Interpretacja indywidualna z dnia 27 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-1.4011.549.2023.2.BS

Opodatkowanie wypłaty zysku z działalności spółki przed jej przekształceniem.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

W dniu 31 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 15 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowana będąca stroną postępowania:

• Pan K. Z.

2)Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

• Pan J. D.
• Pan P. S.
• Pan M. O.
• Pan K. G.
• Pan E. K.
• Pani A. K.

Opis zdarzenia przyszłego

J. D., P. S., K. G., M. O., E. K., K. Z. i A. K. (dalej: Wspólnicy lub Wnioskodawcy) są podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych i podlegają w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Wspólnicy są wspólnikami A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w (...) (dalej: Spółka Przekształcana).

Spółka Przekształcana z dniem 1 maja 2021 r., na mocy art. 2 w zw. z art. 12 ust. 2 Ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2020 poz. 2123; dalej: ustawa Nowelizująca), uzyskała status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (Dz. U. 2022 poz. 2587; dalej: ustawa o CIT). Przed dniem uzyskania przez Spółkę Przekształcaną statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, od dochodów wypracowywanych przez Spółkę Przekształcaną Wnioskodawcy proporcjonalnie do udziału w zysku spółki obliczali i wpłacali w trakcie roku podatkowego do właściwego urzędu skarbowego miesięczne zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, a po zakończeniu roku podatkowego składali zeznanie roczne i wpłacali ewentualną różnicę między należnym podatkiem a sumą uiszczonych w danym roku podatkowym zaliczek.

Spółka Przekształcana prowadzi księgi rachunkowe na zasadach określonych w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tzw. pełna księgowość). Spółka Przekształcana w bilansie po stronie pasywów jako kapitał własny w pozycji „kapitał (fundusz) zapasowy" wykazuje niewypłacone zyski z lat ubiegłych pochodzące z okresu, w którym nie była podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: zyski z działalności spółki przekształcanej).

Wspólnicy planują przekształcenie Spółki Przekształcanej w prostą spółkę akcyjną (dalej: Spółka Przekształcona) w trybie art. 551 S 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (dalej: KSH).

Niewykluczone, że przed lub po przekształceniu w prostą spółkę akcyjną zostaną podjęte uchwały o wypłacie części zysku z lat ubiegłych (zgromadzonego dotychczas na kapitale zapasowym spółki, w szczególności zysku osiągniętego przez Spółkę

Przekształcaną w okresie, gdy była transparentna podatkowo). W przypadku podjęcia uchwały przed przekształceniem, część zysków z działalności Spółki Przekształcanej może zostać wypłacona przed dniem przekształcenia, natomiast pozostałą część Spółka Przekształcana przeksięguje w bilansie z kapitału własnego na zobowiązania długoterminowe. Powyższa operacja zostanie zaprezentowana przez przekształceniem w bilansie Spółki Przekształcanej, a następnie w bilansie otwarcia Spółki Przekształconej.

Zyski nieprzeznaczone do wypłaty przed przekształceniem, ze względu na występujące różnice w strukturze kapitału własnego spółki komandytowej i prostej spółki akcyjnej (w prostej spółce akcyjnej zasadniczo nie występuje kapitał zapasowy), na dzień przekształcenia byłyby ujęte w innej niż kapitał zapasowy i kapitał akcyjny pozycji kapitału własnego Spółki Przekształconej.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że uchwały będą precyzować w jakim okresie osiągnięte zostały zyski przeznaczane do wypłaty oraz w jakich kwotach przypisane zostały do odpowiednich Wspólników.

W takim przypadku Spółka Przekształcana na dzień przekształcenia w prostą spółkę akcyjną może wykazywać w bilansie m.in. następujące pozycje:

1)zgromadzone na kapitale własnym (innym niż kapitał akcyjny i zapasowy) niepodzielone zyski z lat ubiegłych, tj. osiągnięte przed 1 maja 2021 r., gdy Spółka Przekształcana była transparentna podatkowo;

2)zyski z lat ubiegłych przekazane na podstawie podjętej przed dniem przekształcenia uchwały do wypłaty Wspólnikom i wykazane w kontach zobowiązań spółki, tj. zyski z lat ubiegłych osiągnięte przed 1 maja 2021 r., gdy Spółka Przekształcana była transparentna podatkowo.

