Interpretacja indywidualna z dnia 24 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-1.4010.201.2023.2.KK

1) Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym opisane we wniosku składniki majątkowe będące przedmiotem wydzielenia i wniesienia do innej spółki będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? 2) Czy pozostający w Spółce zespół składników majątku służący realizacji działalności wydobywczej na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zorganizowaną części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? 3) Czy w związku z planowanym podziałem Spółki przez wydzielenie działalności produkcyjnej […] i dystrybucyjnej wyrobów produkowanych na bazie […] i przeniesieniem jej do spółki przejmującej, po stronie Spółki powstanie przychód podatkowy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 maja 2023 r., uzupełniony 22 maja 2023 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy:

1) opisane we wniosku składniki majątkowe będące przedmiotem wydzielenia i wniesienia do innej spółki będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

2) pozostający w Spółce zespół składników majątku służący realizacji działalności wydobywczej na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zorganizowaną części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

3) w związku z planowanym podziałem Spółki przez wydzielenie działalności produkcyjnej (tj. produkcja i przetwórstwo przemysłowe […]) i dystrybucyjnej wyrobów […] i przeniesieniem jej do spółki przejmującej, po stronie Spółki powstanie przychód podatkowy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo, w odpowiedzi na wezwanie, pismem z 12 lipca 2023 r. (data wpływu 17 lipca 2023 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i podlega w Rzeczpospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów.

Wnioskodawca prowadzi dwa rodzaje działalności gospodarczej.

1. wydobywczą - polegającą na wydobyciu […]oraz sprzedaży wydobytego surowca […];

2. produkcyjną - polegającą na produkcji i przetwórstwie przemysłowym […].

Działalność wydobywcza wykonywana jest w miejscowości […], za pomocą urządzeń, maszyn i budynków znajdujących się na działkach gruntu o nr […] oraz na zachodniej części działki o numerze […] a także na działkach gruntu o nr […] położonych w miejscowości […] i działce gruntu o nr […] znajdującej się w miejscowości […].

Działalność produkcyjna wykonywana jest w […] (Oddział Produkcja) przy wykorzystaniu urządzeń, maszyn i budynków znajdujących się na działkach gruntu o […] oraz na wschodniej części działki gruntu o numerze […] a także na działce gruntu o nr […] znajdującej się w miejscowości […].

Zarówno część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy przeznaczona do prowadzenia działalności wydobywczej […] jak i część zwana Oddział Produkcja odznaczają się wystarczającym stopniem zorganizowania i samodzielności do tego aby każda z tych części mogła stanowić samodzielne przedsiębiorstwo zajmujące się albo wydobyciem albo produkcją i przetwórstwem. Każda z nich posiada bowiem własną infrastrukturę oraz zhierarchizowaną kadrę zapewniającą kompleksową obsługę w obszarze finansowym, operacyjnym, organizacyjnym, zarządczym i administracyjnym. Każda z części przedsiębiorstwa ma swojego dyrektora. Oddział Produkcja prowadzi swoją działalność w oparciu o infrastrukturę, którą stanowi głównie kompleks przemysłowy znajdujący się na terenie wschodniej części działki gruntu położonej w […] o numerze […], składający się z budynków produkcyjnych: […], połączone z dedykowanymi tym budynkom magazynami wraz z zapleczem technicznym i socjalnym. Na całej działce […] jest urządzona komunikacja wewnętrzna, utwardzona kostką brukową, płytami betonowymi, a teren jest zabezpieczony ogrodzeniem wraz z monitoringiem wizyjnym. Wjazd zabezpieczony jest bramą wjazdową, przy której znajduje się portiernia oraz samochodowa waga najazdowa.

W miejscowości […] znajduje się przemiałownia produkująca […] dla klientów zewnętrznych. Budynek przemiałowni, zaopatrzony w silosy, połączony jest z częścią magazynową wraz z zapleczem technicznym i socjalnym. W części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy stanowiącej Oddział Produkcja zatrudnionych jest obecnie 72 pracowników, w tym osoby zarządzające poszczególnymi obszarami, pracownicy operacyjni oraz administracyjni. Opisane powyżej składniki majątku oraz zasoby ludzkie są wystarczające do prowadzenia autonomicznej działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług produkcji i przetwórstwa przemysłowego […] i ich dystrybucji. Powyższa część przedsiębiorstwa, tj. Oddział Produkcja w dokumentacji księgowej Wnioskodawcy posiada odrębne MPK-i, tj. miejsca powstawania kosztów. Dzięki temu z łatwością można określić całość kosztów pośrednich i bezpośrednich związanych z funkcjonowaniem Oddziału Produkcja oraz określić wysokość przychodów generowanych przez jego działalność. Nie oznacza to jednak, że na potrzeby funkcjonowania tej części sporządzany jest odrębny bilans. Ponieważ na działce gruntu o numerze […] położonej w […] prowadzona jest zarówno działalność wydobywcza (prowadzona na części zachodniej) oraz działalność produkcyjna (prowadzona na części wschodniej) Wnioskodawca, w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie części produkcyjnej jego przedsiębiorstwa, w najbliższej przyszłości planuje dokonać geodezyjnego podziału działki o numerze […]zlokalizowanej w […] na dwie działki gruntu: pierwszą, którą będzie tworzyła część wschodnia działki o numerze 20/54 i która będzie przeznaczona pod działalność produkcyjną oraz drugą, którą będzie tworzyła część zachodnia w/w działki, na której będzie prowadzona działalność wydobywcza.

Po dokonaniu wyżej opisanego podziału geodezyjnego działki nr […] planowane jest dokonanie podziału Wnioskodawcy przez przeniesienie części majątku Wnioskodawcy stanowiącej Oddział Produkcja na istniejącą spółkę (podział przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Ksh) w zamian za udziały. Część majątku Wnioskodawcy będąca przedmiotem przeniesienia w ramach podziału przez wydzielenie to:

a) położone w […] działki gruntu o numerach […] oraz działka gruntu powstała po geodezyjnym podziale działki o numerze […] obejmująca wschodnią część działki […] oraz działka gruntu o numerach […] znajdujące się w miejscowości […] wraz ze znajdującymi się na nich naniesieniami, tj. budynkami produkcyjnymi, magazynowymi, infrastrukturą w postaci dróg komunikacyjnych, wag najazdowych, ogrodzeniem, systemu monitoringu, itp.;

b) umowy o pracę z pracownikami obsługującymi operacyjnie i administracyjnie przemiałownię, […] oraz dystrybucję wyrobów produkowanych na […];

c) części zamienne i zapasowe niezbędne do prawidłowej eksploatacji wymienionych w pkt a składników;

d) pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne Oddziału Produkcja.

