Interpretacja indywidualna z dnia 20 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-1.4012.288.2023.1.DP

Dotyczy prawa do odliczenia i zwrotu podatku naliczonego z tytułu realizacji inwestycji wodociągowo-kanalizacyjnej.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 maja 2023 r. wpłynął Państwa  wniosek z 18 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia i zwrotu podatku naliczonego z tytułu realizacji inwestycji wodociągowo-kanalizacyjnej w miejscowości A.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina (…) jest jednostką samorządu terytorialnego, zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń VAT, polegających na wspólnym rozliczaniu VAT przez Urząd Gminy wraz z pozostałymi samorządowymi jednostkami budżetowymi i od tej chwili traktowana jest jako jeden podatnik VAT.

Wykonując zadania własne, Gmina działa zarówno w charakterze organu władzy publicznej, jak i na podstawie umów o charakterze cywilnoprawnym, stanowiących działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT.

Jednym z obszarów działania Gminy są zadania z zakresu wodociągów i kanalizacji. Gmina ponosi wydatki bieżące związane z powyżej wskazanym obszarem działania. Ponadto Gmina planuje poniesienie wydatków w latach 2023-2024 na realizację inwestycji polegającej na przebudowie drogi w msc. A., w ramach której zostanie wybudowana sieć wodociągowa i kanalizacyjna (sieć kanalizacyjna ok. 3 km, sieć wodociągowa ok. 150 m, droga - 700 m – wyodrębnienie wydatków na podstawie kosztorysu, na fakturze opis treści - Przebudowa drogi). Inwestycja ta zostanie dofinansowana z Programu Rządowy Fundusz Polski Ład - zawarto umowę. Ponoszone na gospodarkę wodno-ściekową wydatki, jak i środki trwałe wytworzone, przebudowane i wyremontowane w ramach Inwestycji będą wykorzystywane przez Gminę do doprowadzania wody i odprowadzania ścieków. Część wydatków inwestycji będzie stanowić przebudowa drogi. Z tytułu prowadzonej działalności w sektorze gospodarki wodno-ściekowej Gmina uzyskuje i uzyskiwać będzie przychody z odpłatnej sprzedaży na rzecz mieszkańców, osób prowadzących działalność gospodarczą oraz przedsiębiorstw na podstawie umów cywilnoprawnych. Gmina ustala corocznie prewspółczynnik.

Dofinansowanie zgodnie z informacją Banku Gospodarstwa Krajowego, zostało przyznane w kwocie brutto i w takiej kwocie będzie zapłacone. Gmina dodaje, że środki dofinansowania są pomocą bezzwrotną na realizację inwestycji i przyznawane są z budżetu państwa. Na inwestycję dofinansowanie wynosi 95%, a wkład własny Gminy 5% zgodnie z zasadami programu. Gmina otrzymała promesę w ramach Programu Rządowego Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych na realizację zadania.

Przedmiotem zadania jest przebudowa drogi wraz z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną, czyli zapewnienie mieszkańcom dostawy wody i odprowadzania ścieków oraz korzystanie z drogi. Faktury VAT od wykonawców robót wyłonionych w przetargu będą wystawiane na Gminę. Po zakończeniu inwestycji i oddaniu infrastruktury do użytkowania będzie służyła mieszkańcom.

Sieć wodociągowa i kanalizacja sanitarna w miejscowości A. będzie wykorzystywana wyłącznie do świadczenia odpłatnych usług na rzecz mieszkańców, osób prowadzących działalność gospodarczą oraz przedsiębiorstw na podstawie umów cywilnoprawnych w ramach czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Wydatki inwestycyjne objęte zakresem przedstawionego we wniosku pytania będą stanowić wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z opisaną we wniosku infrastrukturą wodno- kanalizacyjną – wyodrębnienie wartości robót z faktury nastąpi na podstawie kosztorysu, tak więc Gmina jest w stanie dokonać alokacji bezpośredniej wydatków inwestycyjnych na wod-kan. Jednostką organizacyjną Gminy, która zajmuje się gospodarką wodno-kanalizacyjną Gminy, jest Zakład Komunalny - jednostka budżetowa.

Pytania

1. Czy w trakcie realizacji przez Gminę inwestycji, płatność za faktury od wykonawcy robót ze środków otrzymanych z Banku Gospodarstwa Krajowego w ramach finansowania inwestycji strategicznych „Polski Ład” w kwocie brutto, będzie przesłanką negatywną wymienioną w art. 88 ustawy o VAT, która nie daje prawa do odliczenia podatku VAT od faktur zakupowych?

2. Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją zadania?