Wspólnicy rozważają dwa warianty w zakresie formy opodatkowania Spółki Przekształconej na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych. W pierwszym wariancie Spółka Przekształcona wybrałaby opodatkowanie w formie ryczałtu od dochodów spółek na zasadach określonych w rozdziale 6b ustawy o CIT. W drugim wariancie Spółka Przekształcona podlegałaby opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Pytania

1.Czy wypłata przez Spółkę Przekształconą zysków z lat ubiegłych zgromadzonych przed dniem przekształcenia na kapitale zapasowym oraz wykazanych na kontach zobowiązań Spółki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawców (którym wypłacane są przypisane do nich zyski z czasów gdy Spółka Przekształcana była transparentna podatkowo), jeżeli Spółka Przekształcona będzie podlegała opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek?

2.Czy wypłata przez Spółkę Przekształconą zysków z lat ubiegłych zgromadzonych przed dniem przekształcenia na kapitale zapasowym oraz wykazanych na kontach zobowiązań Spółki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawców (którym wypłacane są przypisane do nich zyski z czasów gdy Spółka Przekształcana była transparentna podatkowo), jeżeli Spółka Przekształcona będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych?

3.Czy wypłaty do Wspólników zysków z lat ubiegłych zgromadzonych przed dniem przekształcenia na kapitale zapasowym oraz wykazanych na kontach zobowiązań spółki (z czasów gdy Spółka Przekształcana była transparentna podatkowo), będą wiązać się dla Spółki Przekształconej z powstaniem dochodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ustawy o CIT?

Niniejsza interpretacja rozstrzyga w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 i 2 dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie pytania nr 3 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawców wypłata zysków z lat ubiegłych zgromadzonych przed dniem przekształcenia na kapitale zapasowym oraz wykazanych na kontach zobowiązań spółki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych po dniu przekształcenia, jeżeli Spółka Przekształcona będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w formie ryczałtu od dochodów spółek.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 poz. 2647 z późn. zm. dalej: ustawa o PIT) opodatkowaniu tym podatkiem podlegają u osób fizycznych wszelkie osiągnięte przez nie dochody. Przy czym, co do zasady, dochodem jest nadwyżka sumy przychodów z konkretnego źródła nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Tym samym punktem wyjścia dla stwierdzenia opodatkowania po stronie podatnika danej czynności lub transakcji jest wystąpienie po jego stronie przychodu podatkowego. Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT przychodem są co do zasady wypłacone podatnikowi lub postawione do jego dyspozycji środki pieniężne. W określonych jednak przepisami przypadkach przychodem podatnika są także przychody należne, tj. takie które jeszcze nie zostały faktycznie wypłacone na rzecz podatnika (nie otrzymał on środków pieniężnych lub innego aktywa), ale na mocy szczególnych przepisów podatkowych przychód ten należy już dla celów podatku dochodowego temu podatnikowi przypisać i pomimo braku faktycznego otrzymania opodatkować.

Przy czym, zgodnie z podejściem wypracowanym w doktrynie prawa podatkowego, orzecznictwie sądów administracyjnych oraz praktyce organów podatkowych, pod pojęciem przychodu podatkowego nie należy rozumieć każdej kwoty otrzymanych środków finansowych, ale tylko takie, które stanowią dla niego:

I.faktyczne przysporzenie majątkowe, tj. z perspektywy podatkowej prowadzą do zwiększenia aktywów danego podatnika lub zmniejszenia jego pasywów,

II.przysporzenie o charakterze trwałym i definitywnym,

III.przysporzenie o ustalonej wartości (kwocie).