W tym miejscu należy wskazać, że na dzień planowanego wydzielenia składniki majątku dotyczące działalności w ramach Oddziału Produkcja będą charakteryzować się następującymi płaszczyznami wyodrębnienia:

1. Wyodrębnienie finansowe:

1) prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja rachunkowa umożliwiać będzie oddzielenie: kont, kwot, operacji finansowych dotyczących bezpośrednio działalności planowanej do wydzielenia oraz pozostałej części przedsiębiorstwa;

2) wnioskodawca będzie zdolny do ustalenia wartości aktywów i pasywów, przychodów i kosztów przypadających na działalność podlegającą wydzieleniu, jak również rozrachunków z pozostałą częścią przedsiębiorstwa nie podlegającą wydzieleniu;

3) prowadzona ewidencja rachunkowa będzie umożliwiać określenie wyniku finansowego dla działalności w ramach Oddziału Produkcja.

2. Wyodrębnienie organizacyjne:

u Wnioskodawcy funkcjonuje struktura wewnętrzna z odrębnym pionem podległości służbowej, niezależnością decyzyjną i majątkiem, na którym wykonywana jest działalność w postaci wyodrębnionego Oddziału Produkcyjnego

3. Wyodrębnienie funkcjonalne:

w oparciu o aktualny schemat organizacyjny działalność polegająca na działalności produkcyjnej i przetwórczej podlegająca planowanemu wyodrębnieniu w ocenie Wnioskodawcy mogłaby samodzielnie funkcjonować. Ponadto, po planowanym wydzieleniu działalności podmiot przejmujący nie będzie musiał angażować innych składników majątku, które nie są przedmiotem planowanego wydzielenia. Podmiot przejmujący zamierza wykorzystywać opisane zasoby na własne cele produkcyjne w celu zwiększenia mocy produkcyjnej i poszerzenia swojej oferty produktowej.

Podział Wnioskodawcy poprzez wydzielenie ZCP w postaci Oddziału Produkcyjnego do spółki przejmującej będącej spółką zależną od jedynego wspólnika Wnioskodawcy składników majątkowych i niemajątkowych związanych z działalnością produkcyjną ma na celu zwiększenie mocy produkcyjnej i poszerzenia oferty produktowej w tej lokalizacji. Nie ma ono zatem na celu uniknięcie lub uchylanie się od opodatkowania, a przeprowadzenie planowanej transakcji ma na celu zwiększenie efektywności produkcji.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, podobnie jak spółka przejmująca.

W uzupełnieniu wniosku z 12 lipca 2023 r., wskazali Państwo m.in., że:

1. Na dzień poprzedzający podział przez wydzielenie Spółki Dzielonej:

a) część przedsiębiorstwa przeznaczona do prowadzenia działalności wydobywczej […], jaka pozostanie w spółce dzielonej, będzie organizacyjnie wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej. Już obecnie w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy funkcjonuje struktura wewnętrzna w postaci Pionu […], w ramach którego istnieje niezależność decyzyjna i majątkowa oraz odrębna podległość służbowa. W ramach Pionu […] prowadzona jest działalność polegająca na wydobyciu […]. Od strony formalnej wyodrębnienie organizacyjne zostało potwierdzone uchwałą Zarządu Wnioskodawcy stanowiącą Pismo Okólne z dnia 11 października 2022 r. wraz ze Schematem Organizacyjnym. W oparciu o powyższy akt prawa wewnętrznego Wnioskodawcy całokształt działalności przedsiębiorstwa Wnioskodawcy związanej z działalnością wydobywczą tworzy wyodrębnioną jednostkę wewnętrzną - Pion […], która została organizacyjnie wydzielona i umiejscowiona w schemacie organizacyjnym w Pionie Dyrektora Kopalni nadzorującego i kierującego jego działalnością.

b) zespół składników materialnych i niematerialnych tj. część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy przeznaczona do prowadzenia działalności wydobywczej w formie […], jaka pozostanie w Spółce Dzielonej, będzie częścią funkcjonalnie wyodrębnioną, co będzie przejawiało się w tym, że będzie ona posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Potwierdza to okoliczność, ze składniki majątkowe materialne i niematerialne w postaci: środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzące w skład Pionu […] oraz szeroki zakres odbiorców […] umożliwiają podjęcie działalności gospodarczej polegającej na wydobyciu i sprzedaży […] w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

c) zespół składników materialnych i niematerialnych tj. część przedsiębiorstwa przeznaczona do prowadzenia działalności wydobywczej w formie […], jaka pozostanie w Spółce Dzielonej będzie wyodrębniona finansowo co pozwoli, przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych, przyporządkować przychody i koszty oraz należności i zobowiązania do Pionu […]. Prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja rachunkowa umożliwi oddzielenie: kont, kwot, operacji finansowych oraz wyników finansowych dotyczących bezpośrednio działalności Pionu […]oraz umożliwi stały, systemowy monitoring jego wyników finansowych oraz efektywności działania, a także ustalanie budżetu tej jednostki wewnętrznej i rozliczenie wykonania tego budżetu.

d) zespół składników materialnych i niematerialnych tj. część przedsiębiorstwa przeznaczona do prowadzenia działalności wydobywczej w formie […], jaka pozostanie w Spółce Dzielonej czyli Pion […] będzie zdolny do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy i nie będzie wymagał zaangażowania innych środków materialnych lub niematerialnych, a także struktur działalności przyszłego nabywcy tj. Spółki Przejmującej.

2. Oddział Produkcja prowadzi i do dnia wydzielenia będzie prowadzić działalność polegającą na produkcji i przetwórstwie przemysłowym […] ich dystrybucji, przede wszystkim na rzecz klientów zewnętrznych a także na rzecz klientów wewnętrznych tj. spółek kapitałowo powiązanych z […].

3. […] spółka z o.o.- Spółka Przejmująca należy do tej samej grupy spółek co Spółka Dzielona to jest spółek powiązanych kapitałowo z […]. Spółka Przejmująca prowadzi działalność w zakresie produkcji i sprzedaży materiałów budowlanych. […]

4. Spółka Przejmująca będzie kontynuowała dotychczasową działalność prowadzoną przez Oddział Produkcji w oparciu o nabyte składniki i zamierza poszerzyć ofertę produktową dzięki zwiększonym mocom produkcyjnym.

