Interpretacja indywidualna z dnia 4 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.210.2023.3.MW

Uznanie, że przedmiot transakcji (Aportu) będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a tym samym transakcja Aportu będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek wspólny z 2 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania, że przedmiot transakcji (Aportu) będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a tym samym transakcja Aportu będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wpłynął 2 czerwca 2023 r.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 lipca 2023 r. (data wpływu 28 lipca 2023 r.).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: (…).

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: (…).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego:

1. Opis zdarzenia przyszłego

(…) z siedzibą w (…) oraz (…) z siedzibą w (…) są spółkami kapitałowymi z siedzibą w Polsce, podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „ CIT”) podlegającymi w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Tym samym, Zainteresowani dla celów podatku CIT podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Na moment dokonania czynności opisanych w niniejszym wniosku, Zainteresowani będą zarejestrowani w Polsce jako podatnicy VAT czynni.

(…) oraz (…) należą do grupy kapitałowej (…)

Ogólny opis działalności Wnioskodawcy

(…) od 2007 r. jest podmiotem notowanym na warszawskiej Giełdzie Papierów Wartościowych. Wnioskodawca należy d o grona największych producentów naczep, przyczep i zabudów samochodowych w Europie oraz na świecie, a jego produkty są sprzedawane w ponad 30 krajach Europy, Azji i Afryki. Klientami (…) są firmy transportowe, budowlane, produkcyjne, dystrybucyjne i rolnicze. Grupa, do której należy Wnioskodawca, zatrudnia ponad 3000 pracowników.

Działalność (…) w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy

Wyprodukowane przez (…) maszyny i urządzenia rolnicze są sprzedawane pod marką (…) (od 2009 r.). Działalność sprzedażowa, marketingowa oraz badawczo-rozwojowa w zakresie maszyn i urządzeń przeznaczonych dla rolnictwa jest wyodrębniona w przedsiębiorstwie (…). Działalność (…) stanowi jeden z kluczowych elementów łańcucha wartości Grupy, identyfikowalny dla celów wewnętrznego zarządzania Wnioskodawcy.

Działalność (…) jest wyodrębniona w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w sposób opisany poniżej.

Płaszczyzna organizacyjna

Działalność sprzedażowa maszyn i urządzeń rolniczych jest operacyjnie i faktycznie wyodrębniona w ramach (…), co zostało odzwierciedlone w uchwale Zarządu Wnioskodawcy z dnia 31 maja 2023 r., w której wyodrębnienie tej działalności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy zostało formalnie potwierdzone. W uchwale tej Zarząd Wnioskodawcy potwierdził odrębność Działalności (…) w ramach istniejącego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy , w tym poprzez przypisany do tej działalności personel, aktywa i pasywa, zobowiązania i należności oraz prawa i obowiązki. Świadczy to o tym, że Działalność (…) w ramach przedsiębiorstwa (…) cechuje się uporządkowaną strukturą organizacyjną oraz niezależnym profilem działalności, pomimo tego, że nie stanowi jednostki organizacyjnej, posiadającej podmiotowość prawną (a w szczególności nie stanowi oddziału, filii, czy zakładu).

Co więcej, (…) posiada wyodrębnione konto bankowe dla Działalności (…). Ponadto, dla Działalności (…) przygotowywane są oddzielne cele biznesowe (finansowe) oraz budżet (wchodzący w skład całościowego budżetu Wnioskodawcy).

Płaszczyzna finansowa

Działalność (…) funkcjonuje również w oparciu o przypisane do niej aktywa i pasywa oraz zobowiązania i należności. W szczególności, Wnioskodawca jest w stanie przygotować rachunek zysków i strat oraz bilans odrębnie dla Działalności (…), co oznacza, że w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa identyfikuje - odrębnie dla Działalności (…) - przychody i koszty oraz aktywa i pasywa związane z tą działalnością, w tym m.in. zobowiązania pracownicze i związane z organizacją targów. Księgi Wnioskodawcy umożliwiają identyfikację aktywów oraz pasywów Działalności (…), jak również przychodów i kosztów związanych z Działalnością (…).