W ocenie Wnioskodawców w zakresie, w jakim w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wypłata przez Spółkę Przekształconą zysku na rzecz akcjonariusza będącego osobą fizyczną stanowi faktycznie wypłatę zysku niewypłaconego za okres działania spółki komandytowej w okresie przed I maja 2021 r., otrzymywana przez akcjonariusza wypłata nie spełnia powyższego warunku uznania jej za przychód podatkowy. Wypłata ta w ujęciu podatku dochodowego od osób fizycznych nie skutkuje powstaniem przysporzenia majątkowego, bowiem w świetle przepisów ustawy o PIT środki te już uprzednio stanowiły ich przychód podatkowy, a zatem to wówczas stanowiły dla nich przysporzenie majątkowe (tj. przysporzenie to wystąpiło w przeszłości). Tym samym wypłata na rzecz Wnioskodawców dywidendy w tej części nie wiąże się po ich stronie z faktycznym przysporzeniem majątkowym na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Co więcej, Spółka Przekształcana do dnia 30 kwietnia 2021 r. jako spółka komandytowa, nie była podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o PIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału). Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o PIT powyższą zasadę stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, strat, jak też ulg podatkowych związanych z działalnością prowadzoną w formie spółki osobowej. W konsekwencji wspólnik spółki osobowej zobowiązany jest rozliczyć przychody i inne pozycje kształtujące wysokość zobowiązania podatkowego wynikające z działalności spółki osobowej jako swoje pozycje podatkowe - stosownie do jego udziału w zysku spółki określonym w umowie spółki.

Biorąc pod uwagę powyższe, podatnicy uzyskujący dochody z tytułu udziału w spółce osobowej (z wyjątkiem spółki komandytowo-akcyjnej) zobowiązani byli do rozpoznawania na bieżąco w ciągu roku wynikających z działalności tej spółki przychodów podatkowych i kosztów uzyskania przychodów jako własnych dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych i zapłaty w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek. Następnie wspólnicy dokonywali rocznego rozliczenia tego dochodu oraz wpłaconych zaliczek w składanym zeznaniu podatkowym ponownie jako własnego dochodu i jako podatku dochodowego należnego od nich jako wspólników spółki osobowej. Obowiązki te występowały po ich stronie niezależnie od dokonywanych na ich rzecz przez spółkę wypłat zysku, tj. obowiązek obliczenia należnego podatku i jego zapłaty występował po stronie wspólników takiej spółki osobowej także wtedy, gdy wspólnicy faktycznie nie otrzymali wypłaty tego zysku.

Konsekwentnie, w związku z faktem, że zysk wypracowany przez spółkę osobową podlegał opodatkowaniu jako dochód wspólników na bieżąco - w momencie jego osiągnięcia - wypłata tego zysku na rzecz wspólników nie generowała opodatkowania. Powyższe wynikało właśnie z opisanej powyżej reguły, że zysk ten stanowił przysporzenie majątkowe dla wspólników w momencie jego osiągnięcia przez spółkę, a nie w momencie wypłaty na rzecz wspólników.

W tym kontekście wskazać należy, iż ustawa Nowelizująca, która wprowadziła opodatkowanie spółek komandytowych podatkiem dochodowym od osób prawnych, nie przewiduje opodatkowania podatkiem dochodowym wypłaty zysków wypracowanych w okresie, zanim spółka komandytowa stała się podatnikiem CIT.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy Nowelizującej do dochodów wspólników spółki komandytowej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, a osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym spółka taka stała się podatnikiem CIT, stosuje się przepisy w brzmieniu obowiązującym w okresie, kiedy spółki komandytowe nie były podatnikami CIT, tj. że wypłata takiego zysku jest neutralna podatkowo. Celem tego przepisu było wyeliminowanie efektywnego podwójnego opodatkowania zysków wspólników spółek komandytowych w związku ze zmianą statusu takiej spółki na gruncie podatku dochodowego.

