Interpretacja indywidualna z dnia 24 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-1.4011.570.2023.1.DJ

Obowiązki płatnika w związku z wypłatą dodatku relokacyjnego.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 lipca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą dodatku relokacyjnego. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Spółka (...) Sp. z o.o. (dalej: Spółka, Wnioskodawca) posiada siedzibę w Polsce i prowadzi tu działalność gospodarczą. Spółka należy do grupy (...) (dalej: Grupa), w skład której wchodzą spółki zlokalizowane w różnych krajach na świecie (w tym na terytorium A i B ). W ostatnim czasie, (…), Grupa zdecydowała o zamknięciu działalności gospodarczej na terytorium A oraz ograniczeniu swojej działalności w B.

W związku z planowanym zamknięciem spółki powiązanej na terytorium A oraz ograniczeniu działalności w B, zaproponowano specjalistom (pracownikom dotychczas zatrudnionym przez spółki z terytorium A) relokację i ich zatrudnienie w Spółce. Specjaliści ci mają bowiem kompetencje, które mogą być wykorzystane w Spółce.

W celu zmotywowania powyższych pracowników oraz ich zachęcenia do podjęcia pracy w Polsce Spółka przyznaje tym osobom tzw. dodatek relokacyjny, który obejmuje m.in.

·koszty podróży,

·koszty najmu mieszkania,

·koszty nauki języka polskiego,

·koszty pozyskania wizy,

·koszty ubezpieczenia medycznego.

Dodatek relokacyjny przyznawany jest wyłącznie osobom, które decydują się na zawarcie umowy o pracę ze Spółką i zmianę miejsca zamieszkania z terytorium A bądź B na terytorium Polski. Dodatek relokacyjny wypłacany jest po udokumentowaniu przez pracownika poniesionych w związku z relokacją ww. kosztów.

Przeprowadzka i związana z tym zmiana centrum życia jest kosztowna, dlatego też Spółka zdecydowała się pokryć koszty lub częściowo je zrefundować, aby wesprzeć finansowo tych pracowników. Dodatek relokacyjny sprawia również, że oferta jest dla nich bardziej atrakcyjna. Spółka finansuje kurs języka polskiego, aby pomóc pracownikom zaadaptować się w nowej kulturze i kraju. (...) Spółka chciała zatrzymać kluczowych pracowników, którzy są istotni dla biznesu Spółki i Grupy na całym świecie.

Dodatek relokacyjny jest przyznawany jednorazowo na wniosek pracownika, po przedstawieniu przez pracownika wszystkich rachunków/umowy najmu itp. Złożony wniosek o wypłatę dodatku jest rozpatrywany i odrzucany bądź akceptowany przez dyrektora (…) i kierownictwo Spółki. W przypadku osób relokowanych z terytorium A i B utworzony został zespół złożony z pracowników wyższego szczebla kierowniczego, który przygotował plan i ofertę dla specjalistów zatrudnionych wcześniej w A czy B, chcących znaleźć zatrudnienie na terytorium Polski. Oferta została przedstawiona w liście intencyjnym. Pakiet relokacyjny dla A i B pracowników został opracowany indywidualnie ze względu na specyficzną sytuację w tych krajach.

Większość pracowników jest związana z Grupą od wielu lat. Niepewna sytuacja polityczna w B i decyzja o zamknięciu biura w A, zrodziły pytania od pracowników o wsparcie i pomoc w tej sytuacji. (…). Polska została wybrana przez Grupę jako potencjalne miejsce pracy tych osób z kilku powodów:(...). Ponadto Spółka jest szybko rozwijającym się centrum kompetencyjnym, więc było to zgodne ze strategią Spółki i Grupy. Relokowani pracownicy są wysoko wykwalifikowanymi profesjonalistami z unikalną wiedzą. Większość z nich pracuje jako specjaliści/liderzy/menedżerowie w obszarze IT.