Natomiast w zakresie tych elementów rachunku zysków i strat oraz bilansu, których nie da się jednoznacznie przypisać do Działalności (…), tj. tam, gdzie alokacja na poszczególne jednostki biznesowe (…) nie jest bezpośrednio możliwa (przykładowo, w zakresie kosztów ogólnego zarządu), Wnioskodawca ma możliwość zastosowania uzasadnionego biznesowo klucza alokacji.

Płaszczyzna funkcjonalna

Działalność (…) funkcjonuje w oparciu o przypisane do niej personel, aktywa i pasywa, zobowiązania i należności oraz prawa i obowiązki. Wnioskodawca przypisuje do Działalności (…) odrębne środki trwałe i wartości niematerialne i prawne. Dodatkowo, prawa i obowiązki wynikające z umów dealerskich w zakresie maszyn i urządzeń rolniczych (ponad 40 takich umów) dotyczą ściśle Działalności (…) i są przypisane funkcjonalnie do niej w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

W związku z opisanym powyżej wyodrębnieniem Działalności (…) w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, intencją Grupy jest dalsze rozwijanie Działalności (…) w sposób niezależny, czemu służyć będzie o pisane w dalszej części Wniosku wniesienie Działalności (…) do odrębnej spółki (…) w ramach Grupy.

Jak wskazano powyżej, w ramach wewnętrznej struktury, w celu umożliwienia Działalności (…) efektywnego wykonywania zadań, (…) przypisuje d o Działalności (…) odrębne (w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa) zasoby służące ich realizacji (w tym składniki majątkowe i niemajątkowe, pracowników, prawa wynikające z zawartych umów, zobowiązania), w szczególności:

a. przypisanych do Działalności (…) 8 wykwalifikowanych pracowników (zatrudnionych na podstawie umów o pracę) zorganizowanych i wyodrębnionych w ramach ogólnej struktury organizacyjnej funkcjonującej w (…), do których obowiązków należy tylko praca w obszarze Działalności (…);

b. środki trwałe związane z zajmowanymi przez pracowników stanowiskami pracy (takie jak w szczególności wykorzystywane w pracy Działalności (…) sprzęt biurowy, w tym komputery znajdujące się w przestrzeni biurowej (…);

c. wartości niematerialne i prawne związane z Działalnością (…), w tym m.in. know-how i bazę kontaktów, będący w procesie rejestracji znak towarowy (…), domeny internetowe: (…); (…); (…), dokumentację techniczną do sprzedawanych produktów, homologacje, zakończone prace rozwojowe;

d. tajemnice przedsiębiorstwa;

e. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie Działalności (…);

 f. prawa i obowiązki wynikające z umów dealerskich oraz umów transportowych;

g. przychody i koszty oraz aktywa i pasywa, w tym m.in. zobowiązania pracownicze.

Opis planowanej transakcji i jej motywy

W Grupie (…) zidentyfikowano na poziomie strategicznym potrzebę wydzielenia Działalności (…) do odrębnej spółki, w celu dalszego kontynuowania działalności sprzedażowej, marketingowej i badawczo-rozwojowej w zakresie maszyn i urządzeń rolniczych, stanowiącej jedno z ogniw łańcucha wartości Grupy, już w ramach odrębnego podmiotu, tak aby w maksymalny sposób wykorzystać potencjał zasobów Działalności (…).

W związku z powyższym, planowane jest przeniesienie Działalności (…) z (…) do (…) w ramach aportu (dalej: „Aport”) (dalej: „Transakcja”). Jedynym udziałowcem w (…) w momencie dokonania Transakcji będzie Wnioskodawca.

W ramach Transakcji, na (…) zostaną przeniesione składniki majątku (…) przypisane na moment Transakcji d o Działalności (…), tj. w szczególności:

- środki trwałe związane z Działalnością (…) w postaci m.in. komputerów znajdujących się w przestrzeni biurowej (…);

- wartości niematerialne i prawne związane z Działalnością (…), obejmujące m.in. bazy danych zawierające listę umów o raz partnerów biznesowych (dealerów) , będący w procesie rejestracji znak towarowy (…), domeny internetowe, dokumentację techniczną do sprzedawanych produktów, homologacje, zakończone prace rozwojowe;

- prawa i obowiązki wynikające z umów dealerskich zawartych przez (…) oraz umów transportowych; członkostwo w izbie gospodarczej;

- zobowiązania i należności związane z Działalnością (…), m.in. z udzielonych gwarancji, funkcjonalnie związanych z Działalnością (…);

- stany mag azynowe związane z działalnością Działalności (…).