Jak zostało przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, spółka komandytowa (Spółka Przekształcana) zostanie przekształcona w prostą spółkę akcyjną (Spółka Przekształcona) w trybie określonym art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych. Prosta spółka akcyjna, jako osoba prawna, zgodnie z art. 1 ustawy o CIT, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z obowiązującymi od 1 stycznia 2021 r. przepisami spółki komandytowe mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej są podatnikami CIT, ze wszystkimi tego konsekwencjami. Podlegają one takim samym zasadom opodatkowania jak spółki kapitałowe i na takich samych zasadach opodatkowaniu podlegają ich wspólnicy. Co więcej, analiza przepisów ustawy o PIT i ustawy o CIT po zmianach obowiązujących od 1 stycznia 2021 r. wskazuje, że do spółek komandytowych na gruncie podatków dochodowych stosuje się te same instytucje i klasyfikacje podatkowe jak w przypadku spółki kapitałowej.

W związku z powyższym, przepisy ustawy o CIT od 1 stycznia 2021 r. obejmują także spółki komandytowe. Na gruncie ustawy o PIT pojęcie „udziałów (akcji)" (art. 5a pkt 29 ustawy o PIT) w spółce zarezerwowane dotąd dla spółek kapitałowych (oraz od kilku lat „hybrydowej" spółki komandytowo-akcyjnej zaliczanej przez k.s.h. do spółek osobowych), obejmuje obecnie także ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce komandytowej, z kolei „udział w zyskach osób prawnych" (art. 5a pkt 31 ustawy o PIT) obejmuje także udział w zysku spółki komandytowej.

Mając na uwadze, że przekształcenie spółki komandytowej będącej podatnikiem podatku dochodowego w spółkę kapitałową nie powoduje zmiany statusu podatkowego lub zasad opodatkowania zarówno samej spółki, jak i wspólników, to regulacje ustawy Nowelizującej powinny znaleźć zastosowanie także do podziału (wypłaty) zysku spółki kapitałowej w formie dywidendy (w ujęciu prawnym) po przekształceniu (po przekształceniu będzie to podstawowa forma dystrybucji zysków od Spółki Przekształconej do akcjonariuszy). Przedstawiona interpretacja zgodna jest też z celem wskazanego powyżej przepisu - brak podwójnego opodatkowania zysków spółki komandytowej powstałych w czasie, kiedy nie była jeszcze podatnikiem CIT, nie dotyczy tylko ich wypłaty ze spółki komandytowej będącej takim podatnikiem, ale także następców prawnych takiej spółki, w tym spółki kapitałowej powstałej z jej przekształcenia. Takie rozumienie powyższych regulacji potwierdza także zasada sukcesji uniwersalnej wynikająca z art. 93a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2651), zgodnie z którymi osoba prawna powstała w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Na mocy wskazanej zasady Spółka Przekształcona wstąpi zatem we wszystkie prawa i obowiązki podatkowe przekształcanej Spółki w jej obecnej formie prawnej (spółki komandytowej) - w tym uprawienia w zakresie wyłączenia z opodatkowania zysków zatrzymanych wypracowanych przed 1 maja 2021.

Powyższe poglądy znajdują potwierdzenie w ocenie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej podczas rozstrzygania wniosków o zbliżonym stanie faktycznym:

• interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 marca 2023 roku, sygn. 0114-KDlP3-1.4011.111.2023.2.BS

  „Biorąc pod uwagę przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa, w wyniku przekształcenia spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością -w ramach sukcesji uniwersalnej, która ma miejsce przy przekształceniu spółek -zobowiązanie do wypłaty zaległego zysku zostanie przejęte przez spółkę przekształconą. Po przekształceniu - następca prawny spółki komandytowej, czyli spółka z ograniczoną odpowiedzialnością - zobowiązana jest do spełnienia tego zobowiązania wobec dotychczasowych wspólników spółki komandytowej. W związku z tym, przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie powinno mieć wpływu na skutki podatkowe wypłaty wspólnikom zysków wypracowanych przed 1 stycznia 2021 r. (1 maja 2021 r.). Dla byłych już wspólników spółki komandytowej, aktualnie wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, będzie to obojętne podatkowo. W konsekwencji, wypłata Wnioskodawcy przez spółkę przekształconą zysków wypracowanych przed przekształceniem przez spółkę przekształcaną - powstałych przed 1 maja 2021 r. -nie będzie podlegała opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy nowelizującej.”

• interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 stycznia 2023 roku, sygn. 0114-KDlP3-1.4011.1049.2022.2.MS2

  Wypłacane przez Wnioskodawcę zyski z lat ubiegłych zostały osiągnięte przed dniem, w którym Spółka stała się podatnikiem CIT i podlegały opodatkowaniu jako dochody z tytułu udziału w zyskach spółki osobowej. Zatem kwoty wypłacane na rzecz udziałowca będącego osobą prawną, dotyczące podziału zysku wypracowanego przez Spółkę przed 1 stycznia 2021 r., nie będą stanowić dochodu/przychodu podatkowego dla tego udziałowca. W związku z tym przekształcenie Spółki w Spółkę Przekształconą nie powinno mieć wpływu na skutki podatkowe wypłaty wspólnikom zysków wypracowanych przez Spółkę zanim stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Tym samym, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do obliczenia, poboru i zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłaty dywidendy na rzecz udziałowca będącego osobą fizyczną w części w jakiej wypłata dywidendy stanowi podział zysku Spółki wypracowanego przez Spółkę przed 1 stycznia 2021 r. Przychodem do opodatkowania podatkiem dochodowym dla udziałowca będącego osobą fizyczną będzie wyłącznie ta część otrzymanej dywidendy, której wypłata stanowi podział zysku Spółki wypracowanego od dnia 1 stycznia 2021 r. ”

• interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 listopada 2022 roku, sygn. 0115-KDIT1 .4011.608.2022.2.MR

  „Biorąc pod uwagę przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa, w wyniku przekształcenia spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością - w ramach sukcesji uniwersalnej, która ma miejsce przy przekształceniu spółek - zobowiązanie do wypłaty zaległego zysku zostanie przejęte przez spółkę przekształconą. Po przekształceniu - następca prawny spółki komandytowej, czyli spółka z ograniczoną odpowiedzialnością - zobowiązana jest do spełnienia tego zobowiązania wobec dotychczasowych wspólników spółki komandytowej. W związku z tym, przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie powinno mieć wpływu na skutki podatkowe wypłaty wspólnikom zysków wypracowanych przed 1stycznia 2021 r. (1 maja 2021 r.). Dla byłych już wspólników spółki komandytowej, aktualnie wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, będzie to obojętne podatkowo. W konsekwencji, wypłata Wnioskodawcy przez spółkę przekształconą zysków wypracowanych przed przekształceniem przez spółkę przekształcaną - powstałych przed 1 maja 2021 r. -nie będzie podlegała opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy nowelizującej.”

• interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 sierpnia 2022 roku, sygn. 0111-KDlB2-1.4010.111.2022.5.

  „Wnioskodawcy pragną zaznaczyć, że stosowne przyszłe uchwały Spółki Przekształconej w kwestii podziału zysku i wypłaty dywidendy będą jasno precyzować, z zysków dotyczących których lat wypłacana jest dywidenda, w tym będą wskazywać czy i w jakiej cześć dywidenda jest finansowana ze środków pochodzących z zysków zatrzymanych. Podsumowując, wypłata wspólnikowi zysku wypracowanego przez Spółkę przed dniem uzyskania przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, tj. przed 1 maja 2021 r., dokonana po tej dacie, nie będzie podlegała opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym od dnia I stycznia 2021 r., a w konsekwencji będzie zdarzeniem neutralnym podatkowo na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych. Tym samym Spółka nie będzie zobowiązana do poboru podatku jako płatnik, w momencie wypłaty tych zysków".

• interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 lipca 2022 roku, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.233.2022.3.AA

  „Reasumując - Spółka Przekształcona nie będzie zobowiązana jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych do obliczenia, poboru i zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłaty dywidendy lub jej części na rzecz wspólników będących osobami fizycznymi w zakresie, w jakim dywidenda lub jej część będzie pochodzić z zysków zatrzymanych. Kwota dywidendy od Spółki Przekształconej otrzymanej przez wspólników będących osobami fizycznymi, w części stanowiącej wypłatę z zysków zatrzymanych wygenerowanych w okresach, w których osoby fizyczne były wspólnikami Spółki i opodatkowanych tym podatkiem - będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej".

• interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 lipca 2022 roku, sygn. 0114-KDlP3-1.4011.160.2022.3.MS2

  Wspólnicy spółki komandytowo-akcyjnej zamierzają podjąć uchwałę o wypłacie tych zysków. Zapisy w księgach rachunkowych są prowadzone w taki sposób, że możliwe będzie dokładne ustalenie, jaka część kapitału zapasowego spółki komandytowo-akcyjnej stanowi zysk z działalności spółki jawnej. Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz wskazane regulacje prawne stwierdzić należy, że wypłata zysków znajdujących na kapitale zapasowym spółki komandytowo-akcyjnej (spółki przekształconej), które zostały wypracowane przez spółkę jawną (spółkę przekształcaną) i opodatkowane uprzednio przez wspólników tej spółki, nie będzie stanowiła dla Pana przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych".

• interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 października 2021 roku, sygn. 0113-KDlPT2-3.4011.669.2021.1.RR

  „Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że wypłaty zysku wypracowanego przez Spółkę (tj. przez jej Wspólników) przed I maja 2021 r. dokonane już po tej dacie i po przekształceniu się Spółki w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym w żadnej formie. Przez to Wnioskodawca, już jako spółka przekształcona, nie będzie zobligowany do pełnienia funkcji płatnika w stosunku do tych wypłat. Ponadto w wypadku podjęcia uchwały, która wskaże wartość zysku wypracowanego przed 1 maja 2021 r. (odpowiednio także przed 1 stycznia 2021 r.) jeszcze przed przekształceniem, przy podjęciu uchwał o podziale poszczególnych części (wyłącznie) tak ustalonego zysku i przekazaniu go do wypłaty wspólnikom już po przekształceniu Spółki, dokonane na tej podstawie wypłaty nie będą stanowić u wspólników spółki przekształconej przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym w inny sposób. Stąd też Wnioskodawca, już jako spółka przekształcona, nie będzie pełnić funkcji płatnika w zakresie wyżej wymienionych wypłat”.

Biorąc pod uwagę powyższe w ocenie Wnioskodawców wypłata zysków z lat ubiegłych, tj. wypracowanych przed 1 maja 2021 r., zgromadzonych przed dniem przekształcenia na kapitale zapasowym spółki (po przekształceniu - ze względu na brak kapitału zapasowego w prostej spółce akcyjnej - ujętego odpowiednio na kapitale własnym w pozycji innej niż kapitał zapasowy i akcyjny), nie będzie skutkowała powstaniem obowiązku podatkowego ani dla Spółki Przekształconej, ani dla Wnioskodawców.

W ocenie Wnioskodawców wypłata przez Spółkę Przekształconą zysków wykazanych w księgach na kontach zobowiązań (na podstawie podjętej przed dniem przekształcenia uchwały) również nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego po stronie Wspólnika, któremu wypłacane są przypisane do niego zyski z czasów gdy Spółka Przekształcana była transparentna podatkowo).

Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w ocenie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej podczas rozstrzygania wniosków o zbliżonym stanie faktycznym:

• interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 sierpnia 2022 roku, sygn. 0114-KDlP3-1.4011.470.2022.3.MG;
• nterpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 sierpnia 2022 roku, sygn. 0111-KDlB2-1.4010.298.2022.4.MKU;
• interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 sierpnia 2022 roku, sygn. 0113-KDlPT2-3.4011.383.2022.3.NM;
• interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 lipca 2022 roku, sygn. 0111-KDlB2-1.4010.289.2022.1 .PB;
• interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 sierpnia 2021 roku, sygn. 0113-KDlPT2-3.4011.530.2021.1.SJ.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawców wypłata zysków z lat ubiegłych zgromadzonych przed dniem przekształcenia na kapitale zapasowym oraz wykazanych na kontach zobowiązań spółki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych po przekształceniu, jeżeli Spółka Przekształcona będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych.

