Interpretacja indywidualna z dnia 13 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-2.4012.248.2023.2.MB

Brak prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z realizacją projektu (...). Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 29 czerwca 2023 r. (wpływ 30 czerwca 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego (ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu wniosku z 29 czerwca 2023 r.)

Zakład Opieki Zdrowotnej (...) posiada osobowość prawną. Jest wpisany do krajowego rejestru sądowego - Rejestr Stowarzyszeń, Innych Organizacji Społecznych i Zawodowych, Fundacji i Publicznych Zakładów Opieki Zdrowotnej pod numerem (...) jako (...)Zakład Opieki Zdrowotnej oraz do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą prowadzonego przez Wojewodę (...) pod numerem (...) jako samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej.

Szpital jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT.

Głównym celem Zakładu jest prowadzenie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń zdrowotnych oraz promocji zdrowia w zakładach leczniczych: Szpital, Zespół (...) i Zakład (...).

Zadania Zakładu, to w szczególności udzielanie świadczeń w rodzaju:

1)leczenie szpitalne w zakresie: neurologii, geriatrii.

2)rehabilitacja lecznicza w zakresie: rehabilitacja neurologiczna,

3)opieka psychiatryczna i leczenie uzależnień w trybie oddziałów stacjonarnych,

4)udzielanie ambulatoryjnych świadczeń zdrowotnych (Centrum Zdrowia (...), poradnia neurologii, poradnia uzależnień),

5)udzielanie świadczeń w zakresie diagnostyki,

6)udzielanie świadczeń zdrowotnych z zakresu podstawowej opieki zdrowotnej.

Powyższe usługi są zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.).

Oprócz usług medycznych zwolnionych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2022r., poz. 931 ze zm.) jednostka świadczy usługi najmu dla osób prowadzących działalność gospodarczą oraz osób fizycznych i nalicza podatek VAT według obowiązujących stawek.

Zakład w (...) prowadzi działania zmierzające do przystąpienia do projektu (...) o dofinansowanie realizacji projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (...). Przedmiotem projektu jest zakup sprzętu, aparatury medycznej, wyposażenia dla Zakładu (...) w ramach łóżek rehabilitacyjnych dla pacjentów ze schorzeniem psychicznym po przebytej chorobie COVID-19.

Celem nadrzędnym projektu pt. (...) jest wzrost jakości i dostępności do świadczeń z zakresu rehabilitacji po przebytej chorobie COVID-19.

Na cel nadrzędny składa się szereg celów szczegółowych, obrazujących spodziewane efekty planowanych działań, w tym m.in.:

• poprawa jakości i uzupełnienie rzeczowe infrastruktury wykorzystywanej w procesie rehabilitacji pacjentów po przebytej chorobie COVID-19,
• zwiększenie potencjału i możliwości udzielania świadczeń zdrowotnych z zakresu rehabilitacji po przebytej chorobie COVID-19,
• podniesienie sprawności umożliwiające podjęcie aktywności (w tym aktywności zawodowej) u osób, które rozpoczęły rehabilitację w ramach projektu. Program ma na celu wsparcie państw członkowskich w podjęciu reform systemów opieki zdrowotnej, które uwzględniałyby zachodzące w Europie zmiany demograficzne i społeczne. Zakłada się, że placówki ochrony zdrowia powinny świadczyć bardziej dostępne i zrównoważone usługi oraz wspierać innowacyjne rozwiązania. Program ma także pomóc w promocji zdrowego stylu życia oraz przyczynić się do zmniejszenia transgranicznym zagrożeniom dla zdrowia.