Składniki materialne i niematerialne przypisane do Działalności (…) będą stanowiły przedmiot Aportu, umożliwiając tym samym kontynuację jej działalności gospodarczej w (…) w takim samym zakresie, w jakim była ona prowadzona w (…) .(…), w o parciu o przed miot Aportu, o którym mowa we wniosku, będzie mógł samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą w zakresie działalności sprzedażowej, marketingowej i badawczo-rozwojowej w zakresie maszyn i urządzeń rolniczych. Nie jest planowane, aby po Aporcie spółka (…) zmieniła zakres bądź przedmiot przejmowanej działalności, chyba że będzie to wymagane przepisami prawa, będzie wynikać z obowiązujących (…) umów bądź będzie w przyszłości wynikiem dostosowania się d o zmieniającego się otoczenia biznesowego i ekonomicznego.

(…) dla celów podatkowych przyjmie składniki wchodzące w skład Działalności (…) w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych (…).

W zakresie użytkowania powierzchni biurowej po Transakcji (…) będzie użytkowała ją na podstawie zawartej z (…) umowy najmu. Dodatkowo, możliwe jest, że (…) oraz (…) zawrą także umowę dotyczącą wykorzystania samochodów służbowych dotychczas wykorzystywanych przez pracowników (…) przyporządkowanych do Działalności (…) w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Celem powyższego rozwiązania jest umożliwienie (…) prowadzenia działalności w dotychczas wykorzystywanej lokalizacji i przy pomocy dotychczas użytkowanych samochodów osobowych, które zarówno przed jak i po Transakcji należą do (…). Umowy takie zostaną zawarte najpóźniej w momencie Transakcji.

Będące przedmiotem sprzedaży przez (…) maszyny i urządzenia rolnicze, dotychczas produkowane - obok innych urządzeń i maszyn - w (…), po Transakcji będą nadal produkowane przez (…) i następnie sprzedawane do (…). W tym celu (…) zawrze odrębną umowę z (…) (obecnie taka umowa nie jest potrzebna ani możliwa - a w konsekwencji nie może być przeniesiona do (…) w ramach Aportu - w związku z tym, że produkcja i sprzed aż odbywa się w ramach tego samego podmiotu).

W przypadku tych elementów, których nie da się jednoznacznie przypisać do Działalności (…), planowane jest ich użytkowanie przez (…) na podstawie udzielonej na jej rzecz sublicencji bądź umowy, ewentualne wydatki z tego tytułu mogą być refakturowane przez (…), np. dotyczące programów do konstruowania.

W związku z Transakcją do (…) w trybie art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2022 r., poz. 1510 ze zm., dalej: „Kodeks pracy”) przejdą także pracownicy organizacyjnie i funkcjonalnie związani z Działalnością (…) (tj. na dzień składania niniejszego wniosku 8 osób przypisanych do Działalności (…). Ponadto, wraz z pracownikami, przeniesione zostaną wszelkie zobowiązania i należności pracownicze dotyczące ww. pracowników, w tym m.in. kwestie związane z korzyściami pracowniczymi , takimi jak prywatna opieka zdrowotna czy ubezpieczenie na życie.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż przeprowadzenie Aportu w ramach opisywanej Transakcji ma na celu zwiększenie efektywności biznesowej Grupy (…) po przez przeniesienie działalności sprzedażowej, marketingowej i badawczo-rozwojowej w zakresie maszyn i urządzeń rolniczych do odrębnego wyspecjalizowanego podmiotu – (…). Po Transakcji (…) skoncentruje się na prowadzeniu i rozwijaniu wniesionej do niej Działalności (…). Zmiana ta w zamierzeniu pozwoli na optymalizację biznesową dla Grupy (…) poprzez efektywniejsze wykorzystanie posiadanych zasobów.