5. W opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym wskazane we wniosku działania restrukturyzacyjne zostaną przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych ponieważ głównym i jedynym Celem połączenia przez wydzielenie jest efektywne wykorzystanie potencjału produkcyjnego i zasobów pracowniczych Oddziału Produkcji poprzez:

a) zwiększenie mocy produkcyjnych,

b) poszerzenie asortymentu sprzedaży,

c) poprawę rentowności produkowanych wyrobów,

d) zwiększenia klienteli Spółki Przejmującej.

Celem połączenia nie jest i nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

6. Spółką Przejmująca jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością […]

Pytania

1) Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym opisane we wniosku składniki majątkowe będące przedmiotem wydzielenia i wniesienia do innej spółki będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

2) Czy pozostający w Spółce zespół składników majątku służący realizacji działalności wydobywczej na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zorganizowaną części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

3) Czy w związku z planowanym podziałem Spółki przez wydzielenie działalności produkcyjnej […] i dystrybucyjnej wyrobów produkowanych na bazie […] i przeniesieniem jej do spółki przejmującej, po stronie Spółki powstanie przychód podatkowy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

W ocenie Wnioskodawcy wydzielenie działalności w zakresie produkcji […] i dystrybucji wyrobów produkowanych na bazie […] stanowi zbycie odrębnej zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o CIT. Wskazane przez Wnioskodawcę w treści niniejszego wniosku elementy spełniają bowiem warunki wskazanej w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa art. 4a pkt 4 ustawy o CIT (ZCP).

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT: „ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest natomiast, w myśl definicji zawartej art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z powyższym na gruncie podatkowym mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa (dalej także jako: „ZCP”), jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1. istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

2. organizacyjne i finansowe wyodrębnienie tego zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie,

3. przeznaczenie tych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4. zdolność zespołu składników do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego te zadania gospodarcze.

Powyższe znajduje potwierdzenie w wyroku NSA z 23 lutego 1999 r., (sygn. SA/Rz 1266/97). Sąd orzekł, że zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie będzie zbiór przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Odnosząc powyższe elementy wyodrębnienia do określonego w treści wniosku zdarzenia wskazać należy, że ustawa o CIT nie wskazuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne. Jednakże zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (por. interpretacja Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z 11 maja 2022 r. Znak: 0113-KDIPT1-2.4012.57.2022.4.JSZ). Dodatkowo „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.” (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 9 czerwca 2015 r. znak: IPTPB3/4510-109/15-2/KC). Jak czytamy w wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 6 listopada 2019r. sygn. I SA/Rz 525/19 „Wyodrębnienie organizacyjne z reguły będzie wymagało ustanowienia jakimś wewnętrznym aktem wydanym przez władze przedsiębiorstwa ustanawiającym wyodrębnienie takiej właśnie samodzielnej jego części. (...) Wyodrębnienie to może mieć również charakter faktyczny. Może ono zaistnieć, gdy w danym przedsiębiorstwie istnieje jego część posiadająca własną strukturę, z odrębnym pionem podległości służbowej, majątkiem na którym wykonywana jest działalność. Istotne jest tutaj to, aby ta wyodrębniona część przedsiębiorstwa była organizacyjnie zdolna, bez udziału innych elementów do prowadzenia działalności gospodarczej, tak jak samodzielne przedsiębiorstwo. Wyodrębnienie to jest na tyle wyraźne, że ta część firmy organizacyjnie może być uznana za samodzielnie działająca jej część. Jakkolwiek stopień wyodrębnienia w różnorakich stanach faktycznych może być różny, to jednak każdorazowo nie może być wątpliwości co do istnienia takiego właśnie wyodrębnienia.” Realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy. Nie chodzi tu zatem o zespół składników majątkowych, które po włączeniu do majątku nabywcy i podjęciu określonych działań (np. zatrudnieniu lub wydzieleniu grupy pracowników) będzie mógł funkcjonować jako niezależny zakład (dział, wydział itp.), a o przekazanie takiego zespołu składników majątkowych, który już jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania w takim charakterze (por. wyrok NSA z dnia 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 5 czerwca 2018 r., sygn. I SA/Gd 55/18). Oznacza to, że zespół tych składników powinien być już wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, tj. w przedsiębiorstwie zbywcy (por. wyrok NSA z dnia 12 czerwca 2013 r., sygn. I FSK 1090/12).

W ocenie Wnioskodawcy działalność funkcjonująca obecnie w ramach Spółki w postaci wyodrębnionego:

- oddziału produkcyjnego,

- pozostałej części przedsiębiorstwa przeznaczonej do prowadzenia działalności wydobywczej,

spełnia wszelkie wymogi związane z wyodrębnieniem organizacyjnym i funkcjonalnym w ramach Spółki dla uznania je za dwie odrębne zorganizowane część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o CIT.

Z wyodrębnieniem organizacyjnym musi zaistnieć ściśle powiązane wyodrębnienie finansowe tej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego powinno być możliwym oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego wydzielanych obszarów działalności. Wyodrębnienie finansowe ma miejsce, gdy na podstawie prowadzonej przez przedsiębiorcę ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie składników majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, przez co możliwe jest określenie jej wyniku finansowego. Nie jest konieczna całkowita samodzielność finansowa.

Jak już zostało wskazane w treści niniejszego wniosku prowadzona przez spółkę ewidencja rachunkowa umożliwia oddzielenie: kont, kwot, operacji finansowych dotyczących bezpośrednio działalności planowanych do wydzielenia oraz pozostałych części przedsiębiorstwa. Spółka zdolna jest do ustalenia wartości aktywów i pasywów, przychodów i kosztów przypadających na działalności podlegające wydzieleniu, jak również rozrachunków z pozostałą częścią przedsiębiorstwa nie podlegającą wydzieleniu. W tym miejscu należy wskazać, że prowadzona ewidencja rachunkowa będzie umożliwiać określenie wyniku finansowego dla każdego z rodzajów działalności, a zatem w ocenie Wnioskodawcy dla dwóch rodzajów działalności podlegających planowanemu podziałowi niewątpliwie spełniony jest wymóg wyodrębnienia finansowego.

Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego rozumie się jako zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Chodzi bowiem o przekazanie takiego zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym praw i obowiązków), który już jest zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przesłanka funkcjonalnego wyodrębnienia nie jest spełniona, gdy występuje dopiero u podmiotu, do którego określony zespół składników majątkowych i niemajątkowych został przeniesiony. Zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 24 listopada 2016r. sygn. akt II FSK 1316/15: „Okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy.” Z kolei NSA w wyroku z dnia 23 sierpnia 2018 r. sygn. akt II FSK 2288/16 wskazał: „Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych i posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne zorganizowanej części przedsiębiorstwa mają umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego samodzielnego przedsiębiorstwa.”

Realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy. Nie chodzi tu zatem o zespół składników majątkowych, które po włączeniu do majątku nabywcy i podjęciu określonych działań (np. zatrudnieniu lub wydzieleniu grupy pracowników) będzie mógł funkcjonować jako niezależny zakład (dział, wydział itp.), a o przekazanie takiego zespołu składników majątkowych, który już jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania w takim charakterze (por. wyrok NSA z dnia 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 5 czerwca 2018 r., sygn. I SA/Gd 55/18). Oznacza to, że zespół tych składników powinien być już wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, tj. w przedsiębiorstwie zbywcy (por. wyrok NSA z dnia 12 czerwca 2013 r., sygn. I FSK 1090/12).

W ocenie Wnioskodawcy zespoły składników majątkowych obecnie wykorzystywanych do prowadzenia działalności, a które w przyszłości podlegać będą wydzieleniu charakteryzują się również niezależnością funkcjonalną względem Spółki rozumianą w taki sposób, że posiadają one wszystkie cechy pozwalające na to, aby tworzyła niezależne podmioty.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników majątkowych i niemajątkowych, wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wraz z zespołem ludzkim będący przedmiotem planowanego wydzielenia w momencie wydzielenia stanowić będzie odrębną zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Ad 2

W ślad za stanowiskiem Wnioskodawcy wyrażonym powyżej, zdaniem Wnioskodawcy, część przedsiębiorstwa przeznaczona do działalności wydobywczej, która pozostaje w Spółce po planowanej operacji wydzielenia, posiada zdolność do samodzielnego oraz niezależnego prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przypisany jej zespół składników majątkowych, tym samym będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

W tym miejscu Wnioskodawca ponownie pragnie wskazać, że rozważając kwestię wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze, np. w postaci działu czy wydziału przedsiębiorstwa zbywcy (por. wyrok NSA z 22 marca 2019 r., sygn I FSK 784/17). Z kolei wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności oraz zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Możliwym powinno być zatem oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów zorganizowanej jego części (por. wyrok NSA z dnia 28 stycznia 2019 r., syg. I FSK 293/17). Natomiast w przypadku wyodrębnienia funkcjonalnego należy mieć na względzie, czy zorganizowana część jest w stanie realizować zadania gospodarcze. Musi przy tym mieć ona zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Podkreślić przy tym należy, że elementami składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe i obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. W podobnym tonie wypowiedział się NSA w wyroku z 26 czerwca 2008 r., (sygn. I FSK 688/07). Sąd orzekł, że dla zbycia przedsiębiorstwa konieczne jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy składnik majątkowe służące realizacji działalności wydobywczej pozostające w Spółce po planowanym wydzieleniu są ściśle ze sobą zespolone, i wraz z przyporządkowanym do nich zespołem ludzkim, zobowiązaniami i należnościami służą realizacji określonych celów gospodarczych, a zatem wystarczą do realizacji określonych funkcji gospodarczych.

W tym miejscu powołać należy stanowisko zaprezentowane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 lipca 2021 r. (znak 0111-KDIB3-2.4012.236.2021.4.MGO), w którym zwrócono uwagę na konieczność wzajemnego powiązania elementów tworzących zorganizowaną część przedsiębiorstwa „Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.” W dalszej części powołanej wyżej interpretacji, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał na konieczność posiadania cechy zorganizowana składników tworzących zorganizowaną część przedsiębiorstwa: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.” Z kolei w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 grudnia 2020 r., (znak: 0114-KDIP4-2.4012.451.2020.4.AA), zwrócono uwagę na konieczność posiadania wewnętrznej samodzielności finansowej w ramach wyodrębnienia finansowego zorganizowanej części przedsiębiorstwa: „Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.” W powołanej powyżej interpretacji organ wskazał, również, że możliwe jest wyłączenie niektórych elementów z transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części - niemniej przenoszone składniki zawsze muszą pozostawać ze sobą w funkcjonalnym związku umożliwiającym prowadzenie niezależnej działalności: „W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.”

Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 6 października 2020 r., (znak: 0111-KDIB3-2.4012.564.2020.3.MN), „wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.”

Mając na względzie opisany stan faktyczny, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zarówno mający pozostać u Wnioskodawcy zespół składników majątkowych i niemajątkowych służących prowadzeniu działalności wydobywczej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 4 ustawy CIT.

Z perspektywy organizacyjnej, funkcjonują wyodrębnieni pracownicy i aktywa w ramach struktury wewnętrznej Spółki, które to przypisane są odpowiednio do części przedsiębiorstwa przeznaczonej do prowadzenia działalności wydobywczej i oddziału produkcyjnego.

Z perspektywy finansowej, Spółka jest w stanie wyodrębnić aktywa i pasywa związane bezpośrednio (wyłącznie) z działalnością podlegającą wydzieleniu, jak również dla działalności wydobywczej. Nie powinno więc budzić wątpliwości, że zarówno obszar działalności podlegającej wydzieleniu jak i działalność pozostająca w Spółce są od siebie wyodrębnione w aspekcie finansowym.

Wnioskodawca będzie kontynuować działalność gospodarczą w zakresie prowadzenia działalności wydobywczej. Nie przewiduje się bowiem żadnych komplikacji operacyjnych związanych z wydzieleniem działalności produkcyjnej, wydzielenie pozostanie bez wpływu na kwestie biznesowe związane z działalnością wydobywczą jaka pozostanie w Spółce.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zespół składników materialnych i niematerialnych, organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie służący realizacji działalności wydobywczej, pozostający w Spółce po planowanej operacji wydzielenia posiada zdolność do samodzielnego oraz niezależnego prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przypisany zespół składników majątkowych i niemajątkowych wraz z zespołem ludzkim, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Ad 3)

Zdaniem Wnioskodawcy podział Wnioskodawcy przebiegający w sposób przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podatkowego na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, albowiem:

a) w Spółce pozostanie zespół składników majątkowych służący realizacji działalności w zakresie wydobywczej stanowiący ZCP,

b) wydzielony ze Spółki zespół składników majątku w postaci Oddziału Produkcyjnego stanowi odrębne ZCP.

