Interpretacja indywidualna z dnia 4 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT3.4011.393.2023.3.AD

Możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja indywidualna

 – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 czerwca 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 19 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 14 lipca 2023 r. oraz z 20 lipca 2023 r. Treść wniosku jest następująca.

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą. Opodatkowanie liniowe.

Pana miejsce zamieszkania: ul. A. 1, B..

Pana miejsce rejestracji działalności C.. Miejsce pracy: B., D., C., oraz częste wyjazdy po Polsce.

Pana żona zatrudniona jest w ramach umowy o pracę. Opodatkowanie według skali. Miejsce pracy żony: D., miejsce zamieszkania: ul. A.1, B..

Stan faktyczny

15 marca 2018 r. wraz z żoną zakupił Pan do wspólnego majątku nieruchomość gruntową położoną w B. przy ul. A. 2 nr ewidencyjny (...), o powierzchni 443 m², zabudowaną budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym trzy-lokalowym o powierzchni zabudowy 124 m² będącym pustostanem (z zawalonym dachem, stropami oraz sypiącymi się ścianami).

Zakup Repertorium A nr (...) za kwotę 265 000 zł.

Koszt zakupu: podatek od czynności cywilnoprawnych 5 300 zł, opłata sądowa 200 zł, taksa notarialna 1 800 zł, podatek VAT 414 zł. Łącznie 7 714 zł.

Opisaną powyżej nieruchomość postanowił Pan wraz z żoną wyremontować, odbudować oraz przebudować. Uzyskali Państwo niezbędne opinie techniczne, warunki zabudowy, warunki przyłączenia do sieci wod-kan, elektrycznej i gazowej. Przygotowano projekt architektoniczno-budowlany oraz 18 stycznia 2019 r. uzyskali Państwo prawomocne pozwolenia na przebudowę i rozbudowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego dwulokalowego.

Prace zostały wykonane własnymi siłami z Państwa własnych oszczędności oraz częściowo z kredytu pracowniczego uzyskanego przez żonę w pracy (niestety nie ma w umowie o udzielenie kredytu pracowniczego wzmianki na jaki cel jest on przeznaczany).

W 2020 r. nieruchomość gruntowa położona w B. przy ul. A. 2 nr ewidencyjny (...), o powierzchni 443 m², zabudowaną budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym dwulokalowym o powierzchni zabudowy 156 m², została sprzedana.

Sprzedaż pierwszego lokalu nastąpiła 31 sierpnia 2020 r., Repertorium A nr (...) za kwotę 699 000 zł.

Sprzedaż drugiego lokalu nastąpiła 7 października 2020 r. Repertorium A nr (...) za kwotę 699 000 zł.

Uzyskany dochód ze sprzedaży postanowili Państwo wspólnie przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe. Każdy ze współmałżonków złożył PIT-39 za 2020 r.

Czynność dokonana

Kupił Pan nieruchomość gruntową, tzn. działkę objętą miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

8 marca 2021 r. zakupił Pan do wspólnego majątku nieruchomość gruntową niezabudowaną, położoną w B. przy ul. A.1 nr ewidencyjny (...), o powierzchni 593 m², przylegającą do ulicy G..

Zakup Repertorium A nr (...) za kwotę 380 000 zł. Koszt zakupu: podatek od czynności cywilnoprawnych 7 600 zł, opłata sądowa 300 zł, taksa notarialna 1 345 zł, podatek VAT 309 zł 35 gr. Łącznie 9 554 zł 35 gr.

Zakupiona nieruchomość gruntowa jest działką bezpośrednio przylegającą do nieruchomości, przy której obecnie Państwo mieszkają na stałe, a po połączeniu stanowi jej przedłużenie.

Zakupiona nieruchomość gruntowa jest działką budowlaną, a została zakupiona do wspólnego majątku z myślą o budowie budynku mieszkalnego w bliżej nieokreślonej przyszłości. Obecnie jest na niej urządzony przydomowy plac zabaw dla dzieci oraz ogródek warzywny.

Czynność przyszła

Zamierza Pan kupić nieruchomość w C..

Ma Pan zarejestrowaną w C. działalność gospodarczą. Nie posiada Pan w C. żadnej nieruchomości, a w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą często bywa w tym mieście. Ponadto, ma Pan w C. schorowanych rodziców w podeszłym wieku (81 i 90 lat ), którzy zamieszkują sami i bardzo często potrzebują opieki oraz pomocy w podstawowych czynnościach życiowych.

W związku z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą w C. oraz częstymi przyjazdami w celu opieki nad rodzicami oraz brakiem możliwości zatrzymywania się w Pana domu rodzinnym z faktu posiadania dużej rodziny (2+3), zakup nieruchomości na cele mieszkaniowe podyktowany jest realizacją własnych potrzeb mieszkaniowych. Celem jest, zamieszkiwanie w zakupionej nieruchomości min. kilka dni w danym tygodniu.

Pana małżonka posiada w C. 50% budynku mieszkalnego jednorodzinnego, w posiadanie którego weszła w drodze darowizny przed zawarciem związku małżeńskiego. W budynku tym rodzice Pana żony posiadają dożywocie i z tego faktu również nie jest możliwe realizowanie celów mieszkaniowych Pana wraz z rodziną.