Pytanie

Czy wypłacony przez Spółkę jako pracodawcę dodatek relokacyjny korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 14 Ustawy PIT, a tym samym Spółka jako płatnik podatku nie powinna uwzględniać jego kwoty w podstawie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie służbowe?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Spółki

Zdaniem Spółki, wypłacony przez Spółkę jako pracodawcę dodatek relokacyjny korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 14 Ustawy PIT, a tym samym Spółka jako płatnik podatku nie powinna uwzględniać jego kwoty w podstawie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie służbowe.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Ustawy PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 Ustawy PIT, źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 11 ust. 1 Ustawy PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z kolei, zgodnie z art. 12 ust. 1 Ustawy PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo płatnych.

W związku z powyższym, przychodami ze stosunku pracy są wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne, świadczenia w naturze oraz inne nieodpłatne świadczenia lub też częściowo odpłatne, skutkujące powstaniem po stronie pracownika przysporzenia majątkowego, mającego swoje źródło w stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Przepisy Ustawy PIT nie zawierają definicji pojęcia „nieodpłatnego świadczenia”. Posługując się zatem wykładnią językową, za „nieodpłatne świadczenie” uznać należy świadczenia „nie wymagające opłaty, takie za które się nie płaci, bezpłatne” (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN 2003 r.).

Wobec niezdefiniowania w ustawie podatkowej pojęcia „nieodpłatnego świadczenia”, zasadne jest także odwołanie się do znaczenia tego pojęcia ukształtowanego w orzecznictwie sądowym, które obejmuje znaczeniowo szerszy katalog zdarzeń niż zawarty w prawie cywilnym (tak wskazuje uchwała Sądu Najwyższego z 10 grudnia 2015 r., sygn. Akt III UZP 14/15).

Zgodnie z tym stanowiskiem, nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów Ustawy PIT jest, co do zasady, każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

Jednocześnie, zgodnie z art. 32 ust. 1 Ustawy PIT, zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Ponadto, jak stanowi art. 38 ust. 1 Ustawy PIT, płatnicy, o których mowa w art. 32-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

W świetle art. 21 ust. 1 pkt 14 Ustawy PIT, wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymywane przez pracowników z tytułu zwrotu kosztów przeniesienia służbowego oraz zasiłków na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym, do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie.

Wskazany przepis art. 21 ust. 1 pkt 14 Ustawy PIT, dotyczy kwot otrzymanych przez pracownika od pracodawcy tytułem zwrotu kosztów przeniesienia oraz kwot zasiłków na zagospodarowanie i osiedlenie się w związku z przeniesieniem służbowym.

Z treści wskazanego przepisu wynika, że powyższe zwolnienie znajdzie zastosowanie, jeśli spełnione zostaną łącznie następujące warunki:

1)wskazane w przepisie kwoty otrzymują osoby będące pracownikami;

2)kwoty te stanowić będą zwrot kosztów przeniesienia służbowego lub zasiłek na zagospodarowanie i osiedlenie się;

3)są one przyznawane w związku z przeniesieniem służbowym.

Jednocześnie, zwolnienie jest ograniczone do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie.

Choć prawo podatkowe jest autonomiczne, to dla celów interpretacyjnych warto odwołać się do przepisów Kodeksu pracy. Zgodnie z art. 2 Ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (tekst jednolity: Dz. U. z 2022 r. poz. 1510); (dalej: KP), pracownikiem jest osoba zatrudniona na podstawie umowy o pracę, powołania, wyboru, mianowania lub spółdzielczej umowy o pracę.

Mając na uwadze powyższe oraz fakt, iż przepisy podatkowe należy w pierwszej kolejności analizować w oparciu o wykładnie językową, w ocenie Spółki treść art. 21 ust. 1 pkt 14 Ustawy PIT, należy odnieść do wszystkich pracowników, co zgodnie z wyżej cytowanym art. 2 KP, oznacza wszystkie osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę, powołania, wyboru, mianowania lub spółdzielczej umowy o pracę. Podkreślił to przykładowo K. W. Baran w Komentarzu do Kodeksu Pracy: „Artykuł 2 k.p. formułuje materialnoprawną definicję pracownika dla całego systemu polskiego prawa pracy. Ma ona charakter uniwersalny, ponieważ odnosi się zarówno do indywidualnego, jak i zbiorowego prawa pracy.” (Baran Krzysztof W. (red ), Kodeks pracy. Komentarz. Tom I. Art. 1-93, wyd. VI). Zatem z literalnego brzmienia przepisu w żadnym razie nie można wywodzić, że przepis ten odnosi się tylko do osób mających status urzędników, funkcjonariuszy czy pracowników służb wojskowych.