Jak już wskazano w treści niniejszego wniosku zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Wnioskodawca po raz kolejny pragnie podkreślić, że w jego ocenie samodzielne części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy wyposażone w majątek realizujące samodzielnie zadania w zakresie:

- wydobywczym,

- produkcyjnym,

charakteryzują się istnieniem zespół składników materialnych i niematerialnych, co istotne zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych jak również w ocenie Wnioskodawcy zespół tych składników może stanowić dwa niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Powyższe konkluzje znajdują potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z 27 marca 2013 r. (sygn. II FSK 1896/11) stwierdził że: „w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie muszą wchodzić wszelkie zobowiązania przedsiębiorstwa. Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika bowiem jedynie, że zespól składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Z tych względów nie ma podstaw do uznania, że co do zasady utraci on tę samodzielność poprzez wyłączenie ze składników majątkowych niektórych zobowiązań (...) W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, a Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w tej sprawie poglądy te podziela, że możliwość uznania danej czynności prawnej za mającą za przedmiot zorganizowaną część przedsiębiorstwa zależna jest właśnie od tego, czy zespół ten pozwala na realizację działań gospodarczych, do których zorganizowana część przedsiębiorstwa została powołana”.

Analogiczne stanowisko przyjął również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 września 2011 r. (sygn. I FSK 1383/10), w którym wskazał, że: „istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest bowiem prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te bowiem, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowania jako podmiotu gospodarczego. (...) konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, co oznacza, że zespół ten nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym, w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji, przez zespół tak wyodrębnionych składników majątkowych, jego określonych zadań gospodarczych”.

Oprócz tego, zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 2 września 2020 r. (sygn. I SA/Bk 401/20): „W orzecznictwie TSUE jak i krajowych sądów niejednokrotnie podkreślano, iż zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej jego części następuje wtedy, gdy zbyte składniki majątkowe pozwalają na prowadzenie niezależnej działalności gospodarczej. Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 27 sierpnia 2019 r. w sprawie I FSK 1265/17 istotne jest więc, aby zbyta zorganizowana część przedsiębiorstwa służyła nabywcy do prowadzenia działalności gospodarczej z zachowaniem przeznaczenia nabytego zespołu składników majątkowych, aby nie została zlikwidowana działalność, której tenże zespół składników majątkowych może służyć. Oznacza to, że stwierdzenie czy doszło do przekazania przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części wymaga oceny czy całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Charakter prowadzonej działalności gospodarczej będzie też przesądzał o tym czy całość ta musi obejmować zarówno dobra ruchome jak i nieruchome. W niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, iż zbyty na rzecz skarżącej majątek stanowił na tyle zorganizowany zespól składników majątkowych, że umożliwił jej bez jakichkolwiek modyfikacji prowadzenie działalności gospodarczej w zakładzie produkcji okien czego potwierdzeniem są zebrane w sprawie dowody szeroko omówione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Przede wszystkim trzeba zauważyć, że skarżąca nabyła budynki, maszyny, urządzenia, wyposażenie, materiały do produkcji jak również wykwalifikowanych pracowników. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych umożliwiających prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej i podejmowania konkretnych działań gospodarczych niezależnie od chwili połączenia z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy. Zatem przez niezależność prowadzenia działalności gospodarczej rozumie się taki zespół składników majątkowych posiadających zdolność do prowadzenia działalności, który sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia działalności. W takiej sytuacji można go uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.”

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 3 i 4 oraz art. 14 tej ustawy, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Przepisy art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. nie definiują pojęcia przychodu, jednak zawarty w nich otwarty katalog przykładowych rodzajów przysporzeń stanowiących przychody pozwala na przyjęcie, że za przychody uznaje się przysporzenia o charakterze definitywnym (trwałe i bezzwrotne), które skutkują zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika, a nie zostały wyłączone na mocy przepisów art. 12 ust. 4.

Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem przypadków irrelewantnych w niniejszej sprawie, są w szczególności w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub wydzielenia, przy czym przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Jednocześnie w art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT ustawodawca zastrzegł, że w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa - do przychodów nie zalicza się wartości rynkowej składników majątku przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalonej na dzień podziału lub wydzielenia.

Z przywołanych przepisów a contrario wynika, że w przypadku gdy wydzielany ze spółki majątek jak i majątek pozostający w spółce stanowią niezależne ZCP, nie powstanie przychód podatkowy po stronie spółki podlegającej podziałowi. W konsekwencji zespoły składników majątkowych i niemajątkowych służący realizacji działalności wydobywczej i produkcyjnej będą stanowić dwa odrębne ZCP, podział Spółki poprzez wydzielenie działalności produkcyjnej i przeniesienie jej do spółki przejmującej nie spowoduje po stronie Spółki powstania przychodu podatkowego albowiem w Spółce pozostanie zespół składników majątkowych i niemajątkowych służący realizacji działalności w zakresie działalności wydobywczej.

Biorąc zatem pod uwagę literalną treść art. 12 ust. 1 pkt 9 oraz art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT, należy stwierdzić, że ww. przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odnoszą się do dwóch podobnych lecz odrębnych sytuacji. Pierwszy z przywołanych przepisów (art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT), reguluje zasadnicze skutki podatkowe po stronie spółki podlegającej podziałowi lub łączeniu. W jego świetle w takiej sytuacji przychód nie występuje bowiem majątek spółki przejmowanej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Drugi ze wskazanych przepisów (art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT), stanowi przepis szczególny (lex specialis) w stosunku do przywołanej wcześniej konstrukcji bowiem odnosi się do jednego rodzaju podziału spółek, tj. podziału przez wydzielenie. Jednocześnie w zakresie objętym hipotezą tego przepisu wyłącza on zastosowanie zasady ogólnej - zgodnie z zasadą lex specialis derogat legi generali (por. interpretację indywidualną Dyrektora KIS z dnia 17 marcu 2023 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.866.2022.2.PC).