Uzupełnienie wniosku

W uzupełnieniu wniosku z 14 lipca 2023 r. podaje Pan, że:

-W zdarzeniu przyszłym, którego dotyczy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dojdzie do zakupu nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym.

-Działalność prowadzona jest przez Pana nieprzerwanie od (...) 2007 roku.

-Prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Działalność prowadzona jest w kilku kierunkach i zmieniała się ona z biegiem lat wraz z uzyskiwaniem kolejnych kwalifikacji zawodowych i uprawnień. Działalność prowadzona jest głównie w zakresie:

‒(...)

-Nieruchomość gruntowa zabudowana budynkiem mieszkalnym położona w B. przy ul. A. 2, została zakupiona przez Pana oraz małżonkę do wspólnego majątku, z myślą o realizacji własnych celów mieszkaniowych. Głównym powodem zakupu była potrzeba zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych powiększonej rodziny ze stanu 2+1 do stanu 2+3. Zakupiony budynek posiadał potencjał i możliwość zaspokojenia tych potrzeb.

-W budynku mieszkalnym, który ma zostać wybudowany w bliżej nieokreślonej przyszłości, realizowane będą cele mieszkaniowe Pana wraz z małżonką oraz ich dziećmi. W chwili budowy domu, w którym obecnie mieszkają byli rodziną 2+1, a wybudowany wówczas dom był adekwatny do ówczesnych potrzeb i nie przewidywane było dalsze powiększenie rodziny. Obecnie są rodziną 2+3 i mają duże problemy z pomieszczeniem się w niedostosowanym do takiej liczby osób budynku oraz brakiem możliwości jego przebudowy, nadbudowy oraz rozbudowy.

-Własne cele mieszkaniowe w budynku mieszkalnym, który ma zostać wybudowany w bliżej nieokreślonej przyszłości będzie realizował poprzez wybudowanie budynku mieszkalnego jednorodzinnego dostosowanego dla rodziny 2-3 i zamieszkanie w nim wraz z rodziną.

-Nieruchomość przy ul. A. 2 ani żaden z dwóch lokali powstałych w wyniku przebudowy nie zostały wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej.

-Lokale mieszkalne powstałe w wyniku przebudowy nieruchomości nie były wcale użytkowane. W związku z ogłoszeniem pandemii COVID-19 oraz lockdownem i związanym z nim okresowym brakiem zleceń, oraz ciężką chorobą i nagłym pogorszeniem się stanu zdrowia Pana, podjął Pan wraz z małżonką decyzję o sprzedaży nieruchomości w związku z brakiem środków finansowych na wykończenie budynku.

-Zostało zakupione od dewelopera mieszkanie o powierzchni 58,59 m² w budynku mieszkalnym wielorodzinnym w B. przy ul A. 3. Zakup na cele mieszkaniowe, niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Umowa deweloperska Repertorium A Nr (...) z dnia 10.09.2018 roku. Umowa ustanowienia odrębnej własności lokalu i jego sprzedaży Repertorium A Nr (...) z dnia 27.01.2020 roku. Mieszkanie nie zostało zbyte. Mieszkanie zostało nabyte z myślą o Pana rodzicach będących w podeszłym wieku i potrzebujących opieki. Pomimo zakupu mieszkania i jego wykończenia rodzice Pana do chwili obecnej nie zdecydowali się na przeprowadzkę z C. do B.. W związku z powyższym na chwilę obecną mieszkanie jest wynajmowane. Od wynajmu składane są deklarację oraz odprowadzany jest podatek PIT-28.

Następnie w uzupełnieniu wniosku z 20 lipca 2023 r. w odniesieniu do pytania sformułowanego w uzupełnieniu z 14 lipca 2023 r. i doprecyzowanego przez Pana w omawianym uzupełnieniu wskazuje Pan, że zamierza kupić nieruchomość gruntową zabudowaną budynkiem mieszkalnym w C.. Zakup kolejnej nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym na terenie C. lub najbliższych okolic nastąpi najpóźniej do końca 2023 roku. Ma Pan zarejestrowaną w C. działalność gospodarczą. Nie posiada w C. żadnej nieruchomości, a w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą często bywa w tym mieście. Działalność jest prowadzona przez Pana nieprzerwanie od (...) 2007 r. Działalność prowadzona jest w kilku kierunkach i zmieniała się ona z biegiem lat wraz z uzyskiwaniem kolejnych kwalifikacji zawodowych i uprawnień. Działalność prowadzona jest głównie w zakresie:

–(...).

Ponadto, ma Pan w C. schorowanych rodziców w podeszłym wieku (…), którzy zamieszkują sami i bardzo często potrzebują opieki oraz pomocy w podstawowych czynnościach życiowych. W związku z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą w C. oraz częstymi przyjazdami w celu opieki nad rodzicami oraz brakiem możliwości zatrzymywania się w domu rodzinnym Pana z faktu posiadania dużej rodziny (2+3), zakup nieruchomości na cele mieszkaniowe podyktowany jest realizacją własnych potrzeb mieszkaniowych. Celem, zamieszkiwana w zakupionej nieruchomości m.in. kilka dni w danym tygodniu.

