma na celu prawidłowe opodatkowanie przez dane państwo dochodów ze źródeł uzyskiwanych na jego terytorium przez podmiot mający siedzibę w innym państwie. W konsekwencji powyższego, utworzenie oddziału/zakładu nie powinno oznaczać (na gruncie przywołanych stanowisk) powstania nowego (tj. odrębnego od zagranicznego podatnika) podmiotu dla celów prawa podatkowego (odrębnego podatnika, czy płatnika).

Fakt, iż Oddział traktowany jest jako podmiot powiązany z Centralą w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lit. d ustawy o CIT i dlatego za udostępnienie finansowania zobowiązany był do ustalenia wynagrodzenia na warunkach rynkowych, nie ma znaczenia dla powyższych konkluzji. Rozdzielenie Centrali i Oddziału na potrzeby cen transferowych stanowi de facto wyłącznie o przyjęciu pewnej fikcji na potrzeby cen transferowych w celu właściwej alokacji przychodów i kosztów pomiędzy a Centralą i Oddziałem dla celów ustalenia podstawy opodatkowania, natomiast nie ustanawia oddziału odrębnym podmiotem i podatnikiem/płatnikiem dla celów podatkowych.

Powyższy wniosek potwierdza również brzmienie art. 21 ust. 3 ustawy o CIT, który przewiduje zwolnienie z podatku u źródła dla odsetek wypłacanych na rzecz podmiotu powiązanego (spełniającego określone przesłanki). Zgodnie z przedmiotowym przepisem zwalnia się od podatku dochodowego przychody, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1)wypłacającym należności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jest:

a)spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

b)położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład spółki podlegającej w państwie członkowskim Unii Europejskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli wypłacane przez ten zagraniczny zakład należności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów przy określaniu dochodów podlegających opodatkowaniu w Rzeczypospolitej Polskiej;

2)uzyskującym przychody, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jest spółka podlegająca w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania;

3)spółka:

a)o której mowa w pkt 1, posiada bezpośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 2, lub

b)o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;

4)rzeczywistym właścicielem należności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jest:

a)spółka, o której mowa w pkt 2, albo

b)zagraniczny zakład spółki, o której mowa w pkt 2, jeżeli dochód osiągnięty w następstwie uzyskania tych należności podlega opodatkowaniu w tym państwie członkowskim Unii Europejskiej, w którym ten zagraniczny zakład jest położony.

Skoro przepisy ustawy o CIT przewidują zwolnienie z podatku u źródła dla płatności pomiędzy podmiotami posiadającymi określony udział w kapitale (art. 21 ust. 3 pkt 3), to logicznym jest, iż przedmiotowe zwolnienie powinno znaleźć zastosowanie również do płatności pomiędzy oddziałem a spółką macierzystą. Niemniej literalne brzmienie tego przepisu nie wskazuje na taką możliwość, odwołuje się bowiem wyłącznie do powiązań o charakterze kapitałowym. Brak zawarcia w przedmiotowym przepisie wprost takiej możliwości wskazuje, iż w przypadku płatności dokonywanych pomiędzy jednostką macierzystą a oddziałem takie przychody nie powstają. Trudno bowiem twierdzić, że racjonalny ustawodawca dopuściłby zwolnienie z opodatkowania podatkiem u źródła dla podmiotów powiązanych, nie dopuszczając jednocześnie możliwości zastosowania zwolnienia w relacjach spółka macierzysta – oddział.

Co więcej, Wnioskodawca zwraca uwagę, że transfery pieniężne pomiędzy Oddziałem a Centralą nie mogą być również traktowane jako uregulowanie zobowiązania w rozumieniu cywilistycznym. Zgodnie z art. 353 Kodeksu cywilnego, zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. W przypadku rozliczeń pomiędzy Centralą a Oddziałem taki stosunek prawny nie występuje, ponieważ nie jest możliwe żądanie wykonania świadczenia od samego siebie.

Wypłata należności dokonana przez Oddział na rzecz Centrali stanowi zatem zarówno z punktu widzenia cywilnoprawnego, jak i ekonomicznego, przesunięcie aktywów obrotowych w postaci środków pieniężnych pomiędzy rachunkiem bankowym Spółki prowadzonym dla Oddziału i własnym rachunkiem bankowym Spółki (Centrali). Tym samym, do płatności wypłacanych pomiędzy podmiotami Centralą a Oddziałem nie znajdują zastosowania przepisy art. 26 ust. 1 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Takie podejście, zgodnie z którym w analizowanej sytuacji powstałe po stronie Centrali przychody nie stanowią przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, w stosunku do których oddział mógłby pełnić funkcję płatnika podatku u źródła znajduje potwierdzenie również w licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 14 września 2020 r.nr 0112-KDIL2-2.4011.457.2020.4.MC, czy z dnia 20 października 2022 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.573.2022.1.PC. W tej ostatniej organ wprost wskazał, iż: „(…)transfery Należności pomiędzy Oddziałem a Centralą należy traktować jako przepływy w ramach jednego podmiotu, tj. transfery o charakterze wewnętrznym, które nie mogą prowadzić do powstania po stronie Centrali przychodu podlegającego WHT określonego w art. 21 ust. 1 ustawy CIT. Rozliczenia pomiędzy Oddziałem a Centralą są neutralne podatkowo z perspektywy podatku u źródła. Tym samym, takie płatności nie mogą stanowić wypłat generujących po stronie Oddziału powstanie obowiązków płatnika podatku u źródła z art. 26 ustawy o CIT”.