Ponadto, będąca przedmiotem wniosku Transakcja uwarunkowana będzie przede wszystkim względami gospodarczymi, a jej przeprowadzenie od bywać się będzie z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. W szczególności, głównym ani jednym z głównych jej celów nie jest i nie będzie unikanie opodatkowania ani uchylanie się od opodatkowania.

Pytanie w zakresie podatku VAT (oznaczone we wniosku nr 3)

Czy będący przedmiotem Aportu majątek stanowiący Działalność (…) wnoszony do (…) będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a tym samym transakcja Aportu będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie podatku VAT

Zdaniem Zainteresowanych, w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego majątek przeniesiony przez (…) do (…) w wyniku Aportu będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji transakcja nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi z kolei, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W ocenie Zainteresowanych „transakcję zbycia” należy traktować w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów”, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. „Zbycie” obejmie zatem wszelkie czynności, w ramach których dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, przykładowo sprzed aż, zamianę, darowiznę czy także przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Biorąc powyższe pod uwagę, planowany Aport, w ramach którego dojdzie do przeniesienia na (…) Działalności (…) powinien zostać uznany za „transakcję zbycia”, o której mowa w art. 6 ust. 1 ustawy o VAT.

W celu dokonania prawidłowej oceny, czy analizowana transakcja będzie podlegać VAT konieczne jest również dalsze ustalenie, czy jej przed miot będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższej definicji, wyróżnia się następujące przesłanki warunkujące możliwość uznania przedmiotu transakcji za zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa:

- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zainteresowani wskazują, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa obowiązująca na gruncie ustawy o VAT jest identyczna z definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa obowiązującą na gruncie ustawy o CIT. Tym samym, analiza Zainteresowanych w zakresie przesłanek kwalifikujących do uznania przenoszonej masy majątkowej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa dokonana w uzasadnieniu do Pytania nr 1 pozostaje aktualna również na gruncie ustawy o VAT.

[Poniżej analiza Zainteresowanych w zakresie przesłanek kwalifikujących do uznania przenoszonej masy majątkowej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa zawarta w uzasadnieniu do pytania nr 1 – przypis Organu]:

„W celu wykazania, że dane składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstw a konieczne jest od niesienie się do każdej z płaszczyzn osobno oraz wykazanie, że w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego majątek związany z Działalnością (…), który ma być przedmiotem Aportu do (…), jest wyodrębniony na każdej z omawianych płaszczyzn.

Składniki majątkowe Działalności (…) jako zespół składników majątkowych

W pierwszej kolejności należy jednak zauważyć, że składniki majątkowe wchodzące w skład Działalności (…) stanowią zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań w tym znaczeniu, że między składnikami majątkowymi istnieją funkcjonalne połączenia - nie jest to zatem zbiór luźnych elementów. Zespół ten służy realizacji określonych zadań, tj. prowadzeniu Działalności (…). Między składnikami majątkowymi istnieją funkcjonalne powiązania i służą one prowadzeniu Działalności (…).

Składniki majątkowe będące przedmiotem Aportu służą odrębnym celom biznesowym, które są jasno zdefiniowane i rozpoznawalne. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego wyodrębnienie Działalności (…) w przedsiębiorstwie (…) zostało odzwierciedlone w uchwale Zarządu (…) z dnia 31 maja 2023 r.

Dodatkowo obie grupy składników majątku spełniają również pozostałe kryteria uprawniające do uznania ich za ZCP, a mianowicie:

Wyodrębnienie organizacyjne

Ustawa o CIT nie zawiera definicji przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego, jednak przyjmuje się, że organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa, co Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazuje m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 21 lutego 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.743.2022.4.AW.

Na gruncie opisywanego zdarzenia przyszłego, w działalności (…) jest zauważalne wyodrębnienie organizacyjne w odniesieniu do majątku składającego się na Działalność (…), pod legającego przeniesieniu w ramach Aportu na rzecz (…).