W zdarzeniu przyszłym, w którym dojdzie do zakupu nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym na terenie C. lub najbliższych okolic realizowane będą Pana własne cele mieszkaniowe w trakcie pobytów zawodowych na terenie C.. Realizowane będą również własne cele mieszkaniowe Pana podczas przyjazdów do C. celem opieki nad rodzicami. Ponadto będą w niej realizowane własne cele mieszkaniowe Pana wraz z małżonką i dziećmi podczas pobytów w C. celem odwiedzania i opieki nad Pana rodzicami. Odległość C. - B. to około 270 km, zatem posiadanie w przedmiotowej miejscowości własnego „lokum” jest bardzo logicznym rozwiązaniem.

Małżonka Pana posiada w C. 50% budynku mieszkalnego jednorodzinnego w posiadanie, którego weszła w drodze darowizny przed zawarciem związku małżeńskiego. W budynku tym rodzice Pana małżonki posiadają dożywocie i z tego faktu również nie jest możliwe realizowanie celów mieszkaniowych Pana wraz z rodziną.

W dalszej kolejności wskazuje Pan, że:

‒Budowa domu w B. na zakupionym gruncie przylegającym do obecnego Pana i żony domu nastąpi najszybciej jak to tylko będzie możliwe gdy tylko sytuacja ekonomiczno-finansowa wnioskodawcy będzie na to pozwalała. Budowa domu to bardzo duży wydatek z tego właśnie względu wskazanie dokładnej daty nie jest w tej chwili możliwe.

‒Zakup kolejnej nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym na terenie C. lub najbliższych okolic nastąpi najpóźniej do końca 2023 roku.

‒W zdarzeniu przyszłym, w którym dojdzie do zakupu nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym na terenie C. lub najbliższych okolic realizowane będą cele mieszkaniowe Pana w trakcie pobytów zawodowych na terenie C.. Realizowane będą również cele mieszkaniowe Pana podczas przyjazdów do C. celem opieki nad rodzicami. Ponadto będą w niej realizowane własne cele mieszkaniowe Pana wraz z małżonką i dziećmi podczas pobytów w C. celem odwiedzania i opieki nad Pana rodzicami. Odległość C. - B. to około 270 km.

‒Własne cele mieszkaniowe na terenie B. obecnie realizowane są z trudnością w starym domu, który przewidziany był dla rodziny 2+1, a w chwili obecnej dla rodziny 2+3 jest za mały. Z tego właśnie względu zakupiono działkę przylegającą do Pana obecnego domu z myślą o wybudowaniu na niej dla Pana oraz jego małżonki i dzieci nowego, większego domu, który zaspokoi podstawowe cele mieszkaniowe rodziny 2+3. Budowa tego domu przewidziana jest gdy tylko sytuacja finansowa Pana na to będzie pozwalała. Natomiast nie jest Pan w stanie wskazać precyzyjnej daty. Jasno Pan określa, że planuje docelowo być w posiadaniu 3 domów jednak tylko w 2 z nich realizowane będą własne cele mieszkaniowe tzn.:

‒Stary dom w B., w którym obecnie zamieszkuje zostanie opróżniony i będzie stał pusty. Nie będzie w nim realizowany żaden cel mieszkaniowy Pana ani Pana rodziny. Nie przewiduje Pan również jego sprzedaży ani wynajmu. Decyzja co do jego losów nie została jeszcze podjęta. Prawdopodobniej zostanie przekazany jednemu z dzieci.

‒Nowy wybudowany w bliżej nieokreślonej przyszłości w B. dom na działce przylegającej będzie pełnił docelową funkcję mieszkaniową Pana i Pana rodziny.

‒Zakupiona do końca bieżącego roku nieruchomość gruntowa zabudowana budynkiem mieszkalnym na terenie C. lub najbliższych okolic będzie pełniła funkcję mieszkaniową podczas pobytów zawodowych i rodzinnych na terenie C..

Pytania

1)Czy dokonany zakup nieruchomości gruntowej w przedstawionym stanie faktycznym, stanowi realizację własnych celów mieszkaniowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, umożliwiający skorzystanie z tej ulgi ? (pytanie sformułowane we wniosku z 19 czerwca 2023 r.)

2)Czy zakup nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym na własne cele mieszkaniowe przez Wnioskującego, podyktowany jego sytuacją życiową oraz zawodową, gdzie faktycznie kolejna nieruchomość jest mu koniecznie potrzebna w innej lokalizacji, w sytuacji posiadania już obecnie nieruchomości oraz z zamiarem wbudowywania kolejnej, większej również stricte wypełniającej własne cele mieszkaniowe, uprawnia go do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? (pytanie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 20 lipca 2023 r.)

