Interpretacja indywidualna z dnia 13 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.488.2023.2.JM

PIT - w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego na terytorium Polski.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 maja 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 15 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia obowiązku podatkowego na terytorium Polski.

Uzupełnił go Pan – na wezwanie – pismem z 3 lipca 2023 r. (data wpływu 6 lipca 2023 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Jest Pan obywatelem Rzeczypospolitej Polskiej. Wraz z żoną spędza Pan część roku w Polsce, a część w Hiszpanii. Do tej pory Pana pobyt w Polsce przekraczał 183 dni w roku. W przyszłości może się jednak zdarzyć, że pobyt w Hiszpanii przekroczy 183 dni, natomiast pobyt w Polsce będzie krótszy niż 183 dni w roku.

Prowadzi Pan również wraz z żoną działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej na terytorium Polski, a także jest komplementariuszem w spółce komandytowej, która aktualnie jest w likwidacji (został już złożony do sądu wniosek o zamknięcie spółki). Pana żona prowadzi na terytorium Polski jednoosobową działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem działalności jest sprzedaż wyłącznie produktów pochodzenia polskiego (w szczególności sprzedaż mięsa) do Europy, Azji oraz Afryki, w której jest Pan zatrudniony w ramach umowy zlecenie.

Przy czym należy podkreślić, że cała Pana działalność gospodarcza, jak i Pana żony jest realizowana w Polsce. Zarówno dochody z jednoosobowej działalności gospodarczej Pana żony, jak i spółki cywilnej są generowane w Polsce. Z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej jest Pan zobowiązany w Polsce do odprowadzania składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne oraz podatku dochodowego. Nie prowadzi Pan działalności gospodarczej na terytorium Hiszpanii, ani nie prowadzi Pan żadnego oddziału ani zakładu na terytorium innego kraju niż Polska. W trakcie Państwa nieobecności w Polsce, czynności z zakresu handlu i zarządzania są wykonywane zdalnie, natomiast obsługa księgowa jest/będzie wykonywana w Polsce przez firmę zewnętrzną. Wszystkie dochody Pana oraz Pana żony osiągnięte z prowadzonych działalności gospodarczych są gromadzone na polskich rachunkach bankowych. W Polsce są osiągane główne źródła dochodów Pana i Pana żony. Nie osiągał i nie zamierza Pan osiągać żadnych dochodów z tytułu umowy o pracę w Hiszpanii ani z pracy zarobkowej na terytorium Hiszpanii.

Zarówno Pan, jak i Pana żona posiadają nieruchomości zarówno w Polsce jak i w Hiszpanii. W Polsce wraz z żoną jest Pan właścicielem domu posadowionego na własnej działce. Podkreślenia wymaga również, że ww. wymieniona nieruchomość jest obciążona kredytem hipotecznym zaciągniętym w Polsce przez Pana i Pana żonę.

Dodatkowo zarówno Pan, jak i Pana żona posiadają w Polsce własne mieszkania (każde z małżonków posiada własne mieszkanie indywidualnie). Pan wraz z żoną posiadają również wspólnie dwie nieruchomości w Hiszpanii — mieszkanie oraz dom. Mieszkanie, w którym przebywa Pan wraz z żoną i dzieckiem w trakcie pobytu w Hiszpanii, zostało nabyte w celach inwestycyjnych. Nieruchomość od lipca 2023 roku będzie wynajmowana w trakcie pobytu Pana i Pana żony w Polsce. Dom znajdujący się w Hiszpanii również został nabyty w celach inwestycyjnych. W chwili obecnej nie jest zamieszkały, ponieważ wymaga remontu. W przyszłości wraz z żoną zamierza Pan przeznaczyć nieruchomość na wynajem lub na sprzedaż. Potencjalne dochody uzyskane z najmu nieruchomości w Hiszpanii będą jedynymi dochodami zagranicznymi osiąganymi przez Państwa. Posiadają Państwo również dwa samochody zarejestrowane w Polsce w ramach prowadzonych działalności gospodarczych. W najbliższym czasie planowany jest zakup dodatkowego pojazdu samochodowego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w Polsce w ramach umowy leasingu.