Nie ma wątpliwości w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, że pokrycie kosztów przeniesienia lub wypłata dodatku relokacyjnego dotyczy pracowników. Beneficjentami analizowanych dodatków są bowiem osoby, które zatrudnione są na podstawie umowy o pracę ze Spółką. W związku z powyższym, należy uznać, że warunek pierwszy w przedstawionym stanie faktycznym został spełniony.

Jednocześnie, w odniesieniu do drugiego z powyższych warunków należy wskazać, iż jak wykazano w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, kwoty świadczeń zostały/zostaną przyznane w celu pokrycia dodatkowych wydatków związanych z zagospodarowaniem i osiedleniem pracowników w Polsce. Otrzymanie środków przez pracowników jest bezpośrednią konsekwencją ich przeniesienia się do wykonywania pracy w Polsce (czyli przeniesienia służbowego), tzn. gdyby pracownik nie zmieniał kraju wykonywania pracy, nie otrzymałby wspomnianego dodatku/pokrycia kosztów. Podobnie nie otrzymałby ich, gdyby przenosił się ze względów prywatnych, bez związku ze świadczeniem pracy dla Spółki.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki także drugi warunek zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 14 Ustawy PIT, należy uznać za spełniony.

Pojęcie „przeniesienie służbowe” nie zostało zdefiniowane ani w przepisach podatkowych, ani w przepisach Kodeksu pracy. Niemniej jednak, w ocenie Wnioskodawcy, kategoria „przeniesienie służbowe" powinna być rozumiana jako przeniesienie w związku ze stosunkiem pracy, za zgodą pracodawcy i pracownika. Przeniesienie służbowe oznacza wykonywanie pracy w innym niż dotychczas miejscu. Ani przepisy prawa podatkowego, ani przepisy z zakresu prawa pracy nie zawierają ograniczenia możliwości przeniesienia służbowego wyłącznie do zmiany miejsca świadczenia pracy na rzecz tego samego podmiotu.

W przedmiotowej sytuacji, w związku z (…), pracownicy zagranicznych spółek powiązanych otrzymali ofertę zatrudnienia w Spółce, w tym dodatek relokacyjny. Na skutek takiej decyzji, przeniesienie służbowe pracowników do Polski wiąże się ze zmianą pracodawcy - nadal jednak mamy do czynienia z pracą świadczoną na rzecz Grupy, a przeniesienie do Polski jest ściśle związane ze świadczeniem pracy, zatem jest przeniesieniem służbowym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 14 Ustawy PIT.

Użyte w powyższym przepisie sformułowanie „służbowe” należy odnieść do definicji tego słowa wynikającej ze słownika języka polskiego, zgodnie, z którym pojęcie „służbowy” należy rozumieć, jako: „dotyczący pracy w jakiejś instytucji, należny komuś z tytułu pracy”, czyli niezwiązany ze sferą prywatną.

Wnioskodawca zwraca uwagę, iż ustawodawca w kilku miejscach Ustawy PIT posługuje się terminem „służbowy”, za każdym razem, w sposób dorozumiany, odwołując się do sytuacji, kiedy dane świadczenie należne jest w związku z pozostawaniem z danym podmiotem w stosunku pracy (a nie wyłącznie w stosunku służby). Przykładowo - w takim kontekście w art. 12 ust. 2a Ustawy PIT, używane jest sformułowanie „samochód służbowy” czy też w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a pojawia się termin „podróż służbowa”. Gdyby uznać, posługując się wykładnią zawężającą, że pojęcie „przeniesienie służbowe” dotyczy wyłącznie stosunku służby, należałoby per analogia uznać, że regulacje dotyczące zwolnienia z opodatkowania należności za czas podróży służbowej pracownika dotyczą tylko wyjazdów realizowanych w celu wykonania zadania zleconego przez pracodawcę, z którym pracownik pozostaje w stosunku służby. Podobnie regulacje dotyczące ustalania wysokości przychodu z tytułu użytkowania samochodu służbowego do celów prywatnych znajdowałyby zastosowanie wyłącznie do osób pozostających z pracodawcą w stosunku służby. Taka interpretacja byłaby niezgodna z istotą tych przepisów oraz sprzeczna z celem Ustawy PIT i aktualną praktyką organów skarbowych (w stosunku do powyższych przepisów nie kwestionuje się, że dotyczą one wszystkich pracowników).