Pana stanowisko w sprawie

W sformułowanym w uzupełnieniu wniosku z 20 lipca 2023 r. własnym stanowisku podaje Pan, że jego zdaniem:

-w zakresie pytania pierwszego – sam zakup działki o charakterze budowlanym spełnia wymogi do skorzystania z ulgi mieszkaniowej. Tym bardziej, że została ona zakupiona z myślą o wybudowaniu na niej dla Pana oraz Pana małżonki i dzieci nowego, większego domu, który zaspokoi podstawowe cele mieszkaniowe rodziny 2+3. Budowa tego domu przewidziana jest gdy tylko sytuacja finansowa Pana na to będzie pozwalała. Natomiast nie jest Pan w stanie wskazać precyzyjnej daty.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podlega odpłatne zbycie nieruchomości, jeżeli zostało dokonane w ciągu 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego nabycia.

Ponieważ Pan (wspólnie z małżonką) sprzedał w 2020 r. nieruchomość gruntową zabudowaną budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym dwulokalowym, które nabył w 2018 r., tym samym sprzedaż ta stanowi przychód w rozumieniu powyższego przepisu.

Od powyższego obowiązku zapłaty 19% podatku podatnik może zostać zwolniony poprzez skorzystanie ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis ten stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie 3 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W rezultacie przeznaczenie całego przychodu na własne cele mieszkaniowe powoduje, że odpłatne zbycie nieruchomości będzie w całości zwolnione od podatku (choć nadal należy złożyć deklarację PIT- 39 w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym sprzedaży).

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Zgodnie z kolei z art. 21 ust. 25 pkt 1 o podatku dochodowym od osób fizycznych za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131 ustawy, uważa się między innymi wydatki poniesione na nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego.

Zatem zgodnie z powyższym wydatek w postaci zakupu gruntu budowlanego spełnia wszystkie powyższe kryteria. Budowlany charakter zakupionego gruntu możemy uznać analizując wydane interpretacje jak i wyroku Sądu.

Potwierdzeniem, czy grunt jest budowlany powinien być miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku jego braku decyzja w przedmiocie warunków zabudowy - w taki sposób wypowiedział się Dyrektor Krajowej administracji Skarbowej między innymi w interpretacji indywidualnej z 31 października 2017 r., nr 0114-KDIP3-3.4011.328.2017.2.LZ, w której organ podatkowy stwierdza:

Zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego nieruchomości gruntowe znajdują się na terenach zabudowy jednorodzinnej oraz, że celem zakupu udziału w nieruchomości gruntowej byłoby umożliwienie wybudowania na niej budynku mieszkalnego w przyszłości, który zaspokajałaby jej potrzeby mieszkaniowe, należy stwierdzić, że wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego będzie uprawniało Wnioskodawczynię do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Również w podobnym tonie wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 5 marca 2013 r., sygn. akt I SA/Po 948/12, który stwierdził, że:

Z przedstawionej regulacji wynika jednoznacznie, że warunkiem zwolnienia od podatku przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości jest jego wydatkowanie na ściśle określony w ustawie cel, w tym m.in. na nabycie w kraju gruntu albo prawa wieczystego użytkowania gruntu przeznaczonego pod budowę budynku mieszkalnego. Przeznaczenie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego nie może wynikać wyłącznie z zamiarów nabywającego ten grunt podatnika, ale o przeznaczeniu takim decyduje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. W przypadku natomiast jego braku na przeznaczenie gruntu wskazuje decyzja w przedmiocie warunków zabudowy.

Zakupiona działka jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Uchwała numer LVII/458/98 Rady Miejskiej w Pruszkowie z dnia 5 lutego 1998 roku Dz. Urz. Woj. Wa-go Nr 45 z dn. 14.08.1998 poz. 148 oraz zmiany lokalnego planu zagospodarowania przestrzennego Uchwała Rady Miejskiej Nr XXXIII/379/05 z dnia 29.06.2005 Dz. Urz. Woj. Maz. Nr 189 z dn. 17.08.2005 r. poz. 6166. Do wniosku dołączamy mapkę z miejscowego planu zagospodarowania terenu.

Miejscowy Plan zagospodarowania potwierdza, iż zakupiona działka znajduje się na terenie przeznaczonym pod budownictwo mieszkaniowe, a zatem spełnia wymogi określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 w powiązaniu z art. 21 ust. 25 ustawy.

Naszym zdaniem, sam zakup działki spełnia wymogi ustawowe aby Wnioskodawca mógł skorzystać z ulgi mieszkaniowej.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17.5.2017 r., sygn. akt II FSK 1053/15, zwrócił uwagę na wykładnię systemową.

W art. 21 ust. 25pkt 1 lit. „a” oraz - tym bardziej - lit. „c” PDOFizU, wskazano, że realizacja własnych celów mieszkaniowych ma miejsce także wtedy, gdy podatnik za środki pochodzące ze zbycia nieruchomości nabędzie własność lub użytkowanie wieczyste gruntu. Nabycie samego gruntu jest więc przez ustawodawcę traktowane jako realizacja własnego celu mieszkaniowego, choć przecież na samym gruncie zamieszkać nie można. Ponadto, zasada racjonalności ustawodawcy także nie pozwala na wniosek, że jeśli nabyte przez skarżącego mieszkania będą niezamieszkane aż do pełnoletniości dzieci skarżącego, to zwolnienie podatkowe jest aktualne, ale traci tę aktualność, jeśli skarżący swoje mieszkania zechce wynająć choćby po to, aby łatwiej spłacać zaciągnięty kredyt bankowy.