Tożsame stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji z dnia 15 kwietnia 2019 r. nr 0111-KDIB1-2.4010.60.2019.2.DP. W interpretacji tej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazuje:

„Istnienie w Polsce zakładu hiszpańskiej Spółki macierzystej powoduje opodatkowanie zysków zakładu, tj. Oddziału (Wnioskodawcy) na zasadach przewidzianych w polskich przepisach podatkowych. Jednak finansowe rozliczenia wewnętrzne dokonywane pomiędzy Spółką macierzystą mającą siedzibę w Hiszpanii a jej zakładem (Oddziałem) położonym w Polsce nie wywołują skutków podatkowych w podatku dochodowym, mimo że tego rodzaju operacje winny znaleźć stosowne odzwierciedlenie w ewidencji księgowej Oddziału.

Biorąc pod uwagę powyższe należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że nie jest on zobowiązany do poboru i zapłaty podatku u źródła, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., z tytułu płatności o charakterze wewnątrzzakładowym dokonywanych na rzecz Spółki macierzystej od zdeponowanych przez nią depozytów w Oddziale”.

Podkreślić należy, iż powołane stanowisko jest stanowiskiem ugruntowanym na przestrzeni lat. Już w interpretacji indywidualnej z dnia 10 stycznia 2014 r. nr IPPB5/423-802/13-4/JC Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wyraził tożsamy pogląd stwierdzając, iż: „W związku z faktem, że oddział spółki zagranicznej nie jest odrębnym od tej spółki podmiotem, stanowi jedynie wyodrębnioną organizacyjnie i majątkowo część tej spółki, wzajemne rozliczenia pomiędzy spółką a jej oddziałem dokonują się w ramach jednego podmiotu. Nie można więc uznać, że z tytułu transferu środków pomiędzy rachunkami Oddziału i rachunkami Spółki powstanie po stronie Oddziału przychód podatkowy, ponieważ jest to wewnętrzny transfer środków finansowych w ramach jednego podmiotu gospodarczego. Powyższe transfery, stanowiące transakcje o charakterze wewnętrznym, nie skutkują powstaniem kosztów po stronie tego zakładu. Dokonywanie wzajemnych rozliczeń pomiędzy spółką macierzystą, a oddziałem (w tym wypadku Wnioskodawcą) dokonują się w ramach jednego podmiotu, nie powodując tym samym skutków podatkowych z tytułu wzajemnych transferów środków w ramach podsystemu zarządzania płynnością finansową”.

Mając na uwadze powyższe, w związku z wypłatą wynagrodzenia za udzielenie finansowania przez Centralę, po stronie Oddziału nie powstaje obowiązek poboru podatku u źródła, gdyż nie powstaje przychód podatkowy po stronie Spółki z tytułu odsetek otrzymanych od innego podmiotu do których odwołuje się art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „updop”):

Stosownie do art. 3 ust. 3 pkt 1 i 5 updop:

W myśl art. 3 ust. 5 updop:

W przepisach tych, wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 updop.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 updop:

Stąd, co do zasady, przychody wymienione w art. 21 ust. 1 updop podlegają ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (opodatkowaniu u źródła).

Przy czym, stosownie do art. 21 ust. 2 updop:

W myśl art. 26 ust. 1 updop:

Według art. 26 ust. 2e updop:

Zasady opodatkowania dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej prowadzonej przez podmioty zagraniczne na terytorium Polski regulują również stosowne umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska. W analizowanej sprawie zastosowanie znajdą przepisy Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania z dnia 21 czerwca 1985 r. (Dz. U. z 1989 r. Nr 62 poz. 374 ze zm., dalej: „UPO”).

Dla określenia obowiązku podatkowego w podatku dochodowym, ważne jest ustalenie formy prowadzenia przez podmioty zagraniczne działalności w Polsce, tj. czy działalność tych podmiotów prowadzona jest w Polsce za pośrednictwem zakładu.

W myśl art. 4a pkt 11 updop:

Stosownie do art. 5 ust. 1 UPO:

W myśl art. 5 ust. 2 UPO:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 UPO:

Na mocy art. 7 ust. 2 UPO:

Z kolei na podstawie art. 7 ust. 3 UPO:

Stosownie do treści art. 7 ust. 4 UPO:

Pojęcie „zakład” jest pojęciem abstrakcyjnym, które oznacza pewien zakres obowiązku podatkowego danego podmiotu z racji prowadzenia przez ten podmiot działalności w drugim państwie. Stwierdzenie istnienia na terytorium danego państwa zakładu przedsiębiorcy zagranicznego, nie powoduje jednak powstania nowego bytu podatkowego (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) w tym państwie. Zakład nie jest podmiotem podatkowym, gdyż podmiotem takim pozostaje przedsiębiorca zagraniczny, który jednak podlega opodatkowaniu w tym państwie, w którym ma zakład, choć tylko od dochodów, jakie można mu przypisać, że uzyskał je dzięki temu zakładowi.