Mając na uwadze powyższe, wobec braku definicji terminu „służbowy" w przepisach Ustawy PIT uznać należy, że ustawodawca, używając tego pojęcia w różnych miejscach Ustawy PIT za każdym razem interpretuje ten termin w taki sam sposób, tj. jako dotyczący pracy w jakiejś instytucji, należny w związku ze stosunkiem pracy, niezwiązany ze sferą prywatną. Tak też należy interpretować pojęcie „przeniesienie służbowe" - jako związane ze zmianą miejsca wykonywania pracy przez daną osobę, a nie jako przeniesienie prywatne, pozostające bez związku ze stosunkiem pracy.

Dlatego też należy przyjąć, że zgodnie z zasadami wykładni, gdyby ustawodawca chciał ograniczyć zastosowanie danego zwolnienia tylko do przeniesienia służbowego w ramach stosunku służbowego (a nie zezwolić na jego zastosowanie do wszystkich pracowników), wskazałby to wyraźnie w przepisie. W związku z brakiem takiego uszczegółowienia, analizowane zwolnienie powinno mieć zastosowanie do wszystkich pracowników przenoszonych służbowo, jeśli spełnione zostaną pozostałe warunki określone w przepisie.

Trafnym, zdaniem Wnioskodawcy, wydaje się również pogląd wyrażony przez A. Bartosiewicza i R. Kubackiego (Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, LEX, 2015), że przymiotnik „służbowy", określający rodzaj „przeniesienia”, należy rozumieć przede wszystkim w określeniu potocznym jako „wypływający ze stosunku podległości względem pracodawcy”. Podległość, o której mowa, jest jedną z zasadniczych cech stosunku pracy. W tym znaczeniu „służbowym przeniesieniem” będzie każde przeniesienie, które następuje w związku ze stosownym poleceniem pracodawcy. Podobnie „służbową” jest podróż odbywana przez pracownika (pozostającego w stosunku pracy) na polecenie pracodawcy.

Ponadto S. Dąbrowski i M. Płoszyńska w glosie do wyroku NSA z 26 lutego 2001 r., sygn. akt I SA/Ka 2247/99 (publikowano: Rzeczpospolita pCd 2001/10/9, www.sip.lex.pl) wskazują, że „Użyte w przepisach u.p.d.o.f. oraz usus pojęcie „przeniesienie służbowe” miało na celu wskazanie na okoliczność zmiany miejsca wykonywania pracy przez pracownika w rozumieniu potocznym, a nie odwołanie się jedynie do przeniesienia służbowego w ramach stosunku służbowego. Zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.f. należy więc uznać za obowiązujące również dla pracowników zatrudnionych na podstawie k.p.”.

Ponadto należy zauważyć, że przepisy art. 21 ust. 1 Ustawy PIT zawierają również postanowienia zwalniające przedmiotowo z opodatkowania (bądź wyłączające ze zwolnienia) przychody otrzymywane przez osoby pozostające w stosunku służbowym (tj. np. niezwolnione z opodatkowania są odprawy i odszkodowania z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia otrzymane przez funkcjonariuszy pozostających w stosunku służbowym - art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. c Ustawy PIT, czy też wolne od opodatkowania są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, wynikające z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy, w tym ze względu na szczególne warunki i charakter pełnionej służby, przysługujące osobom pozostającym w stosunku służbowym, przyznane na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw - art. 21 ust. 1 pkt 11a Ustawy PIT). Wskazane przepisy mówią wprost o osobach pozostających w stosunku służbowym. Tymczasem, przepis art. 21 ust. 1 pkt 14 Ustawy PIT w literalnym brzmieniu odnosi się do pracowników przeniesionych służbowo, a więc nie mówi wprost o funkcjonariuszach pozostających w stosunku służbowym czy też osobach pozostających w stosunku służbowym.