Dodatkowo posiada Pan od 2023 r. również samochód zarejestrowany w Hiszpanii. Natomiast Pana żona nie posiada żadnego samochodu zarejestrowanego w Hiszpanii.

Głównym celem pobytu w Hiszpanii jest nauka języka hiszpańskiego. Pana dziecko uczęszcza do międzynarodowej szkoły prywatnej w Hiszpanii. Pobyt na terytorium Hiszpanii będzie miał charakter czasowy, nie planują Państwo przeprowadzki do Hiszpanii na stałe ani opuszczenia Polski na stałe.

Należy również podkreślić, że w Polsce mieszka Pana najbliższa rodzina - Pana dorosłe dziecko, teściowa, a także dorosłe dziecko Pana żony (z poprzedniego związku), dalsza rodzina oraz większość przyjaciół i znajomych. Natomiast w Hiszpanii (oprócz żony i dziecka, które przebywają tam razem z Panem) nie przebywa nikt inny z Pana rodziny. Ponadto regularnie Pan uczestniczy w wydarzeniach kulturalnych w Polsce, a także uczestniczy w wyborach, które odbywają się w Polsce oraz w spisach powszechnych w Polsce. Dodatkowo, jest Pan również członkiem związku wędkarskiego w Polsce.

Zarówno w Polsce jak i w Hiszpanii posiada Pan wykupione prywatne pakiety medyczne. Korzysta Pan z opieki medycznej w Hiszpanii jedynie w nagłych wypadkach. Natomiast regularne badania kontrolne wykonuje Pan co roku w prywatnych polskich przychodniach i klinikach.

Dla celów podatkowych w Polsce posiada Pan polski numer PESEL, natomiast w Hiszpanii posiada Pan numer identyfikacji dla obcokrajowca - N.I.E. (Nómero de Identificación de Extranjero). Posiadanie numeru N.I.E. jest konieczne do podjęcia pracy, zakupu nieruchomości czy otwarcia konta w banku w Hiszpanii, do opłaty podatków, zawarcia umów o dostawę prądu i wody, zakupu i rejestracji samochodu, czy łodzi. Pozyskanie tego numeru przez Pana było konieczne, w związku z nabyciem nieruchomości w Hiszpanii - bez niego nie jest bowiem możliwe uzyskanie prawa własności nieruchomości. Posiada Pan w Hiszpanii wspólnie z żoną konto bankowe - było to niezbędne do zrealizowania transakcji zakupu nieruchomości w Hiszpanii. Konto to służy głównie do regulowania opłat związanych z tą nieruchomością takich jak np. rachunki. Posiada Pan również telefon z hiszpańskim numerem wraz z pakietem Internetu w mieszkaniu.

Poza mieszkaniem i domem w Hiszpanii oraz samochodem zarejestrowanym w Hiszpanii nie posiada Pan żadnych innych nieruchomości ani żadnych innych aktywów inwestycyjnych w tym kraju. W Polsce natomiast posiada Pan wraz z żoną lokatę na rachunku bankowym, a także polisę ubezpieczeniową w ramach grupowego ubezpieczenia. Oznacza to, że większość majątku (zarówno ruchomego, jak i nieruchomości) należącego do Pana i Pana żony znajduje się w Polsce.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

W trakcie roku podatkowego mieszka Pan zarówno w Polsce, jak i w Hiszpanii. Niemniej jednak, to Polska jest Pana stałym miejscem zamieszkania w okresach podatkowych, których dotyczy wniosek.

Do tej pory Hiszpania, ani inne Państwo nie traktowało, ani nie traktuje Pana jako rezydenta podatkowego. Jednak nie można wykluczyć, że w przyszłości Hiszpania będzie traktować Pana jako rezydenta podatkowego.