Uzasadnienie prawne przedstawione przez Wnioskodawców w odniesieniu do pytania nr 1 w pełni znajduje zastosowanie również względem pytania nr 2. Z tego względu Wnioskodawcy są zdania, że ich stanowisko w zakresie pytania nr 2 także jest prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.):

Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych:

W myśl art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

Zgodnie z art. 552 Kodeksu spółek handlowych:

Z kolei w myśl art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

Stosownie do art. 553 § 3 Kodeksu spółek handlowych:

Zgodnie z art. 574 Kodeksu spółek handlowych:

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku wycenione (art. 558 § 2 pkt 3 ww. ustawy), a plan przekształcenia poddany badaniu przez biegłego rewidenta (art. 559 § 1 ww. ustawy). W dniu przekształcenia wiadomo więc dokładnie, jaki jest majątek spółki przekształcanej.

Równocześnie również wspólnicy przekształcanej spółki osobowej odpowiadają- na dotychczasowych zasadach solidarnie ze spółką przekształconą – za zobowiązania spółki powstałe przed dniem przekształcenia przez okres trzech lat, licząc od tego dnia.

Należy podkreślić, ze zgodnie z art. 93a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.):

Następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa, jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Zainteresowani są wspólnikami spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółki komandytowej (dalej: spółka przekształcana). Od 1 maja 2021 r. spółka przekształcana jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka przekształcana w bilansie po stronie pasywów jako kapitał własny w pozycji „kapitał zapasowy” wykazuje niewypłacone zyski z lat ubiegłych pochodzące z okresu, w którym nie była podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: zyski z działalności spółki przekształcanej).

Zainteresowani planują przekształcenie spółki przekształcanej w prostą spółkę akcyjną (dalej: spółka przekształcona) w trybie art. 551 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy wypłata przez Spółkę przekształconą zysków z lat ubiegłych zgromadzonych przed dniem przekształcenia na kapitale zapasowym oraz wykazanych na kontach zobowiązań Spółki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawców (którym wypłacane są przypisane do nich zyski z czasów gdy Spółka Przekształcana była transparentna podatkowo), jeżeli Spółka przekształcona będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych bądź w formie ryczałtu od dochodów spółek.

Zauważam, że od 1 stycznia 2021 r., na mocy ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123; dalej: ustawa zmieniająca) spółki komandytowe zostały podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Co do zasady, spółki komandytowe status podatników podatku dochodowego od osób prawnych uzyskały 1 stycznia 2021 r.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy zmieniającej:

Zatem spółka komandytowa uzyskała status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych 1 stycznia 2021 r. lub 1 maja 2021 r.

Na mocy art. 2 pkt 1 lit. a ustawy zmieniającej przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.) mają, co do zasady, zastosowanie również do spółek komandytowych.

Spółka komandytowa, zanim uzyskała status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, nie była podatnikiem podatków dochodowych. Opodatkowaniu podlegały dochody poszczególnych wspólników tych spółek jako spółek niebędących osobą prawną w rozumieniu art. 5a pkt 26 w zw. z art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2020 r. Sposób opodatkowania dochodów z udziału w takiej spółce był uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem była osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Konieczne jest zatem wskazanie zasad opodatkowania dochodów wspólników tych spółek w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2020 r.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepis ten ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. przez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W konsekwencji, wspólnik spółki niebędącej osobą prawną przychody i koszty podatkowe powinien rozliczać w wysokości ustalonej stosownie do jego udziału w spółce i w takim zakresie, w jakim, jako wspólnik tej spółki, jest upoważniony i zobowiązany do rozliczania przychodów i kosztów ich uzyskania tej spółki.