Kwestie związane z funkcjonowaniem oddziału podmiotu zagranicznego w Polsce regulują przepisy ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 470).

Dla wykonywania działalności gospodarczej na terytorium Polski przedsiębiorcy zagraniczni mogą, na zasadzie wzajemności (o ile ratyfikowane umowy międzynarodowe nie stanowią inaczej), tworzyć oddziały z siedzibą na terytorium Polski.

Zgodnie z art. 3 pkt 4 ww. ustawy:

Na podstawie art. 14 ust. pkt 4 ww. ustawy:

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że oddział przedsiębiorcy zagranicznego nie posiada odrębnej osobowości (podmiotowości) prawnej a źródłem jego aktywności jest osobowość prawna przedsiębiorcy zagranicznego.

Innymi słowy, Oddział nie jest zatem odrębnym podmiotem w stosunku do jednostki macierzystej, lecz stanowi jej część. Spółka zagraniczna i Oddział, poprzez który prowadzi ona działalność na terytorium Polski, są traktowane jako jeden podmiot. Oddział nie ma możliwości prowadzenia działalności gospodarczej we własnym imieniu i na własny rachunek, a prowadzona przez Oddział działalność stanowi jedynie część działalności gospodarczej przedsiębiorcy zagranicznego. Oddział występuje pod tą samą firmą co przedsiębiorca zagraniczny (Centrala), zaś wszystkie rodzące skutki prawne czynności prawne dokonywane przez Oddział muszą mieć umocowanie w woli odpowiednich organów przedsiębiorcy zagranicznego (Centrali).

Istnienie w Polsce zakładu włoskiej Spółki (Centrala) powoduje opodatkowanie zysków zakładu, tj. Oddziału (Wnioskodawcy) na zasadach przewidzianych w polskich przepisach podatkowych. Jednak finansowe rozliczenia wewnętrzne dokonywane pomiędzy Spółką (Centralą) mającą siedzibę we Włoszech a jej zakładem (Oddziałem) położonym w Polsce nie wywołują i nie będą wywoływać skutków podatkowych w podatku dochodowym, mimo że tego rodzaju operacje winny znaleźć stosowne odzwierciedlenie w ewidencji księgowej Oddziału.

Wzajemne rozliczenia pomiędzy Centralą a Oddziałem (czyli pomiędzy zagraniczną spółką macierzystą i jej zakładem) dokonywane są w ramach jednego podmiotu. W wyniku wzajemnych rozliczeń dokonywanych pomiędzy tymi jednostkami nie może zatem dojść ani do powstania przychodu, ani do zwiększenia kosztów ich uzyskania. Rozliczenia te są zatem neutralne podatkowo, bowiem nie generują zysku, a ustalają jedynie sposób jego podziału pomiędzy spółką macierzystą i Oddziałem.

Zestawiając wyżej przytoczone regulacje dotyczące opodatkowania podatkiem u źródła oraz przepisy odnoszące się do statusu prawnego i podatkowego Oddziału, należy stwierdzić, że przepisy art. 21 ust. 1 i art. 26 updop, nie mają i nie będą mieć zastosowania w odniesieniu do wypłaty wynagrodzenia dokonywanego przez Wnioskodawcę (Oddział) na rzecz Centrali. Wnioskodawca, będący Oddziałem nie jest odrębnym przedsiębiorcą ani odrębnym podatnikiem CIT. Oddział jest i będzie bowiem wewnętrzną jednostką wydzieloną w strukturze spółki zagranicznej, a nie samodzielnym podmiotem.

W konsekwencji, płatności z tytułu wynagrodzenia pomiędzy Oddziałem będącym zakładem (Wnioskodawcą) i spółką zagraniczną (Centralą) należy traktować jako przepływy w ramach jednego podmiotu, tj. transfery o charakterze wewnętrznym, które nie prowadzą i nie mogą prowadzić do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem u źródła na podstawie art. 21 ust. 1 updop. Rozliczenia pomiędzy Oddziałem a Centralą są neutralne podatkowo z perspektywy podatku u źródła. Zatem takie płatności nie będą stanowić wypłat generujących po stronie Oddziału powstanie obowiązków płatnika podatku u źródła z art. 26 updop.

Biorąc pod uwagę powyższe należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że płatności dokonywane przez Oddział na rzecz Centrali stanowiące wynagrodzenie za udzielenie finansowania nie są przychodami, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 updop i tym samym, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do poboru i zapłaty od tych należności zryczałtowanego podatku dochodowego tzw. podatku u źródła po przekroczeniu płatności w wysokości 2.000.000 zł na podstawie art. 26 ust. 1 updop w związku z art. 26 ust. 2e updop.

Ty samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).