Dla rozstrzygnięcia zatem czy w związku z opisanym podziałem Wnioskodawcy powstanie po jego stronie przychód konieczne jest ustalenie czy zarówno majątek z niej wydzielony, jak i majątek w niej pozostawiony stanowią niezależne od siebie zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. W świetle przedstawionych w pkt 1) i 2) niniejszego uzasadnienia wywodów, nie ulega wątpliwości, że zarówno wydzielany Oddział Produkcyjny, jak i pozostawiona w strukturze Wnioskodawcy część przeznaczona do prowadzenia działalności Wydobywczej, powyższy warunek spełniają, tj. każde z nich jest niezależnym ZCP.

Powyższe stwierdzenie jest zatem wystarczające do uznania, że planowana transakcja nie będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy jakiegokolwiek przychodu. Na marginesie zaznaczyć należy, ze na gruncie ustawy o CIT brak jest innego przepisu, który stanowiłby podstawę do określenia przychodu po stronie Wnioskodawcy w związku z planowaną transakcją.

Powyższe stanowisko jest powszechnie akceptowane w licznych interpretacjach podatkowych. W tym kontekście przytoczyć można przykładowo indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 21 lutego 2023 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.743.2022.4. AW), w której Dyrektor KIS stwierdził, że „w świetle art. 12 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.p. a contrario podział Spółki przez wydzielenie Działalności Wydzielanej do Spółki Majątkowej przy jednoczesnym pozostawieniu w Spółce Działalności Operacyjnej nie będzie skutkować po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych”.

Tożsame stanowisko Dyrektor KIS zajął m in. w następujących interpretacjach indywidualnych:

a) z dnia 22 grudnia 2022 r. (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.159.2022.4.KW),

b) z dnia 28 listopada 2022 r. (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.410.2022.2.BS),

c) z dnia 8 września 2022 r. (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.387.2022.1.AND).

Jednocześnie podkreślenia wymaga, że podział Wnioskodawcy poprzez wydzielenie do spółki przejmującej składników majątkowych i niemajątkowych związanych z działalnością produkcyjną ma na celu zwiększenie mocy produkcyjnej i poszerzenia oferty produktowej w tej lokalizacji.

Zatem zdaniem Wnioskodawcy in casu zastosowania nie znajdą przepis art. 12 ust. 13 i 14 ustawy o CIT, zgodnie z którymi przepis art. 12 ust. 4 pkt 3h nie ma zastosowania w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania (art. 12 ust. 13 ustawy o CIT). Jeżeli natomiast połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania (art. 12 ust. 14 ustawy o CIT).

Jak zostało wykazane w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy majątek przejmowany przez spółkę przejmującą na skutek podziału, jak i majątek pozostający w Spółce dzielonej po jej podziale będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa. W konsekwencji, w związku z planowanym podziałem, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”, „updop”), nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o CIT należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2022 r., poz. 1360, ze. zm.). Zgodnie z tym przepisem,

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym, zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące ze sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 4a ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”, „updop”):

ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W rozumieniu powyższych regulacji prawnych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

- musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

- zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

- składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

- zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Zorganizowana część przedsiębiorstwa, w rozumieniu powyższego przepisu, powinna więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota zorganizowanej części przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, powołany powyżej przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Zatem nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiącymi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu wspomnianych już art. 55¹ i 55² ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.)

Reasumując, aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm., dalej: „ksh”).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 ksh:

Spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych.

Natomiast, zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ksh:

Podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych).

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki dzielonej przy podziale lub podziale przez wydzielenie regulują przepisy ustawy o CIT.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o CIT:

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT:

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

- przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

- przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

- przychody spółki dzielonej.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub wydzielenia, przy czym przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Na postawie art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT:

Do przychodów nie zalicza się w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa – wartości rynkowej składników majątku przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalonej na dzień podziału lub wydzielenia.

Zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o CIT:

Przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W świetle art. 12 ust. 14 ustawy o CIT:

Jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 15 ustawy CIT:

Przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Biorąc zatem pod uwagę literalną treść art. 12 ust. 1 pkt 9 oraz art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT, należy stwierdzić, że ww. przepisy ustawy odnoszą się do dwóch sytuacji, tj. podziału spółki oraz podziału przez wydzielenie. W pierwszym przypadku wskazanych przepisów ustawodawca wskazuje, że przychód występuje w sytuacji, gdy majątek przejmowany nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, natomiast w drugim przypadku zawartym w tych przepisach prawodawca uznał, że przychód wystąpi w sytuacji, gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, żeby skorzystać z wyłączenia z przychodów obydwie części majątku muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W konsekwencji wystąpienie przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uzależnione jest od posiadania przez obydwie części przedsiębiorstwa podlegającego podziałowi przez wydzielenie atrybutu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ww. ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz jego uzupełnienia wynika, że prowadzą Państwo działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i podlega w Rzeczpospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów.

Prowadzą Państwo dwa rodzaje działalności gospodarczej, tj.:

1. wydobywczą - […]

2. produkcyjną - […]

Oddział Produkcja prowadzi swoja działalność w oparciu o infrastrukturę, którą stanowi głównie kompleks przemysłowy znajdujący się na terenie wschodniej części działki gruntu położonej w […] o numerze […], składający się z budynków produkcyjnych: przemiałowni, […], połączone z dedykowanymi tym budynkom magazynami wraz z zapleczem technicznym i socjalnym. Na całej działce […] jest urządzona komunikacja wewnętrzna, utwardzona kostką brukową, płytami betonowymi, a teren jest zabezpieczony ogrodzeniem wraz z monitoringiem wizyjnym. Wjazd zabezpieczony jest bramą wjazdową, przy której znajduje się portiernia oraz samochodowa waga najazdowa.

W miejscowości […] znajduje się przemiałownia produkująca […] dla klientów zewnętrznych. Budynek przemiałowni, zaopatrzony w silosy, połączony jest z częścią magazynową wraz z zapleczem technicznym i socjalnym. W części Państwa przedsiębiorstwa stanowiącej Oddział Produkcja zatrudnionych jest obecnie 72 pracowników, w tym osoby zarządzające poszczególnymi obszarami, pracownicy operacyjni oraz administracyjni. Powyższa część przedsiębiorstwa, tj. Oddział Produkcja w Państwa dokumentacji księgowej posiada odrębne MPK-i, tj. miejsca powstawania kosztów. Dzięki temu można określić całość kosztów pośrednich i bezpośrednich związanych z funkcjonowaniem Oddziału Produkcja oraz określić wysokość przychodów generowanych przez jego działalność.