Z kolei, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2021 r. zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 5a pkt 29 i 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie natomiast do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zacytowana regulacja definiuje dochód pochodzący z kapitałów pieniężnych, stanowiąc, że dochodem tym jest dochód faktycznie uzyskany z udziału, a przysługujący podatnikowi, tj. część zysku przypadająca temu podatnikowi na podstawie tytułu prawnego.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 cytowanej ustawy:

Za dochód faktycznie uzyskany należy uznać taki dochód, którym podatnik może sam rozporządzać, a więc dochód rzeczywiście mu wypłacony lub pozostawiony do dyspozycji.

Stosownie do treści art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie natomiast do treści art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jednocześnie, w myśl art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej:

Z opisu sprawy wynika, że spółka przekształcana do czasu uzyskania statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych była transparentna podatkowo – opodatkowanie zysków następowało na poziomie Zainteresowanych. Dlatego też w zakresie, w jakim kwota wypłaty lub jej część pochodzić będzie z zysków wygenerowanych w okresach, w których Zainteresowani byli wspólnikami spółki przekształcanej, proporcjonalnie do ich prawa do udziału w zysku spółki przekształcanej – nie wystąpi przychód do opodatkowania. Wypłata taka będzie neutralna podatkowo. Skoro możliwa jest identyfikacja zysku, który w świetle powołanego wyżej przepisu art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej podlega szczególnym zasadom opodatkowania, to należy ten przepis zastosować.

Nie ma przy tym znaczenia, w jaki sposób wypracowany przed przekształceniem zysk będzie prezentowany w bilansie spółki przekształconej (czy będą to zobowiązania czy kapitały), nie ma znaczenia także data podjęcia uchwały w tym zakresie. Nadrzędne znaczenie ma bowiem art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej, który rozstrzyga kwestię wypłaty zysków wypracowanych na poziomie spółki transparentnej podatkowo.

Na podstawie opisu zdarzeń przyszłych oraz obowiązujących przepisów prawa stwierdzam, że zyski wypłacane po przekształceniu, czyli przez spółkę przekształconą, która jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, nie będą podlegały opodatkowaniu. Niezależnie bowiem od daty podjęcia uchwały, w sytuacji wypłaty zysku wypracowanego przez spółkę komandytową z okresu, w którym nie była podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej, po stronie wspólników nie wystąpi przychód do opodatkowania. Dotyczy to zarówno sytuacji, w której spółka przekształcona będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych, jaki i w formie ryczałtu od dochodów spółek.

Zatem, wypłata dla Zainteresowanych, jako wspólników spółki przekształcanej, będzie neutralna podatkowo, ale wyłącznie w zakresie, w jakim kwota wypłaty lub jej część pochodzić będzie z zysków wygenerowanych w okresach, w których Zainteresowani byli wspólnikami spółki przekształcanej i byli opodatkowani podatkiem dochodowym od osób fizycznych (tj. zysków spółki transparentnej podatkowo), proporcjonalnie do prawa do udziału Zainteresowanych w zysku spółki przekształcanej.

Reasumując – po dniu przekształcenia spółki przekształcanej w spółkę przekształconą wypłata Zainteresowanym zysków z działalności spółki przekształcanej przez spółkę przekształconą nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i tym samym spółka przekształcona nie będzie jako płatnik obowiązana do pobrania tego podatku, jeżeli spółka przekształcona będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych.

Po dniu przekształcenia spółki przekształcanej w spółkę przekształconą wypłata Zainteresowanym zysków z działalności spółki przekształcanej przez spółkę przekształconą nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i tym samym spółka przekształcona nie będzie jako płatnik obowiązana do pobrania tego podatku, jeżeli spółka przekształcona będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w formie ryczałtu od dochodów spółek.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji stwierdzam, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tę interpretację.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 i 2 dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie pytania nr 3 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pana do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Pan K. Z. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).