O wyodrębnieniu organizacyjnym Działalności (…) świadczy przede wszystkim fakt wykonywania niezależnych zadań gospodarczych, poprzez wykorzystanie odrębnych aktywów i zobowiązań, a także zaangażowania pracowników alokowanych do tej działalności. Działalność (…) posiada wyodrębnione, szczegółowo określone aktywa oraz pasywa związane z realizowanymi zadaniami, w szczególności:

- prawa i obowiązki wynikające z umów z pracownikami (…);

- środki trwałe;

- wartości niematerialne i prawne;

- zobowiązania, w tym zobowiązania z tytułu wynagrodzeń i udzielonych gwarancji;

- prawa i obowiązki wynikające z umów dealerskich zawartych przez (…) o raz umów transportowych, członkostwo w izbie gospodarczej, które są funkcjonalnie związane z Działalnością (…).

W ramach Działalności (…) wykorzystywane są więc odrębne zasoby, w tym środki trwałe/wyposażenie oraz pracownicy.

Dodatkowo, przeniesienie pracowników w ramach Aportu nastąpi w formie przejścia zakładu pracy, zgodnie z art. 23¹ Kodeksu pracy. Ponadto, wraz z pracownikami, przeniesione zostaną wszelkie zobowiązania i należności pracownicze dotyczące ww. pracowników, w tym m.in. kwestie związane z korzyściami pracowniczymi takimi jak prywatna opieka zdrowotna czy ubezpieczenie na życie.

Działalność (…) nie stanowi co prawda odrębnego wydzielonego prawnie oddziału, filii lub zakładu, a w związku z tym nie jest odrębnym pracodawcą, jednak przypisanie składników majątku/pracowników do niego ma charakter wewnętrzny, potwierdzony wspomnianą powyżej uchwałą Zarządu. W konsekwencji przypisanie takie występuje na gruncie organizacyjnym . Dodatkowo, (…) posiada wyodrębnione konto bankowe dla prowadzonej Działalności (…).

Tym samym, zdaniem Zainteresowanych należy uznać, że Działalność (…) spełnia przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego .

Wyodrębnienie finansowe

W doktrynie prawa podatkowego przyjmuje się, że przesłanka wyodrębnienia finansowego jest spełniona m.in. wtedy, kiedy ZCP posiada osobne aktywa i pasywa, które zostały do niej alokowane i które związane są z danym typem działalności.

Wyodrębnienie finansowe jest podobnie definiowane przez organy podatkowe. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 13 kwietnia 2023 r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.83.2023.2.AND, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zauważył, że „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. Powszechnie przyjmuje się również, że wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać całkowitej samodzielności finansowej polegającej na sporządzaniu oddzielnego bilansu (tzw. samobilansujący się oddział) lub prowadzeniu osobnych ksiąg rachunkowych. Przesłanka wyodrębnienia finansowego sprowadza się natomiast do sytuacji, w której poprzez przyjęte metody ewidencjonowania możliwe jest przypisanie składników majątkowych, wyników finansowych i parametrów gospodarczych do określonego rodzaju prowadzonej działalności.

Zdaniem Zainteresowanych, Działalność (…) jest wyodrębniona finansowo w ten sposób, że istnieje możliwość ścisłego przypisania do niej zarówno osiąganych przychodów, jak i generowanych kosztów (…). Zespół składników majątkowych związanych z Działalnością (…) ze względu na odmienną specyfikę generuje odrębne i niezależne grupy przychodów i kosztów.

(…) posiada wyodrębnione konto bankowe dla Działalności (…).

W zakresie tych elementów rachunku zysków i strat oraz bilansu, których nie da się jednoznacznie przypisać do Działalności (…), tj. tam, gdzie alokacja na poszczególne jednostki biznesowe (…) nie jest bezpośrednio możliwa (przykładowo, w zakresie kosztów ogólnego zarządu), Wnioskodawca ma możliwość zastosowania uzasadnionego biznesowo klucza alokacji.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, możliwa jest identyfikacja w księgach (…) aktywów i pasywów Działalności (…), jak również przychodów i kosztów związanych z Działalnością (…). Co istotne, Działalność (…) posiada również wyodrębniony budżet oraz oddzielne cele biznesowe (finansowe).