W tym miejscu podkreślić należy, treść interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej administracji z 5 października 2022 r., nr 0115-KDIT3.4011.609.2022.2.JS:

(…) uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy o PIT, zwolnienie od podatku dochodowego dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości jest normą celu społecznego, która w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Przy czym "własne cele mieszkaniowe" w takim przypadku należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Wyraz "mieszkaniowe" w wyrażeniu "własne cele mieszkaniowe", należy odnosić do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu na nabycie w znaczeniu przedmiotowym. Realizacja własnych celów mieszkaniowych winna polegać na tym,, że w przypadku zakupu gruntu w celu budowy budynku mieszkalnego podatnik będzie faktycznie tę budowę realizował, - co też Wnioskodawca ma w planie, i z takim też zamiarem, nabył przedmiotowy grunt.

Reasumując, mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że odpłatne zbycie w 2020 r. nieruchomości stanowi na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wydatkowanie ww. przychodu na zakup w 8 marca 2021 r. działki budowlanej z wydanymi warunkami zabudowy w celu budowy domu, w którym w bliżej nieokreślonej przyszłości będzie Pan realizować własne cele mieszkaniowe, umożliwia Pana zdaniem skorzystanie przez Pana ze zwolnienia od podatku dochodu uzyskanego z tego zbycia, przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c ww. ustawy.

Nieruchomość gruntowa zabudowana budynkiem mieszkalnym położona w B. przy ul. A. 2, została zakupiona przez Pana oraz małżonkę do wspólnego majątku, z myślą o realizacji własnych celów mieszkaniowych. Głównym powodem zakupu była potrzeba zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych powiększonej rodziny z stanu 2+1 do stanu 2+3. Zakupiony budynek posiadał potencjał i możliwość zaspokojenia tych potrzeb. W chwili budowy domu, w którym obecnie mieszkają, byli rodziną 2+1, a wybudowany wówczas dom był adekwatny do ówczesnych potrzeb i nie przewidywane było dalsze powiększenie rodziny. Obecnie są rodziną 2+3 i mają duże problemy z pomieszczeniem się w niedostosowanym do takiej liczby osób budynku oraz brakiem możliwości jego przebudowy, nadbudowy oraz rozbudowy.

Budowa domu w B. gdzie będą realizowane cele mieszkaniowe Pana wraz z małżonką oraz ich dziećmi, na zakupionym gruncie przylegającym do obecnego Pana domu, nastąpi najszybciej jak to tylko będzie możliwe, gdy tylko sytuacja ekonomiczno-finansowa Pana będzie na to pozwalała. Budowa domu to bardzo duży wydatek z tego właśnie względu wskazanie dokładnej daty nie jest w tej chwili możliwe.

Wybudowanie budynku mieszkalnego jednorodzinnego dostosowanego dla rodziny 2-3 i zamieszkanie w nim wraz z rodziną, to główny cel powyższego przedsięwzięcia.

-w zakresie pytania drugiego - poniesione przez Pana przyszłe wydatki na zakup nieruchomości gruntowej, budowlanej, zabudowanej budynkiem mieszkalnym objęte są zakresem przedmiotowej ulgi mieszkaniowej, tym samym, uważa Pan, że przysługuje Panu prawo skorzystania z przedmiotowego zwolnienia, ponieważ spełnia wszystkie przesłanki wskazane w poniższych przepisach prawa. Nie stoi temu na przeszkodzie fakt, że już posiada w innej miejscowości dom mieszkalny oraz nosi się z zamiarem budowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego dostosowanego dla rodziny 2-3 i zamieszkanie w nim wraz z rodziną.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów,

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ponieważ Pan (wspólnie z małżonką) sprzedał w 2020 r. nieruchomość gruntową zabudowaną budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym dwulokalowym, które nabył w 2018 r., tym samym sprzedaż ta stanowi przychód w rozumieniu powyższego przepisu.

W myśl przepisu art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Natomiast w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe. Udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt131, uważa się, m.in. wydatki poniesione na:

a)nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b)nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,

Zgodnie z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Okolicznością decydującą o zastosowaniu powyższego zwolnienia jest więc, przeznaczenie przychodów (lub ich części) uzyskanych ze zbycia nieruchomości (sprzedaży, zamiany) na cele i w terminie określone w tym przepisie. Enumeratywne wyliczenie zawartych w tym artykule wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania kwot przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości ma charakter wyczerpujący. Nie ogranicza to jednak wydatkowania kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości wyłącznie na jeden z elementów powołanego katalogu zwolnień.

Jak podkreślono w trakcie prac legislacyjnych:

(…) dodawane zwolnienie mieszkaniowe może pozytywnie wpłynąć na rynek mieszkaniowy oraz zachęcić do lokowania dochodu uzyskanego z omawianego tytułu w nowe inwestycje mieszkaniowe (uzasadnienie projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw Sejm RP VI Kadencji, druk sejmowy nr 1075).