Ponieważ na działce gruntu o numerze […] położonej w […] prowadzona jest zarówno działalność wydobywcza (prowadzona na części zachodniej) oraz działalność produkcyjna (prowadzona na części wschodniej), w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie części produkcyjnej jego przedsiębiorstwa, w najbliższej przyszłości planują Państwo dokonać geodezyjnego podziału działki o numerze […] zlokalizowanej w […] na dwie działki gruntu: pierwszą, którą będzie tworzyła część wschodnia działki o numerze […] i która będzie przeznaczona pod działalność produkcyjną oraz drugą, którą będzie tworzyła część zachodnia w/w działki, na której będzie prowadzona działalność wydobywcza.

Po dokonaniu wyżej opisanego podziału geodezyjnego działki nr […] planowane jest dokonanie podziału przez przeniesienie części Państwa majątku stanowiącej Oddział Produkcja na istniejącą spółkę (podział przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Ksh) w zamian za udziały. Część Państwa majątku będąca przedmiotem przeniesienia w ramach podziału przez wydzielenie to:

a) położone w […] działki gruntu o numerach […]oraz działka gruntu powstała po geodezyjnym podziale działki o numerze […] obejmująca wschodnią część działki […] oraz działka gruntu o numerach […] znajdujące się w miejscowości […] wraz ze znajdującymi się na nich naniesieniami, tj. budynkami produkcyjnymi, magazynowymi, infrastrukturą w postaci dróg komunikacyjnych, wag najazdowych, ogrodzeniem, systemu monitoringu;

b) umowy o pracę z pracownikami obsługującymi operacyjnie i administracyjnie przemiałownię, […] oraz dystrybucję wyrobów produkowanych na bazie […];

c) części zamienne i zapasowe niezbędne do prawidłowej eksploatacji wymienionych w pkt a składników;

d) pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne Oddziału Produkcja.

Na dzień planowanego wydzielenia składniki majątku dotyczące działalności w ramach Oddziału Produkcja będą charakteryzować się następującymi płaszczyznami wyodrębnienia:

1. Wyodrębnienie finansowe:

1) prowadzona przez Państwa ewidencja rachunkowa umożliwiać będzie oddzielenie: kont, kwot, operacji finansowych dotyczących bezpośrednio działalności planowanej do wydzielenia oraz pozostałej części przedsiębiorstwa;

2) będą Państwo zdolni do ustalenia wartości aktywów i pasywów, przychodów i kosztów przypadających na działalność podlegającą wydzieleniu, jak również rozrachunków z pozostałą częścią przedsiębiorstwa nie podlegającą wydzieleniu;

3) prowadzona ewidencja rachunkowa będzie umożliwiać określenie wyniku finansowego dla działalności w ramach Oddziału Produkcja.

2. Wyodrębnienie organizacyjne:

Funkcjonuje u Państwa struktura wewnętrzna z odrębnym pionem podległości służbowej, niezależnością decyzyjną i majątkiem, na którym wykonywana jest działalność w postaci wyodrębnionego Oddziału Produkcyjnego.

3. Wyodrębnienie funkcjonalne:

w oparciu o aktualny schemat organizacyjny działalność polegająca na działalności produkcyjnej i przetwórczej podlegająca planowanemu wyodrębnieniu w Państwa ocenie mogłaby samodzielnie funkcjonować. Ponadto, po planowanym wydzieleniu działalności podmiot przejmujący nie będzie musiał angażować innych składników majątku, które nie są przedmiotem planowanego wydzielenia. Podmiot przejmujący zamierza wykorzystywać opisane zasoby na własne cele produkcyjne w celu zwiększenia mocy produkcyjnej i poszerzenia swojej oferty produktowej.

Podział Państwa poprzez wydzielenie ZCP w postaci Oddziału Produkcyjnego do spółki przejmującej będącej spółką zależną od Państwa jedynego wspólnika, składników majątkowych i niemajątkowych związanych z działalnością produkcyjną ma na celu zwiększenie mocy produkcyjnej i poszerzenia oferty produktowej w tej lokalizacji. Nie ma ono zatem na celu uniknięcie lub uchylanie się od opodatkowania, a przeprowadzenie planowanej transakcji ma na celu zwiększenie efektywności produkcji.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo dodatkowo, że na dzień poprzedzający podział przez wydzielenie Spółki Dzielonej, część przedsiębiorstwa przeznaczona do prowadzenia działalności wydobywczej w formie kopalni, jaka pozostanie w spółce dzielonej:

a) będzie organizacyjnie wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej. Już obecnie funkcjonuje […], w ramach którego istnieje niezależność decyzyjna i majątkowa oraz odrębna podległość służbowa. W ramach Pionu […] prowadzona jest działalność polegająca na wydobyciu […]. Od strony formalnej wyodrębnienie organizacyjne zostało potwierdzone uchwałą Zarządu stanowiącą Pismo Okólne z dnia 11 października 2022 r. wraz ze Schematem Organizacyjnym. W oparciu o powyższy akt prawa wewnętrznego całokształt działalności przedsiębiorstwa związanej z działalnością wydobywczą tworzy wyodrębnioną jednostkę wewnętrzną - Pion […], która została organizacyjnie wydzielona i umiejscowiona w schemacie organizacyjnym w Pionie Dyrektora Kopalni nadzorującego i kierującego jego działalnością.

b) zespół składników materialnych i niematerialnych tj. część przedsiębiorstwa przeznaczona do prowadzenia działalności wydobywczej w formie kopalni, jaka pozostanie w Spółce Dzielonej, będzie częścią funkcjonalnie wyodrębnioną, co będzie przejawiało się w tym, że będzie ona posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Potwierdza to okoliczność, ze składniki majątkowe materialne i niematerialne w postaci: środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzące w skład Pionu […] oraz szeroki zakres odbiorców […] umożliwiają podjęcie działalności gospodarczej polegającej na wydobyciu i sprzedaży kamienia […] w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

c) zespół składników materialnych i niematerialnych tj. część przedsiębiorstwa przeznaczona do prowadzenia działalności wydobywczej w formie kopalni, jaka pozostanie w Spółce Dzielonej będzie wyodrębniona finansowo co pozwoli, przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych, przyporządkować przychody i koszty oraz należności i zobowiązania do Pionu […]. Prowadzona ewidencja rachunkowa umożliwi oddzielenie: kont, kwot, operacji finansowych oraz wyników finansowych dotyczących bezpośrednio działalności Pionu […] oraz umożliwi stały, systemowy monitoring jego wyników finansowych oraz efektywności działania, a także ustalanie budżetu tej jednostki wewnętrznej i rozliczenie wykonania tego budżetu.

d) zespół składników materialnych i niematerialnych tj. część przedsiębiorstwa przeznaczona do prowadzenia działalności wydobywczej w formie kopalni, jaka pozostanie w Spółce Dzielonej czyli Pion […] będzie zdolny do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy i nie będzie wymagał zaangażowania innych środków materialnych lub niematerialnych, a także struktur działalności przyszłego nabywcy tj. Spółki Przejmującej.