Nie posiada Pan certyfikatu rezydencji potwierdzającego Pana miejsce zamieszkania.

Pytanie

Czy na podstawie przedstawionych wyżej faktów i okoliczności, będzie Pan uznany za osobę fizyczną posiadającą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) w rozumieniu art. 3 ust. 1a pkt 2 UPDOF oraz art. 4 ust. 1 i 2 UPO zmodyfikowanej Konwencją MLI, a w konsekwencji będzie podlegał Pan nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, nawet jeżeli Pana pobyt w Polsce nie przekroczy 183 dni?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, posiada Pan miejsce zamieszkania w Polsce, ze względu na posiadanie tutaj ośrodka interesów życiowych. W związku z tym, podlega Pan w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.; dalej: „UPDOF”) „osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy)”.

Natomiast stosowanie do art. 3 ust. 2a UPDOF „osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy)”.

Powyższe oznacza, że ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

W art. 3 ust. 1a UPDOF zostały wskazane przesłanki warunkujące uznanie, że dana osoba fizyczna posiada miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem „za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym”.

Definicja miejsca zamieszkania, zawarta w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmuje dwa kryteria: pobyt na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w roku podatkowym lub posiadanie na terytorium Polski ośrodka interesów życiowych rozumianego jako centrum interesów osobistych lub centrum interesów gospodarczych. Spójnik „lub” oznacza, że spełnienie przynajmniej jednego z tych kryteriów pozwala uznać podatnika za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Jednocześnie każde z tych kryteriów należy rozpatrywać samodzielnie i niezależnie.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis art. 3 ust. 1 UPDOF wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W doktrynie przyjmuje się, że przez pojęcie „centrum interesów osobistych” należy rozumieć „wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczną, polityczną, kulturalną, obywatelską, przynależność do organizacji/klubów, uprawianie hobby itp.” (takie stanowisko potwierdzają np.: interpretacje indywidualne z dnia 18 lutego 0114-KDIP3-2.4011.1073.2021.2.JM oraz z dnia 1 września 2022 r. o nr 0113-KDIPT2-2.4011.483.2022.2.AKU).

Z kolei w zakresie pojęcia „centrum interesów gospodarczych” m.in. w Objaśnieniach podatkowych z 29 kwietnia 2021 r. „Rezydencja podatkowa oraz zakres obowiązku podatkowego osób fizycznych w Polsce” wskazano, że „w praktyce chodzi o miejsce, z którym dana osoba ma ścisłe powiązania ekonomiczne. W tym względzie należy wziąć pod uwagę przede wszystkim związki ekonomiczne osoby fizycznej z danym państwem, wśród których istotne są miejsce wykonywania działalności zarobkowej, główne źródła dochodów podatnika, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, zaciągnięte kredyty, konta bankowe, miejsce, z którego osoba zarządza swoim mieniem itd.”

Podobnie stwierdził WSA w Szczecinie w wyroku z 15 lutego 2018 r. o sygn. akt I SA/Sz 1063/17 (orzeczenie prawomocne) uznając, że: „decydujące znaczenie dla określenia, w którym z państw osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania ma to, czy stworzyła w danym państwie ośrodek (centrum) interesów życiowych, rozumiany zgodnie z treścią art. 3 ust. 1a pkt 1 u.p.d.o.f., jako centrum interesów osobistych lub gospodarczych. W tym względzie należy wziąć pod uwagę przede wszystkim związki osobiste i ekonomiczne osoby fizycznej z danym państwem, wśród których istotne są więzi rodzinne, towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczna; kulturalna i wszelka inna działalność, miejsce wykonywania działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, zaciągnięte kredyty, konta bankowe, miejsce, z którego osoba zarządza swoim mieniem itd. Z powyższego wynika, że przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Tym samym, określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać również opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów”.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego przebywa Pan przez część roku w Polsce, a przez część w Hiszpanii. Do tej pory jego pobyt w Hiszpanii nie przekraczał 183 dni (większość roku wraz z żoną i dzieckiem spędzał Pan w Polsce). Może się jednak zdarzyć, że w przyszłości przez większość roku podatkowego będzie Pan przebywać w Hiszpanii (przez ponad 183 dni). Niemniej jednak Pana zdaniem posiada/będzie Pan posiadał w Rzeczpospolitej Polskiej centrum interesów życiowych. Podkreślenia wymaga, że Pana pobyt ma charakter czasowy, a jego głównym celem jest nauka języka hiszpańskiego przez Pana dziecko, które uczy się w prywatnej międzynarodowej szkole. Nie zamierza Pan również opuszczać Polski na stałe.