W programie wyróżnione zostały 4 cele szczegółowe:

1.wspieranie innowacyjności i stabilności systemów opieki zdrowotnej - rozwiązywanie problemu niedoboru zasobów zarówno ludzkich, jak i finansowych, wdrażanie innowacji w dziedzinie opieki zdrowotnej (na przykład wykorzystywanie rozwiązań w zakresie e-zdrowia), dzielenie się wiedzą w tej dziedzinie. Program zapewnia również wsparcie w ramach europejskiego partnerstwa na rzecz innowacji sprzyjającej aktywnemu starzeniu się w dobrym zdrowiu;

2.zwiększenie dostępu do lepszej i bezpieczniejszej opieki zdrowotnej dla obywateli europejskich - tworzenie systemów akredytacji i wsparcia dla europejskich sieci, opracowanie wytycznych europejskich w zakresie bezpieczeństwa pacjentów oraz rozważnego stosowania środków przeciwdrobnoustrojowych;

3.promocja zdrowia i zapobieganie chorobom - wymiana między państwami członkowskimi najlepszych praktyk dotyczących zapobiegania uzależnieniu od tytoniu, nadużywania alkoholu oraz otyłości i specjalne działania w obszarze profilaktyki chorób przewlekłych, w tym nowotworów;

4.ochrona obywateli przed transgranicznymi zagrożeniami dla zdrowia - zwiększenie poziomu gotowości i koordynacji w sytuacjach kryzysowych związanych z transgranicznymi zagrożeniami dla zdrowia.

Przedmiotowa inwestycja, zlokalizowana na terenie słabo rozwiniętym o ograniczonym dostępie do wysokiej jakości opieki medycznej, podnosząca efektywność i jakość tej opieki, pozwoli zniwelować nierówności w dziedzinie zdrowia oraz poprawi jej funkcjonalność.

Projekt przyczyni się do osiągnięcia założeń, o których mowa w Planie działania UE dotyczącym Strategii UE dla Regionu (...) dla jednego z obszarów priorytetowych, jakim jest Zdrowie (Health). Obszar priorytetowy związany z tematyką zdrowia zakłada wzrost jakości i zwiększenie dostępności do usług rehabilitacji dla świadczeniobiorców po przebytej chorobie COVID-19, w tym jego aspektów społecznych, co jest w pełni zbieżne z założeniami przedmiotowego przedsięwzięcia.

W ramach projektu podmiot będzie realizować rehabilitację pacjentom po przebytej chorobie COVID-19 w trybie stacjonarnym.

W ramach projektu zakupiony sprzęt i aparatura medyczna będzie służyła czynnościom zwolnionym od podatku od towarów i usług.

Wykonywane przez szpital usługi z zakresu rehabilitacji po przebytej chorobie COVID-19 będą nieodpłatne w ramach istniejącego kontraktu z NFZ.

Zakład (...) gwarantuje trwałość projektu. Fakt działalności w sektorze publicznych usług opieki zdrowotnej, optymalny układ struktury organizacyjnej jednostki oraz posiadane zasoby techniczne jednoznacznie potwierdzają możliwość utrzymania rezultatów projektu pod względem organizacyjnym, finansowym i technicznym przez okres 5 lat od daty płatności końcowej na rzecz Beneficjenta.

Harmonogram realizacji projektu przewiduje termin:

• złożenie wniosku - (...),
• rzeczowe zakończenie realizacji projektu - (...),
• finansowego zakończenia projektu - (...).

Wszystkie działania przewidziane w projekcie związane są ściśle ze świadczeniem usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz świadczeniem usług ściśle z tymi usługami związanych, wykonywanych w ramach działalności leczniczej wykonywanej przez Zakład, który zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 633 ze zm.) jest podmiotem leczniczym zwolnionym od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.).

Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 29 czerwca 2023 r.)

Czy mają Państwo prawo odliczyć w całości lub części podatek VAT naliczony od zakupu towarów i usług ściśle związanych z realizacją projektu (...) o dofinansowanie realizacji projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (...)?

Cele szczegółowe wyżej wymienionego projektu:

1.wspieranie innowacyjności i stabilności systemów opieki zdrowotnej - rozwiązywanie problemu niedoboru zasobów zarówno ludzkich, jak i finansowych, wdrażanie innowacji w dziedzinie opieki zdrowotnej (na przykład wykorzystywanie rozwiązań w zakresie e-zdrowia), dzielenie się wiedzą w tej dziedzinie. Program zapewnia również wsparcie w ramach europejskiego partnerstwa na rzecz innowacji sprzyjającej aktywnemu starzeniu się w dobrym zdrowiu;