Ostatecznie całokształt posiadania przez Pana, będzie planowo wyglądał tak, że:

‒Budowa domu w B., gdzie będą realizowane cele mieszkaniowe Pana wraz z małżonką oraz dziećmi, na zakupionym gruncie przylegającym do obecnego domu Pana – zatem nowy wybudowany w bliżej nieokreślonej przyszłości w B. dom na działce przylegającej będzie pełnił docelową funkcję mieszkaniową Pana i Pana rodziny.

‒Stary dom w B., w który obecnie zamieszkuje Pan zostanie opróżniony i będzie stał pusty. Nie będzie w nim realizowany żaden cel mieszkaniowy Pana ani Pana rodziny. Nie przewiduje Pan również jego sprzedaży ani wynajmu. Decyzja co do jego losów nie została jeszcze podjęta. Prawdopodobniej zostanie przekazany jednemu z dzieci.

‒Zakupiona do końca bieżącego roku nieruchomość gruntowa zabudowana budynkiem mieszkalnym na terenie C. lub najbliższych okolic będzie pełniła funkcję mieszkaniową Pana oraz jego rodziny, podczas pobytów zawodowych i rodzinnych na terenie C.. Realizowane będą również cele mieszkaniowe Pana podczas przyjazdów do C. celem opieki nad rodzicami. Ponadto będą w niej realizowane własne cele mieszkaniowe Pana wraz z małżonką i dziećmi podczas pobytów w C. celem odwiedzania i opieki nad Pana rodzicami. Odległość C. - B. to około 270 km.

Orzecznictwo, jasno wskazuje, że zakup kolejnych nieruchomości przy jednoczesnym posiadaniu takowych, jeżeli własny cel mieszkaniowy zostaje spełniony, to nie ma żadnych do tego przeciwskazań. Tak wynika m.in. z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1053/15:

Zakup na własne cele mieszkaniowe mieszkań, przy jednoczesnym posiadaniu mieszkania dotychczasowego, uprawnia do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z 26.7.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Naczelny Sąd Administracyjny w swoim wyroku, zaznacza, że:

(…) dokonując wykładni art. 21 ust 1 pkt 131 u.p.d.o.f., nie można poprzestać wyłącznie na wykładni językowej tego przepisu, tracąc tym samym z pola widzenia cel, jaki ustawodawca zamierzał osiągnąć regulując tę materię. Odczytanie wyłącznie verba legis art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f. powodowałoby, niedopuszczalne zawężenie omawianego zwolnienia.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego celem przedmiotowego zwolnienia było wspieranie różnych form budownictwa mieszkaniowego poprzez zwolnienie od opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, wydatkowanego na własne cele mieszkaniowe, wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustawodawca w odniesieniu do omawianego zwolnienia posługuje się zwrotem niedookreślonym „własnych celów mieszkaniowych”. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zwrotu tego nie można jednak zawężać. Ustawodawca w żaden sposób nie limituje bowiem lokali, które podatnik może nabyć. Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że w uzasadnieniu do projektu nowelizacji, w której wprowadzono zwolnienie, powoływano się na objęcie nim większej grupy podatników, niż wcześniej obowiązująca tzw. ulga meldunkowa. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego ustawodawca podjął taką inicjatywę, aby środki ze sprzedaży nieruchomości przeznaczać na określone cele, m.in. aby rozwijać rynek mieszkaniowy. Niedopuszczalne jest zatem ograniczanie zwolnienia wyłącznie do jednego lokalu mieszkalnego. Nie ma bowiem uregulowania, które zabraniałoby posiadać więcej lokali.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 16 lutego 2022 r., sygn. akt II FSK 1151/21, wskazuje m.in., że:

(…) pojęcie "własne cele mieszkaniowe", którym posługuje się ustawodawca jest zdecydowanie szersze niż "zaspokajanie własnych potrzeb mieszkaniowych". Ustawodawca w żaden sposób nie limituje liczby nieruchomości, które podatnik może nabyć dla realizacji własnych celów mieszkaniowych (NSA z dnia 29 stycznia 2020 r. sygn. akt II FSK 663/18,NSA z dnia 4 września 2018 r. II FSK 256/18).

Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie "własnych" potrzeb mieszkaniowych. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. (Interpretacja indywidulana z 30 września 2022 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.650.2022.3.KK)

Na kanwie powyższych wyjaśnień, biorąc pod uwagę wykładnię celowościową, należy przyjąć, że cel mieszkaniowy wiąże się z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych, przy czym chodzi tu o potrzeby mieszkaniowe w sensie obiektywnym, a zatem o potrzeby podatnika, który ubiega się o ulgę. Zawsze bowiem centrum życiowe koncentruje się w konkretnym budynku lub lokalu mieszkalnym i ta właśnie nieruchomość służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych.

W przypadku Pana, jego centrum życiowe jest podzielone na dwa miasta ze względów opisanych w stanie faktycznym, który wskazuje, że nabycie nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym w kolejnej lokalizacji jest wręcz podyktowane koniecznością ze względów zarówno rodzinnych jak i biznesowych. Potrzeba realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych jest najważniejszym elementem przedmiotowego zwolnienia, która powinna być zaspokojona w momencie nabycia nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym.