Biorąc pod uwagę wyżej przytoczone rozumienie pojęć „centrum interesów osobistych” i „centrum interesów gospodarczych należy uznać, że posiada Pan ośrodek interesów życiowych w Rzeczypospolitej Polskiej. Przemawia za tym fakt, że po pierwsze to właśnie w Polsce znajduje się jego ośrodek interesów osobistych. W Polsce przebywa większość jego rodziny — Pana dorosłe dziecko, teściowa, a także dorosłe dziecko Pana żony (z poprzedniego związku), dalsza rodzina oraz większość przyjaciół i znajomych. Dodatkowo na powiązania osobiste z Polską wskazuje również fakt, że uczestniczy Pan w wyborach w Polsce oraz w spisach powszechnych w Polsce, a także w wydarzeniach kulturalnych. Jest Pan również członkiem związku wędkarskiego w Polsce. W obu krajach posiada Pan wykupione pakiety medyczne, jednak regularne wizyty lekarskie i badania kontrolne wykonuje Pan w Polsce.

Pana zdaniem, w Polsce znajduje się również Pana ośrodek interesów gospodarczych. Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego większość środków potrzebnych do utrzymania siebie i rodziny wraz z żoną pozyskuje Pan w Polsce, poprzez swoje działania biznesowe realizowane na terytorium kraju. Podkreślenia wymaga, że w Polsce znajduje się siedziba prowadzonych przez Pana i żonę działalności gospodarczych. W Polsce odprowadza Pan również obowiązkowe składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne oraz podatek dochodowy. Również większość składników majątku (majątek nieruchomy i ruchomy - samochody, tablety, inwestycje i oszczędności - lokata bankowa, polisa ubezpieczeniowa) Pana i żony znajduje się na terytorium Polski, a co istotne również w Polsce posiada Pan zobowiązanie z tytułu zaciągniętego kredytu hipotecznego na dom znajdujący się w Polsce. W Hiszpanii natomiast posiada Pan wspólnie z żoną dwie nieruchomości - mieszkanie oraz dom oraz od 2023 roku również samochód zarejestrowany w Hiszpanii. Mieszkanie, w którym przebywa Pan wraz z żoną i dzieckiem w trakcie pobytu w Hiszpanii, zostało nabyte w celach inwestycyjnych i od lipca 2023 roku będzie wynajmowane (w trakcie pobytu Pana i jego żony w Polsce). Dom znajdujący się w Hiszpanii również został nabyty w celach inwestycyjnych. W chwili obecnej nie jest zamieszkały, ponieważ wymaga remontu. W przyszłości wraz z żoną zamierza Pan przeznaczyć nieruchomość na wynajem lub na sprzedaż. Przychody z najmu będą jedynymi dochodami, które osiągnie Pan w Hiszpanii. W przeszłości nie uzyskiwał Pan żadnych dochodów na terytorium Hiszpanii, ani nie posiadał żadnych innych inwestycji, oprócz wspomnianych wcześniej nieruchomości mieszkalnych. W obu krajach posiada Pan konta bankowe, jednak wszystkie rachunki firmowe zostały utworzone w bankach zlokalizowanych w Polsce. Otwarcie konta bankowego w Hiszpanii było niezbędne do zakupu nieruchomości i regulowania zobowiązań z tego tytułu np. zapłata za rachunki. W Pana ocenie, powyższe przesądza o tym, że w Polsce znajduje się jego centrum interesów gospodarczych.