2.zwiększenie dostępu do lepszej i bezpieczniejszej opieki zdrowotnej dla obywateli europejskich - tworzenie systemów akredytacji i wsparcia dla europejskich sieci, opracowanie wytycznych europejskich w zakresie bezpieczeństwa pacjentów oraz rozważnego stosowania środków przeciwdrobnoustrojowych;

3.promocja zdrowia i zapobieganie chorobom - wymiana między państwami członkowskimi najlepszych praktyk dotyczących zapobiegania uzależnieniu od tytoniu, nadużywania alkoholu oraz otyłości i specjalne działania w obszarze profilaktyki chorób przewlekłych, w tym nowotworów;

4.ochrona obywateli przed transgranicznymi zagrożeniami dla zdrowia - zwiększenie poziomu gotowości i koordynacji w sytuacjach kryzysowych związanych z transgranicznymi zagrożeniami dla zdrowia.

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 29 czerwca 2023 r.)

Uważają Państwo, że nie ma możliwości odliczenia podatku VAT przy zakupie towarów i usług w związku z realizacją zadania związanego z realizacją (...) o dofinansowanie realizacji projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (...).

Art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym podatnikom VAT przysługuje prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w zakresie w jakim nabywane towary lub usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych, nie ma zastosowania w ww. projekcie.

Jako beneficjent ww. projektu wskazali Państwo w opisie sprawy w ramach realizacji projektu, że nie będą wykonywać żadnych czynności, które na gruncie ustawy o VAT mogłyby zostać uznane za dostawę towarów, czy świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Podkreślają Państwo, że świadczą usługi medyczne zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 przytaczanej ustawy o VAT.

W konsekwencji mimo, że są Państwo czynnym podatnikiem podatku VAT, przy realizacji ww. projektu nie będzie Państwu przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących dostawę towarów i usług w związku z realizacją przedmiotowego projektu, gdyż nabycie towarów i usług dla celów realizacji projektu pt. (...) nie będzie spełniać przesłanek prawnych do odliczeń we wskazanym przez Państwa zakresie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy:

obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług, wykonującego czynności opodatkowane.

Tylko podatnik, w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy:

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

We wniosku przedstawili Państwo informacje, z których wynika, że:

• Są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnik podatku VAT.
• Prowadzą Państwo działania zmierzające do przystąpienia do projektu (...).
• Przedmiotem projektu jest zakup sprzętu, aparatury medycznej, wyposażenia dla Zakładu w ramach łóżek rehabilitacyjnych dla pacjentów ze schorzeniem psychicznym po przebytej chorobie COVID-19.
• Celem nadrzędnym projektu jest wzrost jakości i dostępności do świadczeń z zakresu rehabilitacji po przebytej chorobie COVID-19.
• W ramach projektu podmiot będzie realizować rehabilitację pacjentom po przebytej chorobie COVID-19 w trybie stacjonarnym.
• Sprzęt i aparatura medyczna zakupione w ramach projektu będą służyły czynnościom zwolnionym od podatku od towarów i usług.
• Wykonywane przez Państwa usługi z zakresu rehabilitacji po przebytej chorobie COVID-19 będą nieodpłatne w ramach istniejącego kontraktu z NFZ.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy w odniesieniu do realizowanego projektu pn. (...) będą mieli Państwo prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Rozważając możliwość skorzystania przez Państwa z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z faktur otrzymanych w związku z realizacją przedmiotowego projektu, należy wskazać, że w świetle art. 86 ustawy, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym podatnikowi realizację tego prawa jest związek dokonanych zakupów z wykonaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Prawo do odliczenia podatku na gruncie ustawy o VAT powstaje jako konsekwencja dokonania przez podatnika określonych zakupów, które są następnie wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie podatnika od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego opodatkowanej działalności gospodarczej. Tym samym w przypadku czynności zwolnionych od podatku podatnik nie uzyskuje uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

Podsumowując, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane przez podatnika towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług generujących podatek należny.

W omawianej sprawie warunek uprawniający do odliczenia nie zostanie spełniony, ponieważ - jak Państwo wskazali, projekt pn. (...) dotyczy wyłącznie działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Zatem, nie będą Państwo mieli prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od towarów i usług nabytych w związku z realizacją opisanego we wniosku projektu.

Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).