3. Program strategiczny „Polski Ład” finansuje inwestycje w kwocie brutto niezależnie czy VAT zostanie przez gminę odliczony, czy nie. Wówczas odliczony VAT pozostanie w gminie. Czy w przypadku otrzymania przez Gminę zwrotu różnicy podatku VAT odliczonego z faktur zakupu związanych z przedmiotową inwestycją, Gmina będzie zobowiązana do zwrotu podatku VAT wcześniej otrzymanego z urzędu skarbowego?

Państwa stanowisko w sprawie

Przepisy o VAT nie ograniczają możliwości pozyskania dofinansowania od podmiotu trzeciego lub zewnętrznego funduszu na kwotę VAT - niezależnie od kwestii, czy podatnikowi (w tym przypadku jednostce samorządu terytorialnego) przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dokonanych zakupów, czy też prawo to nie przysługuje.

Z punktu widzenia ustawy o VAT, odliczenie VAT nie jest obowiązkiem podatnika, lecz uprawnieniem i tym samym na podatniku ciąży odpowiedzialność karno-skarbowa. Zaniechanie odliczenia nie powinno powodować negatywnych konsekwencji. Natomiast inaczej na tę sytuację trzeba spojrzeć pod kątem RIO czy NIK. Nieodliczanie VAT może świadczyć o niegospodarności, gdyż Gmina rezygnuje z dodatkowych środków z odliczonego podatku. Gmina do ww. sytuacji nie chce dopuścić, dlatego zwraca się o wyjaśnienie do Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej. Gmina sądzi, że w ramach Rządowego Programu Fundusz Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych, gmina może sfinansować wydatki majątkowe w całości, gdyż Bank Gospodarstwa Krajowego dofinansowanie przekazuje w kwocie brutto. Dokonane odliczenie byłoby uzyskaniem korzyści podwójnie ze środków budżetu państwa (tj. VAT odliczony i uzyskany w kwocie brutto środków). Obecnie, przy braku wytycznych dotyczących sposobu traktowania VAT w ramach udzielonego dofinansowania pojawiają się wątpliwości, jak właściwie rozliczać otrzymane środki. W tej sytuacji Gmina prosi o zajęcie jednoznacznego stanowiska w ww. sprawie.

Zdaniem Gminy, w przedstawionym zdarzeniu nie zaistnieją przesłanki negatywne wpływające na prawo Gminy do odliczenia podatku VAT zawartego w fakturach zakupu. Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją przedmiotowego zadania, w zakresie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej ponieważ pozostają one w związku z czynnościami opodatkowanymi.

Wydatki będą w sposób bezpośredni powiązane z czynnościami opodatkowanymi na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych z mieszkańcami (dostawa wody i odprowadzanie ścieków). Faktury zakupowe będą potwierdzały czynności, które już zostały wykonane. Poza tym Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. W takiej sytuacji ciążą na niej obowiązki i przysługują prawa zgodnie z przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zdaniem Gminy będzie istniał bezpośredni związek pomiędzy czynnościami opodatkowanymi (wystawiane będą faktury na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych z mieszkańcami) a fakturami zakupowymi wystawionymi na Gminę, będącymi podstawą do zapłaty za wykonane usługi lub nabywane towary. Bez wybudowania sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej w ramach przebudowy drogi (wyodrębnienie poszczególnych wydatków na podstawie kosztorysu) nie będzie możliwe dokonanie czynności podlegających opodatkowaniu VAT, w postaci świadczenia odpłatnego odbioru ścieków z sieci, w które to usługi podlegają opodatkowaniu VAT. Tym samym, zdaniem Gminy, nie istnieją negatywne przesłanki, aby Gmina otrzymując środki z Banku Gospodarstwa Krajowego w kwocie brutto nie miała prawa do odliczenia podatku VAT zawartego w fakturach zakupu.

W przypadku otrzymania przez Gminę zwrotu różnicy podatku VAT na rachunek bankowy, Gmina nie będzie zobowiązana do zwrotu otrzymanego podatku VAT na rachunek bankowy Urzędu Skarbowego. Finansowanie inwestycji odbywać się będzie w ramach inwestycji strategicznych „Polski Ład” w kwocie brutto. Program ten nie przewiduje finansowania w kwocie netto.

Przyznawanie bezzwrotnego dofinansowania w kwocie brutto planowanej inwestycji w ramach Programu Inwestycji Strategicznych odbywa się zgodnie z Uchwałą Nr 84/2021 Rady Ministrów z dnia 1 lipca 2021 r. w sprawie ustanowienia Rządowego Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych w § 4 pkt 1 po literce a), b), c), d) stanowi: „jako wartość zadania inwestycyjnego przyjmuje się całkowitą łączną wartość wynagrodzenia wykonawcy za wykonanie zadania inwestycyjnego, w tym wartość ceny dostaw określonych w umowie lub umowach mających na celu realizację zadania inwestycyjnego”.