Przy czym należy mieć na uwadze, że zgodnie z art. 4a UPDOF „przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska”. Zatem w analizowanym przypadku w celu ustalania, w którym z państw ma Pan miejsce zamieszkania dla celów podatkowych, należy wziąć pod uwagę również zapisy umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Hiszpanii o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej w Madrycie 15 listopada 1979 r. (dalej zwana: „UPO”), zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę oraz Hiszpanię 7 czerwca 2017 r. (dalej zwana: „Konwencją MLI").

Stosownie do art. 4 ust. 1 UPO zmodyfikowanej Konwencją MLI „w rozumieniu niniejszej umowy określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza osobę, która według prawa tego Państwa podlega tam obowiązkowi podatkowemu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryteria o podobnym charakterze, wyłączając jednakże osoby, które podlegają obowiązkowi podatkowemu w tym Państwie tylko w zakresie dochodu ze źródeł znajdujących się w tym Państwie lub położonego tam majątku”.

W sytuacji, gdyby obydwa państwa, na gruncie swoich przepisów wewnętrznych uznały daną osobę za swojego rezydenta podatkowego, zastosowanie znalazłyby reguły kolizyjne przewidziane w art. 4 ust. 2 UPO zmodyfikowanej Konwencją MLI. Zgodnie z tym przepisem „jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, wtedy taki wypadek jest rozstrzygany zgodnie z następującymi zasadami:

a)osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania. Jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, wówczas uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);

b)jeżeli nie można ustalić, w którym Umawiającym się Państwie osoba ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze, albo jeżeli nie ma ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Umawiających się Państw, wówczas uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa;

c)jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Umawiających się Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, wówczas będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, którego jest obywatelem;

d)jeżeli sytuacji tej osoby nie można określić zgodnie z postanowieniami litery c), właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną zagadnienie w drodze wzajemnego porozumienia”.

Powyższe reguły kolizyjne stosowane są w podanej wyżej kolejności, co oznacza, że jeśli spełniona jest pierwsza z nich, nie ma potrzeby analizowania następnej.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się zatem bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Podstawowym źródłem interpretacji postanowień Konwencji MLI jest Komentarz do Modelowej Konwencji OECD. Pomimo, że Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie stanowią źródła powszechnie obowiązującego prawa, stanowią one wskazówkę interpretacyjną do zapisów umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Dla celów zdefiniowania „miejsca zamieszkania” Komentarz do Modelowej Konwencji OECD – na której opierają się rozwiązania przyjęte w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania – używa sformułowania „ognisko domowe”. W związku z tym, należy wskazać, że według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby.

Zastosowanie powyżej wymienionych reguł kolizyjnych wynikających z UPO zmodyfikowanej Konwencją MLI dla Pana, prowadziłoby bezsprzecznie do stwierdzenia, że jest Pan polskim rezydentem podatkowym, ze względu na posiadanie w Polsce ośrodka interesów życiowych. W Pana ocenie, to Polska jest krajem, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze. Jak już zostało wcześniej wskazane to w Polsce znajduje się siedziba prowadzonych przez niego działalności gospodarczych, z których osiągane są Pana stałe przychody, a także na terenie Polski znajduje się większość zgromadzonego przez Pana i żonę majątku oraz zaciągnięty kredyt hipoteczny na dom. Również z Polską związane jest Pana centrum interesów osobistych — w Polsce mieszka Pana dorosłe dziecko, teściowa, a także dorosłe dziecko Pana żony (z poprzedniego związku), dalsza rodzina oraz większość przyjaciół i znajomych. Ponadto w Polsce wraz z żoną uczestniczy Pan w wyborach oraz spisach powszechnych, a także w Polsce jest Pan członkiem związku wędkarskiego. Pana zdaniem, mając powyższe na uwadze, nie ulega wątpliwości, że to właśnie w Polsce znajduje się Pana ośrodek interesów życiowych.