Istota przeniesienia służbowego zachowana jest także w analizowanym stanie faktycznym, w którym de facto mamy do czynienia z relokacją pracowników z jednej spółki do drugiej, przy czym spółki te zlokalizowane są w różnych krajach, ale należą do jednej grupy podmiotów. Możliwość otrzymania świadczeń związanych z przeniesieniem służbowym jest ściśle związana ze świadczeniem pracy dla podmiotów z Grupy. Wnioskodawca uważa również, że z perspektywy zastosowania przedmiotowego zwolnienia nie powinno mieć znaczenia, czy koszty są pierwotnie poniesione przez pracownika a następnie zwrócone mu przez pracodawcę, czy też zostają poniesione bezpośrednio przez pracodawcę. Niezależnie od przyjętej formuły finansowania tych kosztów, ostatecznie ich ekonomiczny ciężar ponosi pracodawca, oraz mają one ścisły związek z przeniesieniem służbowym.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca uważa, że analizowane zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych należy uznać za obowiązujące dla każdego pracownika, który jest przeniesiony służbowo, czyli również dla pracowników, którym pracodawca wypłaca zasiłek na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przyjazdem do Polski w ramach transferu.

Konsekwentnie, warunek trzeci analizowanego przepisu, zdaniem Wnioskodawcy jest również spełniony. Przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko znajdowało również potwierdzenie w wydawanych, w zbliżonych stanach faktycznych interpretacjach m.in. interpretacji:

1.z dnia 11 kwietnia 2022 r. (nr 0113-KDIPT2-3.4011.71.2022.1.SJ) w następującym stanie faktycznym: „Wnioskodawca rozpoczął pracę u nowego pracodawcy z dniem 1 sierpnia 2021 r. na podstawie umowy o pracę zawartej na czas nieokreślony. W związku z rozwojem firmy utworzone nowe stanowiska pracy, w tym stanowisko, na które zatrudniony został Wnioskodawca. Miejsce świadczenia pracy to biuro w R. W momencie zatrudnienia Wnioskodawca przebywał i był zameldowany w odległości ponad 300 kilometrów od nowego miejsca pracy.” Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że: „Reasumując, w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego stwierdzić należy, że otrzymany przez Pana dodatek na zagospodarowanie stanowi dla Pana przychód ze stosunku pracy zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym na podstawie art. 21 ust 1 pkt 14 ww. ustawy przychód ten jest zwolniony z opodatkowania do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc sierpień 2021 r.”;

2.z 11 kwietnia 2022 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej sprawa 0113-KDIPT2-3.4011.71.2022.1.SJ – Reasumując, w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego stwierdzić należy, że otrzymany przez Pana dodatek na zagospodarowanie stanowi dla Pana przychód ze stosunku pracy zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 14 ww. ustawy przychód ten jest zwolniony z opodatkowania do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc sierpień 2021 r.;

3.z 25 sierpnia 2020 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej sprawa 0114-KDIP3-2.4011.451.2020.1 JK2 - należy stwierdzić, że wypłacone pracownikowi przez pracodawcę świadczenia z tytułu zwrotu kosztów "przeniesienia służbowego" (przeprowadzki) korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie. Nadwyżka ponad kwotę objętą zwolnieniem, podlega opodatkowaniu;

4.z 8 stycznia 2020 r Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej sprawa 0114-KDIP3-2.4011.572.2019.1.JK2 - Reasumując, w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego stwierdzić należy, że otrzymany przez Wnioskodawczynię dodatek relokacyjny stanowi dla Niej przychód ze stosunku pracy zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 14 ww. ustawy przychód ten jest zwolniony z opodatkowania do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc luty 2019 r.;

5.z 19 czerwca 2019 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej sprawa 0114-KDIP3-3.4011.127.2019.3.JM - należy stwierdzić, że wypłacone pracownikowi przez pracodawcę świadczenia z tytułu zwrotu kosztów "przeniesienia służbowego" korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie. Nadwyżka ponad kwotę objętą zwolnieniem, podlega opodatkowaniu.