Podsumowując, zdaniem Zainteresowanych, należy uznać, że Działalność (…) w (…) spełnia przesłankę wyodrębnienia finansowego.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Jak wskazano w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 kwietnia 2023 r. o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.49.2023.4.KW, wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Podobne podejście zostało zaprezentowane m. in. przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 11 kwietnia 2019 r. o sygn. I SA/Sz 80/19: „Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego, sprowadza się natomiast do zbadania, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. W istocie, aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy”.

W ocenie Zainteresowanych, Działalność (…) spełnia przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego.

Do Działalności (…) zostały alokowane składniki majątkowe oraz zasoby ludzkie niezbędne do wykonania właściwych dla niej zadań.

W przedmiotowej sytuacji, wyodrębnienie funkcjonalne przejawia się, zdaniem Wnioskodawcy, w innych i niezależnych od siebie celach biznesowych, które realizuje Działalność (…). Do Działalności (…) zostały alokowane składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej w tym zakresie.

W szczególności Działalność (…) realizuje swoje zadania dzięki:

- wykwalifikowanym pracownikom dedykowanym Działalności (…)

- zawartym umowom, w szczególności umowom dealerskim i transportowym przypisanym do Działalności (…);

- posiadaniu aktywów, w tym środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Tym samym, Działalność (…) należy uznać w istocie za zespół składników majątkowych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące przypisane mu zadania.

Należy również wskazać, że w oparciu o przeniesione aktywa, pasywa i pracowników (…) będzie prowadziła działalność przejmowanej Działalności (…) przy wykorzystaniu przejętych (i ewentualnie własnych) składników majątkowych.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy uznać, że dokonany w ramach transakcji Aport nie będzie stanowić przeniesienia przypadkowego zbioru składników, ale zbioru elementów powiązanych funkcjonalnie. W rezultacie, umożliwi to podjęcie samodzielnej działalności przez (…) po dokonaniu Aportu w zakresie Działalności (…) w oparciu o otrzymane w ramach Aportu (i ewentualnie własne) składniki majątku. W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, Działalność (…) będzie spełniać przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego.

Podsumowanie

Reasumując, należy stwierdzić, że Działalność (…) na moment Aportu będzie wyodrębniona organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w strukturze (…) oraz będzie posiadać odpowiednie zasoby ludzkie. Tym samym stanowić będzie organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (…) zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, tj. zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

W tym miejscu zauważyć należy, że na powyższą konkluzję nie wpłynie negatywnie fakt użytkowania przez (…) po Aporcie powierzchni biurowej na podstawie zawartej z (…) umowy najmu, wykorzystywanie samochodów służbowych dotychczas użytkowanych przez pracowników (…) przyporządkowanych do Działalności (…), w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, na podstawie zawartych z (…) od rębnych umów, bez przeniesienia prawa własności oraz zawarcia przez (…) odrębnej umowy z (…) stanowiącej podstawę do nabycia maszyn i urządzeń rolniczych będących przedmiotem sprzedaży przez (…).

Zainteresowani pragną podkreślić, że ich zdaniem - co było szczegółowo analizowane w stanowisku w zakresie Pytania nr 1 [w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych – przypis Organu] Działalność (…) stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, będący jednocześnie wyodrębniony na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa lub jego zorganizowana część przechodzi na własność nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy.

Wynika to również z treści przepisu art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, który stanowi, że - w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta o kreślona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z treści przytoczonego przepisu wynika, że z transakcją zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 ustawy o VAT mamy do czynienia tylko wówczas, gdy nabywca kontynuuje działalność gospodarczą przy użyciu nabytego przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa).

Teza ta znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, które jednolicie podkreślają, że wyłączenie, o którym mowa w ww. unormowaniu, dotyczy tylko takiej transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w wyniku której następca prawny (nabywca) będzie prowadził działalność gospodarczą w oparciu o przekazane przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część (por. np. wyroki NSA: z 6 listopada 2014 r., I FSK 1668/13; z 29 maja 2014 r., I FSK 1028/13; z 1 marca 2013 r., I FSK 375/12).

Dodatkowo, podejście to zostało wyrażone przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w postanowieniu z dnia 16 stycznia 2023 r. w sprawie C-729/21, który stwierdził, że „objęcie zakresem pojęcia „przekazania całości lub części majątku” w rozumieniu art. 19 akapit pierwszy dyrektywy 2006/112 wymaga, aby nabywca miał zamiar prowadzić przekazane przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa” (pkt 46).