W związku z powyższym, w Pana ocenie Polska jest krajem, w którym ma Pan ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze, a zatem w Polsce znajduje się Pana ośrodek interesów życiowych w rozumieniu art. 3 ust. 1a pkt 2 UPDOF oraz art. 4 ust. 1 i 2 UPO zmodyfikowanej Konwencją MLI. Oznacza to, że podlega/będzie Pan podlegać nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, niezależnie od liczby dni przebywania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W konsekwencji, z uwagi na posiadanie ośrodka interesów życiowych w Polsce, będzie Pan uznany na gruncie przepisów UPDOF i UPO za polskiego rezydenta podatkowego, co będzie skutkować nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w Polsce.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Jak wynika z art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Według art. 4a ustawy:

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a więc – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczną, polityczną, kulturalną, obywatelską, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ww. ustawy, analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Polski centrum interesów życiowych.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a, 2b ww. ustawy stosuje się bowiem z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Ocena, czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Hiszpanii o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisana w Madrycie 15 listopada 1979 r. (Dz. U. z 1982 r. Nr 17 poz. 127), zmodyfikowana przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 1369).

Na podstawie art. 4 ust. 2 ww. Umowy,

Jeżeli podatnik zostaje uznany za rezydenta podatkowego drugiego państwa na skutek spełnienia kryteriów przewidzianych w krajowym prawie podatkowym tego państwa, a w Polsce jest uznawany za rezydenta podatkowego na mocy wyżej opisanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mamy do czynienia z podwójną rezydencją podatkową.

Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania przewidują specjalne reguły kolizyjne w przypadku podwójnej rezydencji podatkowej, pozwalające ustalić, w którym państwie dana osoba posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych. Reguły te zawarte są w powołanym wyżej art. 4 ust. 2 ww. Konwencji oraz ww. Umowy.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały.

Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze.

Przez takie powiązania, należy rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Z treści wniosku i uzupełnienia wynika, że jest Pan obywatelem Rzeczypospolitej Polskiej. W trakcie roku podatkowego mieszka Pan zarówno w Polsce, jak w Hiszpanii. Niemniej jednak, to Polska jest Pana stałym miejscem zamieszkania. Do tej pory Hiszpania, ani inne Państwo nie traktowało, ani nie traktuje Pana jako rezydenta podatkowego. Jednak nie można wykluczyć, że w przyszłości Hiszpania będzie traktować Pana jako rezydenta podatkowego. Nie posiada Pan certyfikatu rezydencji potwierdzającego Pana miejsce zamieszkania. W Polsce mieszka Pana najbliższa rodzina - Pana dorosłe dziecko, teściowa, a także dorosłe dziecko Pana żony (z poprzedniego związku), dalsza rodzina oraz większość przyjaciół i znajomych. Natomiast w Hiszpanii (oprócz żony i dziecka, które przebywają tam razem z Panem) nie przebywa nikt inny z Pana rodziny. Ponadto regularnie Pan uczestniczy w wydarzeniach kulturalnych w Polsce, a także uczestniczy w wyborach, które odbywają się w Polsce oraz w spisach powszechnych w Polsce. Dodatkowo, jest Pan również członkiem związku wędkarskiego w Polsce.

Zatem stwierdzam, że posiada Pan ośrodek interesów osobistych w Polsce.