Zatem Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją przedmiotowego zadania, ponieważ pozostają one w związku z czynnością opodatkowaną VAT, nie zachodzą przesłanki określone w art. 88 ustawy, Gmina jest uprawniona do wnioskowania w okresie rozliczeniowym/okresach rozliczeniowych, gdy kwota podatku naliczonego będzie wyższa od kwoty podatku należnego, o zwrot różnicy podatku VAT na konto bankowe. Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług nie zachodzą okoliczności, z których wynikałby obowiązek zwrotu odliczonego i otrzymanego z urzędu skarbowego podatku VAT w związku z przedmiotową inwestycją.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”. W myśl tego przepisu:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy:

Szczegółowo zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6l ustawy.

Z art. 86 ust. 1 wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione łącznie określone warunki, tzn.:

• odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz
• towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Ta zasada wyklucza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. W celu odliczenia podatku naliczonego podatnik w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi.

Wyjątki od zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy określone zostały w art. 88 ustawy – przepis ten określa przesłanki negatywne, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, tj.:

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały zdefiniowane w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy:

Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status, wynikający z art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj.:

• gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań, oraz
• gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.).

Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Wskazali Państwo, że planują Państwo realizację inwestycji, która polega na przebudowie drogi w miejscowości A., w ramach której zostanie wybudowana sieć wodociągowa (około 150 m) i kanalizacyjna (około 3 km). Sieć wodociągowa i kanalizacja sanitarna w miejscowości A. będzie wykorzystywana wyłącznie do świadczenia odpłatnych usług na rzecz mieszkańców, osób prowadzących działalność gospodarczą oraz przedsiębiorstw na podstawie umów cywilnoprawnych w ramach czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Część wydatków inwestycji będzie stanowić przebudowa drogi. Są Państwo w stanie dokonać alokacji bezpośredniej wydatków inwestycyjnych na wod-kan. Wydatki te będą stanowić wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z opisaną we wniosku infrastrukturą wodno-kanalizacyjną.

Inwestycja ta zostanie dofinansowana z Programu Rządowy Fundusz Polski Ład. Dofinansowanie zostało przyznane w kwocie brutto i w takiej kwocie będzie zapłacone.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy płatność za fakturę od wykonawcy robót ze środków otrzymanych z Banku Gospodarstwa Krajowego w ramach finansowania inwestycji strategicznych „Polski Ład” w kwocie brutto będzie przesłanką negatywną wymienioną w art. 88 ustawy VAT, która nie daje prawa do odliczenia podatku VAT z faktur zakupu, czy też będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją zadania.

Skoro są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz – jak wynika z okoliczności sprawy – powstająca sieć wodociągowa i kanalizacyjna będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, to przysługuje i będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia podatku naliczonego, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, z tytułu tej części wydatków związanych z realizacją Inwestycji, które ponoszą Państwo wyłącznie na infrastrukturę wodociągowo-kanalizacyjną, która będzie wykorzystywana – jak Państwo wskazali – wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Prawo to przysługuje i będzie przysługiwało, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy. Przy czym z art. 88 ustawy nie wynika ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego z uwagi na sposób finansowania dokonywanych przez podatnika zakupów. Zatem przywołane przepisy dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego nie uzależniają tego prawa od tego, kto finansuje wydatki. Odliczenie przysługuje więc niezależnie od tego, z jakich źródeł pochodzą środki finansowe.

Płatność za faktury, sfinansowana ze środków otrzymanych z BGK w ramach Rządowego Programu Inwestycji Strategicznych Polski Ład w kwocie brutto, nie będzie Państwu odbierała prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur zakupowych.

Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1 i nr 2 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii, czy w przypadku otrzymania przez Państwa zwrotu różnicy podatku VAT odliczonego z faktur zakupu związanych z przedmiotową inwestycją, będą Państwo zobowiązani do zwrotu podatku VAT wcześniej otrzymanego z urzędu skarbowego.

Z opisu sprawy wynika, że otrzymali Państwo promesę w ramach Programu Rządowego Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych na realizację zadania. Dofinansowanie zostało przyznane w kwocie brutto i w takiej kwocie będzie zapłacone.

Analizując przepisy ustawy i okoliczności sprawy, należy jeszcze raz podkreślić, że:

• przysługuje i będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia podatku z tytułu tej części wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją Inwestycji, która dotyczy infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej, którą będą Państwo wykorzystywać wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,
• nie zachodzą przesłanki określone w art. 88 ustawy,
• są i będą Państwo uprawnieni do wnioskowania w okresie rozliczeniowym, gdy kwota podatku naliczonego będzie wyższa od kwoty podatku należnego, o zwrot różnicy podatku VAT na konto bankowe.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług nie zachodzą okoliczności, z których wynikałby obowiązek zwrotu odliczonego i otrzymanego z urzędu skarbowego podatku VAT w związku z przedmiotową Inwestycją.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).