Oddział Produkcja prowadzi i do dnia wydzielenia będzie prowadzić działalność polegającą na produkcji i przetwórstwie przemysłowym […] ich dystrybucji, przede wszystkim na rzecz klientów zewnętrznych a także na rzecz klientów wewnętrznych tj. spółek kapitałowo powiązanych z […].

Spółką Przejmująca jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością działająca pod firmą […] spółka z o. o. z siedzibą w […], wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod nr […]. Spółka Przejmująca należy do tej samej grupy spółek co Spółka Dzielona to jest spółek powiązanych kapitałowo z […]. Spółka Przejmująca prowadzi działalność w zakresie produkcji i sprzedaży materiałów budowlanych. Specjalizuje się w produkcji suchych mieszanek […] i będzie kontynuowała dotychczasową działalność prowadzoną przez Oddział Produkcji w oparciu o nabyte składniki i zamierza poszerzyć ofertę produktową dzięki zwiększonym mocom produkcyjnym.

W opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym wskazane we wniosku działania restrukturyzacyjne zostaną przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych ponieważ głównym i jedynym Celem połączenia przez wydzielenie jest efektywne wykorzystanie potencjału produkcyjnego i zasobów pracowniczych Oddziału Produkcji poprzez:

a) zwiększenie mocy produkcyjnych,

b) poszerzenie asortymentu sprzedaży,

c) poprawę rentowności produkowanych wyrobów,

d) zwiększenia klienteli Spółki Przejmującej.

Celem połączenia nie jest i nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia:

1) Czy opisane we wniosku składniki majątkowe będące przedmiotem wydzielenia i wniesienia do innej spółki będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

2) Czy pozostający w Spółce zespół składników majątku służący realizacji działalności wydobywczej na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zorganizowaną części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

3) Czy w związku z planowanym podziałem Spółki przez wydzielenie działalności produkcyjnej […] i dystrybucyjnej wyrobów produkowanych na […] i przeniesieniem jej do spółki przejmującej, po stronie Spółki powstanie przychód podatkowy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Odnosząc się do powyższych wątpliwości, wskazać należy, że jak już wyjaśniono zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa jego zorganizowanej części i ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tym przedsiębiorstwem do tej jego części.

Przy ocenie czy zbywane składniki należy traktować jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa, należy także uwzględnić m.in. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazać należy, że opisane we wniosku w ramach zdarzenia przyszłego składniki majątkowe będące przedmiotem wydzielenia, przypisane do działalności produkcyjnej i dystrybucyjnej wyrobów produkowanych na […] – Oddział produkcja oraz zespół składników majątku służący realizacji działalności wydobywczej w formie kopalni – Pion […], stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, albowiem w opisie sprawy wskazali Państwo, że:

1) Prowadzona przez Państwa ewidencja rachunkowa umożliwiać będzie oddzielenie: kont, kwot, operacji finansowych dotyczących bezpośrednio działalności planowanej do wydzielenia oraz pozostałej części przedsiębiorstwa. Są Państwo zdolni do ustalenia wartości aktywów i pasywów, przychodów i kosztów przypadających na działalności podlegające wydzieleniu, jak również rozrachunków z pozostałą częścią przedsiębiorstwa nie podlegającą wydzieleniu. Prowadzona ewidencja rachunkowa będzie umożliwiać określenie wyniku finansowego dla działalności w ramach Oddziału Produkcja oraz działalności wydobywczej w formie kopalni – Pion […].

2) Funkcjonują u Państwa struktury wewnętrzne z odrębnym pionem podległości służbowej, niezależnością decyzyjną i majątkiem, na których wykonywane są osobno działalność w postaci wyodrębnionego Oddziału Produkcyjnego oraz działalności wydobywczej w formie kopalni – Pion […].

3) Zarówno część Państwa przedsiębiorstwa przeznaczona do prowadzenia działalności wydobywczej w formie kopalni – Pion […] jak i część zwana Oddział Produkcja odznaczają się wystarczającym stopniem zorganizowania i samodzielności do tego aby każda z tych części mogła stanowić samodzielne przedsiębiorstwo zajmujące się albo wydobyciem albo produkcją i przetwórstwem.

Każda z nich posiada bowiem własną infrastrukturę oraz zhierarchizowaną kadrę zapewniającą kompleksową obsługę w obszarze finansowym, operacyjnym, organizacyjnym, zarządczym i administracyjnym, a każda z części przedsiębiorstwa ma swojego dyrektora.

Zatem z opisu sprawy wynika, zarówno działalność produkcyjna i dystrybucyjna wyrobów produkowanych na […] – Oddział produkcja oraz zespół składników majątku służący realizacji działalności wydobywczej w formie kopalni – Pion […] będą wyodrębnione organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie.

Ponadto, jak Państwo wskazali w opisie sprawy, działania restrukturyzacyjne zostaną przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a celem połączenia nie jest i nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Tym samym, zarówno działalność produkcyjna i dystrybucyjna wyrobów produkowanych na […] – Oddział produkcja oraz zespół składników majątku służący realizacji działalności wydobywczej w formie kopalni – Pion […] stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

W związku z powyższym, skoro zarówno działalność wydzielana ze Spółki, jak i działalność pozostająca w Spółce, będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa, to po stronie Spółki Dzielonej nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wobec powyższego Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wskazać także trzeba, że oceny Państwa stanowiska dokonano wyłącznie na gruncie przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz w kontekście zadanych we wniosku a ww. pytań.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we […]. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.