Co do ośrodka interesów gospodarczych, to wskazał Pan, że prowadzi Pan wraz z żoną działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej na terytorium Polski, a także jest komplementariuszem w spółce komandytowej, która aktualnie jest w likwidacji (został już złożony do sądu wniosek o zamknięcie spółki). Pana żona prowadzi na terytorium Polski jednoosobową działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem działalności jest sprzedaż wyłącznie produktów pochodzenia polskiego (w szczególności sprzedaż mięsa) do Europy, Azji oraz Afryki, w której jest Pan zatrudniony w ramach umowy zlecenie.

Dochody z jednoosobowej działalności gospodarczej Pana żony, jak i spółki cywilnej są generowane w Polsce. Nie prowadzi Pan działalności gospodarczej na terytorium Hiszpanii, ani nie prowadzi Pan żadnego oddziału ani zakładu na terytorium innego kraju niż Polska. W trakcie Państwa nieobecności w Polsce, czynności z zakresu handlu i zarządzania są wykonywane zdalnie, natomiast obsługa księgowa jest/będzie wykonywana w Polsce przez firmę zewnętrzną. Wszystkie dochody Pana oraz Pana żony osiągnięte z prowadzonych działalności gospodarczych są gromadzone na polskich rachunkach bankowych. W Polsce są osiągane główne źródła dochodów Pana i Pana żony. Nie osiągał i nie zamierza Pan osiągać żadnych dochodów z tytułu umowy o pracę w Hiszpanii ani z pracy zarobkowej na terytorium Hiszpanii.

Zarówno Pan, jak i Pana żona posiadają nieruchomości zarówno w Polsce jak i w Hiszpanii. Posiadają Państwo również dwa samochody zarejestrowane w Polsce w ramach prowadzonych działalności gospodarczych. W najbliższym czasie planowany jest zakup dodatkowego pojazdu samochodowego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w Polsce w ramach umowy leasingu. Dodatkowo posiada Pan od 2023 r. również samochód zarejestrowany w Hiszpanii. Natomiast Pana żona nie posiada żadnego samochodu zarejestrowanego w Hiszpanii. Zarówno w Polsce jak i w Hiszpanii posiada Pan wykupione prywatne pakiety medyczne. Korzysta Pan z opieki medycznej w Hiszpanii jedynie w nagłych wypadkach. Natomiast regularne badania kontrolne wykonuje Pan co roku w prywatnych polskich przychodniach i klinikach. Posiada Pan w Hiszpanii wspólnie z żoną konto bankowe. Posiada Pan również telefon z hiszpańskim numerem wraz z pakietem Internetu w mieszkaniu. Poza mieszkaniem i domem w Hiszpanii oraz samochodem zarejestrowanym w Hiszpanii nie posiada Pan żadnych innych nieruchomości ani żadnych innych aktywów inwestycyjnych w tym kraju. W Polsce natomiast posiada Pan wraz z żoną lokatę na rachunku bankowym, a także polisę ubezpieczeniową w ramach grupowego ubezpieczenia. Oznacza to, że większość majątku (zarówno ruchomego, jak i nieruchomości) należącego do Pana i Pana żony znajduje się w Polsce.

W związku z powyższym, posiada Pan ośrodek interesów gospodarczych w Polsce.

Analizując przedstawione przez Pana informacje, stwierdzam, że ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze posiada Pan w Polsce. Ponadto, jak Pan wskazał głównym celem pobytu w Hiszpanii jest nauka języka hiszpańskiego. Pana dziecko uczęszcza do międzynarodowej szkoły prywatnej w Hiszpanii. Pobyt na terytorium Hiszpanii będzie miał charakter czasowy, nie planują Państwo przeprowadzki do Hiszpanii na stałe ani opuszczenia Polski na stałe.

Zatem, spełnia Pan przesłanki do uznania Pana za osobę posiadającą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsce zamieszkania w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, podlega i będzie Pan podlegał (o ile nie zmieni się stan faktyczny i prawny) w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Pana stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Odnosząc się do powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów, wskazać należy, że nie są one wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organu podatkowego dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.

Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Nie negując jednak orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że zdaniem tutejszego Organu podatkowego, tezy tych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
• zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).