Zgodnie z ukształtowaną linią orzeczniczą, nabycie powinno być ukierunkowane na zaspokojenie wyłącznie własnych celów mieszkaniowych podatnika, co w przypadku Pana jest udowodnione w opisanym stanie faktycznym. W nowo nabytej nieruchomości będzie Pan realizował wyłącznie własne cele mieszkaniowe, a więc tam mieszkać, kilka dni w tygodniu.

Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”.

W Pana przypadku jest główną przyczyną rozważania zakupu w C., gdzie ma Pan rodziców oraz siedzibę swojej firmy, wiec siłą rzeczy konieczna jest Pana obecność w powyższej lokalizacji. Ustawodawca wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe, a te realizowane są w dłuższym okresie czasu. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy, wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją, jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy - zaspokojenie jego celów mieszkaniowych.

W świetle powyższego, Dyrektor Krajowej Informacji Krajowej w interpretacji indywidulanej z 30 września 2022 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.650.2022.3.KK, podkreśla, że:

(…) podatnik może skorzystać z omawianego zwolnienia w związku z zakupem nieruchomości (lokalu mieszkalnego) na cele mieszkalne w sytuacji, gdy nabył własność, w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych i faktycznie realizuje lub będzie realizował w nim swoje potrzeby mieszkaniowe. Jednocześnie należy zauważyć, że ustawodawca regulując ww. zwolnienie nie ograniczył wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do jednego z wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 i pkt 2 ww. ustawy celów, jednakże - przy spełnieniu pozostałych przesłanek - wydatkowanie przychodu musi być ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Innymi słowy, ustawodawca nie zastrzegł, że własne cele mieszkaniowe podatnika ograniczać się muszą do posiadania tylko jednej nieruchomości mieszkalnej. W świetle takiego wyjaśnienia osoba, która posiada miejsce zamieszkania może nabyć kolejną nieruchomość mieszkalną w celu zaspokojenia własnych celów mieszkaniowych. Zatem, podatnik, który uzyskał przychód ze sprzedaży nieruchomości lub praw może przeznaczyć go na zakup nieruchomości mieszkalnej lub prawa, pomimo że jest właścicielem lub współwłaścicielem innych nieruchomości mieszkalnych, zachowując przy tym prawo do ww. zwolnienia, jednakże przy spełnieniu przesłanki, że zakup ma służyć faktycznemu zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych. Zatem, podatnik, który uzyskał przychód ze sprzedaży nieruchomości lub praw może przeznaczyć go na zakup nieruchomości mieszkalnej lub prawa, pomimo że jest właścicielem lub współwłaścicielem innych nieruchomości mieszkalnych, zachowując przy tym prawo do ww. zwolnienia, jednakże przy spełnieniu przesłanki, że zakup ma służyć faktycznemu zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych tego podatnika.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan w uzupełnieniu wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy:

Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Na podstawie art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) i lit. c) cytowanej ustawy:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem oraz na nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz na nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie , prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

‒położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,

Stosownie do art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przez upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik poniósł wydatki na nabycie.

Jak stanowi art. 21 ust. 28 powołanej na wstępie ustawy:

Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1)nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2)budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

‒przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Odnosząc zatem przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że powołany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem wydatkowania - w warunkach określonych w ustawie – uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych dochodu wyłącznie na cele wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Zatem podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy - jest fakt wydatkowania (nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycia) dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw - w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych - na wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy cele mieszkaniowe.

Z opisu sprawy wynika, że w 2020 r. dokonał Pan sprzedaży nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym. Dwulokalowym, który nabył w 2018 r., a który został przez Pana przebudowany w 2019 r. Środki finansowe z jego sprzedaży zostały częściowo przeznaczone przez Pana na zakup nieruchomości gruntowej, która przylega do obecnego Pana domu. Zamierza Pan również do końca 2023 r. nabyć kolejną nieruchomość gruntową zabudowaną budynkiem mieszkalnym, położoną w innej miejscowości niż obecne Pana miejsce zamieszkania.

Wątpliwości Pani budzi m.in. kwestia, czy nabycie ww. nieruchomości w sytuacji gdy obecnie jest Pan w posiadaniu domu mieszkalnego, w którym mieszka wraz z rodziną , uprawnia Pana do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 punkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z istoty rozwiązania zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zastosowania ww. zwolnienia ma charakter enumeratywny (wyczerpujący).

Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Zatem, przy zwolnieniu uwzględnić można tylko takie wydatki, które poniesione zostaną na „własne cele mieszkaniowe”. Przy czym „własne cele mieszkaniowe” należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Podkreślenia wymaga bowiem, że ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”.

U podstaw omawianego zwolnienia legło bowiem założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane na realizację własnego celu mieszkaniowego zbywającego. Powyższy warunek wynika wprost z brzmienia przepisu normującego zwolnienie. Warunkiem zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych.

Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Ustawodawca wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe, a te realizowane są w dłuższym okresie czasu. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy, wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją, jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy – zaspokojenie jego niezaspokojonych celów mieszkaniowych.