Wyżej przytoczone w punktach 2-5 indywidualne interpretacje podatkowe potwierdzają możliwość skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 14 Ustawy PIT, w stosunku do pokrycia kosztów związanych z przeniesieniem w ramach oddelegowania lub wypłaty dodatku na zagospodarowanie i osiedlenie się w miejscu oddelegowania. Fakt, że pracownicy Spółki nie przenoszą się do Polski w ramach oddelegowania, ale zawierają polskie umowy o pracę wynika z polityki relokacyjnej i nie zakłóca to logiki, która kierowała ustawodawcą przy wprowadzeniu do ustawy omawianego zwolnienia. Niezależnie bowiem od formalnej podstawy zmiany kraju pracy (oddelegowanie bądź zawarcie lokalnej umowy z podmiotem z tej samej grupy, czy nawet z niepowiązanym nowym pracodawcą), intencją, która przyświeca pracodawcy przy zapewnianiu dodatkowych świadczeń na osiedlenie się/zwrot kosztów, jest ułatwienie pracownikowi procesu przenosin i umożliwienie szybszej aklimatyzacji w nowym miejscu. Analogicznie, wnioskować można, iż intencją wprowadzenia zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 14 Ustawy PIT było, aby forma dodatkowego wsparcia od pracodawcy w postaci zwrotu kosztów lub wypłaty dodatkowej ryczałtowej kwoty w związku z przeniesieniem, do określonego limitu nie generowała dla pracownika dodatkowego obciążenia z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych należnego od przyznanych świadczeń. Rozpatrując celowość analizowanego zwolnienia podatkowego, nie ma znaczenia, czy pracownik przemieszcza się do nowego kraju w ramach oddelegowania (pozostaje zatrudniony na podstawie umowy zawartej z pracodawcą w kraju, z którego wyjeżdża), czy też zawiera nową umowę z podmiotem w kraju, w którym osiądzie.

Powyższe rozumowanie potwierdza także definicja relokacji zawarta w artykule „Relokacja pracownika. Co należy o niej wiedzieć?” (link: https://www.parp.gov.pl/component/content/article/76658: relokacja-pracownika-co-nalezy-o-niej-wiedziec) zamieszczony na stronie internetowej Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości, w którym czytamy: „relokacja pracownika to najczęściej długotrwałe albo stałe przeniesienie pracownika z dotychczasowego miejsca pracy do innego, które znajduje się w innej miejscowości lub w innym państwie. Co jednak najistotniejsze, relokacja pracownika nie musi ograniczać się jedynie do zmiany geograficznie pojmowanego miejsca świadczenia pracy, ale może prowadzić także do zmiany podmiotu zlecającego pracę - może bowiem nastąpić bądź w ramach struktury organizacyjnej tego samego pracodawcy bądź stanowić formę transferu do innego pracodawcy. Stąd też nie należy relokacji pracowniczej utożsamiać z delegacją służbową, która zawsze ma charakter krótkotrwały i następuje wyłącznie w ramach struktury organizacyjnej tego samego pracodawcy. Delegacja służbowa jest także jednym z obowiązków pracownika, któremu zawsze musi się podporządkować na podstawie polecenia służbowego. Inaczej jest w przypadku relokacji".