W konsekwencji istotne jest, aby zbyta zorganizowana część przedsiębiorstwa służyła nabywcy do prowadzenia działalności gospodarczej z zachowaniem nabytych składników majątku. Co istotne, jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w ww. postanowieniu, „pojęcie „przekazania całości lub części majątku” obejmuje przeniesienie części przedsiębiorstwa, nawet jeśli nie zostały przeniesione na nabywcę wszystkie składniki materialne i niematerialne, które wchodzą w skład tej części” (pkt 42).

Powyższe stanowisko Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wpisuje się, zdaniem Zainteresowanych, w ramy analizowanego zdarzenia przyszłego. Jak zostało bowiem wskazane, po Transakcji, (…) będzie w szczególności użytkowała powierzchnię biurową oraz samochody służbowe dotychczas użytkowane przez pracowników (…) przyporządkowanych do Działalności (…) na podstawie oddzielnych umów zawartych z (…). Dodatkowo, będące przedmiotem sprzedaży przez (…) maszyny i urządzenia rolnicze, dotychczas produkowane - obok innych urządzeń i maszyn - w (…), po Transakcji będą nadal produkowane przez (…) i następnie sprzedawane do (…). W tym celu (…) zawrze odrębną umowę z (…).

Podobne konkluzje wynikają także z ugruntowanego stanowiska polskich organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 22 września 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.176.2020.5.RK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się ze stanowiskiem podatnika, zgodnie z którym sam fakt korzystania z pomieszczeń z wyposażeniem na podstawie umowy dzierżawy nie może implikować, że w ramach aportu nie doszło do przeniesienia wszystkich składników majątku niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej jako zorganizowana część przedsiębiorstwa. W ocenie organu, kluczowa dla zbadania statusu ZCP jest możliwość kontynuowania działalności w dotychczasowym zakresie obejmującym jej kluczowe funkcje, a zawarcie ww. umowy tego w żaden sposób nie uniemożliwia.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 1 sierpnia 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.411.2018.1.KK, gdzie wskazano, że „nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa”. Ponadto, jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1896/11 „możliwość uznania danej czynności prawnej za mającą za przedmiot zorganizowaną część przedsiębiorstwa zależna jest właśnie od tego, czy zespół ten pozwala na realizację działań gospodarczych, do których zorganizowana część przedsiębiorstwa została powołana”.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, iż brak przeniesienia w drodze Aportu wszystkich składników majątkowych i niemajątkowych związanych z prowadzeniem Działalności (…), nie wpłynie negatywnie na możliwość jej kontynuacji w ramach (…), jak również nie uniemożliwi zakwalifikowania pozostałych przenoszonych składników jako ZCP. Wynika to z faktu, iż (…) zamierza prowadzić działalność gospodarczą w zakresie, w jakim wcześniej była o na prowadzona w zakresie Działalności (…) przez (…) oraz, po przeprowadzeniu Transakcji, będzie miała ku temu odpowiednie i wystarczające zasoby. Zatem nabyty zespół składników majątkowych będzie służył działalności o podatkowanej (…) poprzez kontynowanie Działalności (…).

Biorąc powyższe pod uwagę, majątek przejmowany przez (…) w postaci Działalności (…) będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W związku z powyższym, Aport będzie wyłączony z zakresu opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, w zakresie podatku od towarów i usług – pytanie nr 3 – jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. Ocena prawna Państwa stanowiska w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie zawarta w odrębnych rozstrzygnięciach.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto Organ informuje, że 29 kwietnia 2022 r. ogłoszony został tekst jednolity ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opublikowany w Dz. U. z 2022 r., poz. 931 i posiada już zmiany.

Odnosząc się do faktu, że na poparcie własnej argumentacji Zainteresowani powołali się na funkcjonujące w obrocie prawnym interpretacje indywidualne, Organ pragnie zauważyć, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i odnoszą się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjujących te sprawy wnioskach. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych. Interpretacje indywidualne nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2022 r., poz. 2651, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

(…) (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1, w zw. z art. 14r § 5 Ordynacji podatkowej.