W świetle powyższego, co do zasady, podatnik może skorzystać z omawianego zwolnienia w związku z zakupem nieruchomości na cele mieszkalne w sytuacji, gdy nabył własność, w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych i faktycznie realizuje lub będzie realizował w nim swoje potrzeby mieszkaniowe.

Jednocześnie należy zauważyć, że ustawodawca regulując ww. zwolnienie nie ograniczył wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do jednego z wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 i pkt 2 ww. ustawy celów, jednakże – przy spełnieniu pozostałych przesłanek – wydatkowanie przychodu musi być ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Innymi słowy, ustawodawca nie zastrzegł, że własne cele mieszkaniowe podatnika ograniczać się muszą do posiadania tylko jednej nieruchomości mieszkalnej.

W świetle takiego wyjaśnienia osoba, która posiada miejsce zamieszkania może nabyć kolejną nieruchomość mieszkalną w celu zaspokojenia własnych celów mieszkaniowych. Zatem, podatnik, który uzyskał przychód ze sprzedaży nieruchomości lub praw może przeznaczyć go na zakup nieruchomości mieszkalnej lub prawa, pomimo że jest właścicielem lub współwłaścicielem innych nieruchomości mieszkalnych, zachowując przy tym prawo do ww. zwolnienia, jednakże przy spełnieniu przesłanki, że zakup ma służyć faktycznemu zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych tego podatnika.

Z treści wniosku wynika, że:

-Zakupiona przez Pana działka budowlana przylegająca do obecnego Pana domu objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Została zakupiona przez Pana oraz małżonkę do wspólnego majątku, z myślą o realizacji własnych celów mieszkaniowych. Głównym powodem zakupu była potrzeba zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych powiększonej rodziny z stanu 2+1 do stanu 2+3. W chwili budowy domu, w którym obecnie Pan mieszka, byli rodziną 2+1, a wybudowany wówczas dom był adekwatny do ówczesnych potrzeb i nie przewidywane było dalsze powiększenie rodziny. Obecnie Pana rodzina 2+3 ma duże problemy z pomieszczeniem się w niedostosowanym do takiej liczby osób budynku oraz brakiem możliwości jego przebudowy, nadbudowy oraz rozbudowy. W wybudowanym w przyszłości na niej domu będzie Pan realizował własne cele mieszkaniowe, gdyż obecny dom jest za mały. Stary dom, w który obecnie Pan zamieszkuje zostanie opróżniony i będzie stał pusty. Nie będzie w nim realizowany żaden cel mieszkaniowy Pana ani Pana rodziny. Nie przewiduje Pan również jego sprzedaży ani wynajmu. Decyzja co do jego losów nie została jeszcze podjęta. Prawdopodobniej zostanie przekazany jednemu z dzieci.

-Zakupiona do końca bieżącego roku nieruchomość gruntowa zabudowana budynkiem mieszkalnym położonym poza obecnym Pana miejscem zamieszkania, tj. w C., będzie pełniła funkcję mieszkaniową Pana oraz jego rodziny, podczas pobytów zawodowych i rodzinnych na jego terenie. Realizowane będą również cele mieszkaniowe Pana podczas przyjazdów do C. celem opieki nad rodzicami. Ponadto będą w niej realizowane własne cele mieszkaniowe Pana wraz z małżonką i dziećmi podczas pobytów w C. celem odwiedzania i opieki nad rodzicami. Ponadto będą w niej realizowane własne cele mieszkaniowe Pana wraz z małżonką i dziećmi podczas pobytów w C. celem odwiedzania i opieki nad Pana rodzicami.

Mając zatem na uwadze powyższe należy stwierdzić, że skoro jak wskazał Pan w opisie sprawy zarówno w wybudowanym w przyszłości domu na gruncie przylegającym obecnie do Pana domu jak również w zakupionym do końca 2023 r. domu mieszkalnym będzie Pan realizował własne cele mieszkaniowe, to uznać należy, że wydatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia w 2020 r. nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem jednorodzinnym, dwulokalowym na zakup gruntu (działki budowlanej) przylegającej do obecnego Pan domu oraz na zakup domu mieszkalnego w C., uprawnia Pana do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym wskazać należy, że zwolnieniu podlega dochód w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości.

W świetle powyższego Pana stanowisko należało więc uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Panią we wniosku orzeczeń sądów i interpretacji indywidualnych, zauważyć należy, że stanowią one rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych oraz prawnych i tylko do nich się odnoszą, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. W konsekwencji, nie mogą wpływać na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych rozstrzygnięć, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy jednakże stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Końcowo wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.) jest sam przepis prawa. Organ zaznacza również, że prawo do zwolnienia podlega szczegółowej i ostatecznej weryfikacji przez organ podatkowy w toku postępowania podatkowego. Mając bowiem na uwadze treść art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, tut. organ wydając interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy zrealizował Pan swój cel mieszkaniowy, czy nie. Wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, organy podatkowe podejmują w toku postępowania podatkowego. Podstawowym narzędziem realizacji tej zasady jest postępowanie dowodowe, które nie jest prowadzone w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:z zastosowaniem art. 119a;w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).