Potwierdzenie stanowiska Wnioskodawcy znaleźć można w piśmie z 11 czerwca 2015 r., Izba Skarbowa w Warszawie IPPB2/4511-302/15-4/MK1: „zarówno kwota dofinansowania przez pracodawcę kosztów zmiany miejsca zamieszkania oraz zagospodarowania, jak i refinansowanie, na podstawie przedstawionych przez pracownika rachunków/faktur, poniesionych przez niego kosztów transportu mienia do miejscowości, w której znajduje się nowe miejsce pracy, prowizji dla agencji pośrednictwa nieruchomości zapłaconej w związku ze zmianą miejsca zamieszkania, następującą w wyniku relokacji, do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie, korzystać będzie ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Podsumowując, mając na uwadze powyższe, Spółka jest zdania, że wartość świadczeń w postaci pokrycia przez Spółkę kosztów dodatku relokacyjnego związanego z przeniesieniem i zagospodarowaniem w związku z relokacją z zagranicy do Polski w ramach zawarcia nowej umowy o pracę nie powinna być wliczana do podstawy opodatkowania. Przychód po stronie pracownika, należałoby zwolnić przedmiotowo z podatku dochodowego od osób fizycznych na mocy art. 21 ust. 1 pkt 14 Ustawy PIT do wysokości wskazanej w przepisie. W rezultacie Wnioskodawca nie ma (i nie będzie miał) obowiązku naliczania, pobierania i wpłacenia podatku w tym zakresie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Stosownie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 12 ust. 4 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 32 ww. ustawy:

Art. 38 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że:

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Aby ww. zwolnienie dotyczące pracownika miało zastosowanie,muszą być spełnione przesłanki wynikające z tego przepisu, tj.:

• przeniesienie musi być służbowe, czyli związane z poleceniem pracodawcy, a nie ze zmianą miejsca zamieszkania wynikającą z woli i inicjatywy samego pracownika,
• przeprowadzka musi mieć miejsce w trakcie zatrudnienia, a więc nie mogą to być przenosiny w związku z podjęciem nowej pracy u innego pracodawcy,
• rekompensata otrzymana od pracodawcy nie może przekroczyć 200% wynagrodzenia pracownika należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie,
• zwolnienie dotyczy wyłącznie pracowników, a nie osób wykonujących pracę na podstawie umowy cywilnoprawnej (np. zleceniobiorców).

Biorąc pod uwagę powyższe należy ustalić, czy w opisanej przez Państwa sytuacji spełnione zostaną wszystkie przesłanki do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1510 ze zm.):

Stosownie do art. 3 tej ustawy:

Warto w tym miejscu nawiązać do art. 3 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.), zgodnie z którym:

W myśl natomiast art. 3 ust. 1 pkt 43 tejże ustawy:

Specyfika zarówno podatkowych grup kapitałowych, jak i grup kapitałowych jest uwzględniana nie tylko w prawie polskim. Jak bowiem podaje się w literaturze przedmiotu, w 19 pośród 28 państw członkowskich Unii Europejskiej, w tym m.in. w Szwecji i Finlandii, istnieją regulacje prawne umożliwiające tworzenie grup podatkowych (ang. fiscal unity system) lub inne systemy pozwalające na uwzględnianie dochodów i strat w ramach grupy (ang. group relief/contribution system), przy czym jedynie w polskiej regulacji przewidziano fikcję prawną zakładającą odrębną podmiotowość prawnopodatkową grupy. Zaznaczyć przy tym należy, że podatkowa grupa kapitałowa jest odrębnym od wchodzących w jej skład spółek podatnikiem jedynie dla celów rozliczania podatku dochodowego. Wszystkie pozostałe podatki, takie jak podatek od towarów i usług, podatek od nieruchomości, podatek od środków transportu, czy też podatki rolny i leśny, w dalszym ciągu - mimo istnienia takiej grupy - są opłacane odrębnie przez każdą z tworzących grupę spółek. Każda z owych spółek jest również odrębnym płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych (Podatkowa grupa kapitałowa - niektóre problemy tworzenia i funkcjonowania dr Joanna Kiszka Rok: 2022).

Podobny pogląd wyrażony jest również w Uchwale Sądu Najwyższego – Izby Pracy, Ubezpieczeń Społecznych i Spraw Publicznych z 16 czerwca 2016 r., sygn. akt III UZP 6/16, w którym wskazano, że:

Analogiczne rozumowanie pojęcia „pracodawcy” przedstawia również Postanowienie Sądu Najwyższego – Izba Pracy, Ubezpieczeń Społecznych i Spraw Publicznych z dnia 19 grudnia 2017 r., sygn. akt II PK 61/17, które mówi, że:

Jak już wskazano wyżej, w kontekście definicji pracodawcy, grupa kapitałowa to zespół powiązanych ze sobą odrębnych spółek, zatem nie jest możliwe zatrudnienie przez Grupę pracownika – dokonywane jest to poprzez poszczególne spółki.

Warto także dodać, że jedynie w przypadku przejścia zakładu pracy na innego pracodawcę, na podstawie art. 231 Kodeksu pracy, nowy pracodawca wchodzi w prawa i obowiązki dotychczasowego pracodawcy.

Z przedstawionego przez Państwa opisu sprawy wynika, że wypłata przez Państwa środków w postaci dodatku relokacyjnego (który obejmuje m.in. koszty podróży, koszty najmu mieszkania, koszty nauki języka polskiego, koszty pozyskania wizy, koszty ubezpieczenia medycznego) wiąże się ze zmianą pracodawcy, a więc nie zostanie spełniony jeden z warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak bowiem sami Państwo wskazali w opisie sprawy: (…) W związku z planowanym zamknięciem spółki powiązanej na terytorium A oraz ograniczeniu działalności w B, zaproponowano specjalistom (pracownikom dotychczas zatrudnionym przez spółki z terytorium A) relokację i ich zatrudnienie w Spółce. (…) W celu zmotywowania powyższych pracowników oraz ich zachęcenia do podjęcia pracy w Polsce Spółka przyznaje tym osobom tzw. dodatek relokacyjny (…). Dodatek relokacyjny przyznawany jest wyłącznie osobom, które decydują się na zawarcie umowy o pracę ze Spółką (…). Otrzymanie ww. środków (tzw. dodatku relokacyjnego) przez pracowników jest i będzie bezpośrednią konsekwencją zmiany miejsca pracy tych pracowników (tj. na wykonywanie pracy w Polsce) i zmiany pracodawcy (pracownicy ci będą zawierali umowy o pracę z Państwem, tj. Spółka polską). W niniejszej sprawie mamy więc do czynienia z relokacją pracowników z jednej spółki do drugiej. Spółki te – co prawda - należą do jednej grupy podmiotów (Grupy (...)), ale zlokalizowane są w różnych krajach i ich relokacja w tym przypadku wiąże się ze zmianą pracodawcy.

Prawnie spółki z Grupy (...) zlokalizowane na terytorium A i B i Państwo (jako Spółka (...)Sp. z o.o., posiadająca siedzibę i prowadząca działalność gospodarczą w Polsce) to osobni (odrębni) pracodawcy. W konsekwencji, w związku z opisaną we wniosku sytuacją - co potwierdza zawarta w podaniu przez Państwa wypowiedź: (…) dodatek relokacyjny przyznawany jest wyłącznie osobom, które zdecydują się na zawarcie umowy o pracę ze Spółką - zawarte zostaną umowy o pracę z Państwem jako nowym pracodawcą.

Zaprezentowane w podaniu posunięcia niewątpliwie skutkują zatem dokonaniem zmiany pracodawcy w rozumieniu wskazanego wyżej art. 3 Kodeksu pracy, co bezpośrednio wpływa także na możliwość zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę fakt, że ulgi i zwolnienia należy traktować ściśle bez wykładni rozszerzającej, wypłata przez Państwa jako pracodawcę świadczenia w postaci dodatku relokacyjnego pracownikom (będącym przedmiotem wniosku) – stanowi dla tychże pracowników przychód ze stosunku pracy, który nie podlega zwolnieniu z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W opisanej przez Państwa sytuacji nie mamy bowiem do czynienia z przeniesieniem służbowym, o którym mowa w tym artykule.

Zatem, mając na uwadze wskazane przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony opis sprawy wskazać należy, że w związku z wypłatą przez Państwa jako pracodawcy dodatku relokacyjnego pracownikom, o których mowa we wniosku i na zasadach wskazanych w podaniu – pełnią Państwo i będą Państwo pełnili rolę płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych z tego tytułu, zobowiązanego do obliczenia, pobrania i wpłacenia zaliczki we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

·stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

·zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do przywołanych przez Państwa interpretacji stwierdzam, że zapadły one

w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tę interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).