Interpretacja indywidualna z dnia 11 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.341.2023.1.MG

Prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków na przedsięwzięcie pn. „...”.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że stanowisko Państwa Miasta i Gminy w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 maja 2023 r. wpłynął wniosek Państwa Miasta i Gminy z 12 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków na przedsięwzięcie pn. „...”.

Uzupełnili go Państwo pismem z 5 lipca 2023 r. (data wpływu 5 lipca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłeg

Miasto i Gmina A (dalej: „Gmina”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40, dalej „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

Gmina realizuje przedsięwzięcie pn. „...” (dalej projekt) dofinansowane z Mechanizmu Finansowego Europejskiego Obszaru Gospodarczego w ramach programu „…” oraz dofinansowane z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej NFOŚIGW) w ramach programu „…”, polegające na termomodernizacji budynków użyteczności publicznej - czterech budynków szkół podstawowych z terenów gminy. Planowana data zakończenia realizacji Projektu to 2024 r.

Gmina na realizację projektu podpisała umowę o dofinansowanie z NFOŚiGW w ramach programu „...” oraz skorzysta z dofinansowania z Mechanizmu Finansowego Europejskiego Obszaru Gospodarczego w ramach programu „...”. Dofinansowanie w ramach tych programów zostanie udzielone w formie dotacji.

„...” ma charakter kompleksowy. W ramach Projektu zostaną wykonane w szczególności roboty budowlane, w tym ocieplenie lub docieplenie, rozwiązania materiałowe w tym izolacja termiczna, stolarka oraz tynki zewnętrzne, oraz montaż instalacji PV. Ma to na celu obniżenie zapotrzebowania na energię cieplną i elektryczną następujących budynków:

1.Szkoły Podstawowej 1,

2.Szkoły Podstawowej 2,

3.Szkoły Podstawowej 3,

4.Szkoły Podstawowej 4.

Ponoszone w ramach Projektu wydatki będą udokumentowane fakturami VAT wystawianymi na rzecz Gminy z wykazanym podatkiem, na których to fakturach Gmina zostanie wskazana jako nabywca określonych towarów/usług (z uwzględnieniem NIP Gminy).

Oprócz kosztów budowlanych w ramach projektu ponoszone będą koszty nadzorów inwestorskich oraz koszty promocyjne – m.in. kampania informacyjna i promocyjna w lokalnych mediach oraz wśród społeczności, działania edukacyjne zwiększające świadomość na temat efektywności energetycznej, pomoce dydaktyczne, w tym gry edukacyjne, strona internetowa i media społecznościowe, tablice informacyjne i pamiątkowe, materiały informacyjne i promocyjne, wizyta studyjna, opracowanie dokumentacji technicznej, obsługa projektu.

Głównym celem projektu jest poprawa efektywności energetycznej budynków użyteczności publicznej, która będzie skutkować zmniejszeniem zużycia energii oraz redukcją emisji CO₂.

W planowanym zadaniu wydatki będą przyporządkowane osobno dla poszczególnych budynków szkolnych, ale Gmina nie jest przy tym w stanie dokonać tzw. alokacji bezpośredniej ponoszonych wydatków na koszty promocyjne, tj. ich przyporządkowania do poszczególnych rodzajów działalności wykonywanej za pośrednictwem ww. budynków, tj. do działalności gospodarczej (czynności opodatkowane VAT) oraz działalności innej niż gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT).

Kategorie czynności które będą wykorzystywane przez budynki:

a)Szkoły Podstawowej 1:

‒opodatkowane podatkiem od towarów i usług (rzadko wynajem Sali),

‒zwolnione od podatku od towarów i usług - (czynsze za mieszkania),

‒niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (działalność edukacyjna),

b)Szkoły Podstawowej 2:

‒niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (działalność edukacyjna),

c)Szkoły Podstawowej 3:

‒opodatkowane podatkiem od towarów i usług (wynajem sali),

‒niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (działalność edukacyjna),

d)Szkoły Podstawowej 4:

‒opodatkowane podatkiem od towarów i usług(wynajem sali),

‒niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (działalność edukacyjna).

Szkoła Podstawowa 1:

Państwa Miasto i Gmina nie jest w stanie przyporządkować wydatków w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż zarówno mieszkania na wynajem oraz sala gimnastyczna znajdują się w jednym budynku, który będzie termomodernizowany, a poza tym w pomieszczeniach wynajmowanych prowadzone są głównie zadania edukacyjne wynikające z zadań własnych gminy.

Szkoła Podstawowa 2:

Szkoła Podstawowa 2 jest filią Szkoły Podstawowej … i całość kosztów termomodernizacji będzie związana z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (działalność edukacyjna).

Szkoła Podstawowa 3:

Państwa Miasto i Gmina nie jest w stanie przyporządkować wydatków w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż wynajmowane pomieszczenia znajdują się w jednym budynku, który będzie termomodernizowany, a poza tym w pomieszczeniach wynajmowanych prowadzone są głównie zadania edukacyjne wynikające z zadań własnych gminy.

Szkoła Podstawowa 4:

Państwa Miasto i Gmina nie jest w stanie przyporządkować wydatków w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż wynajmowane pomieszczenia znajdują się w jednym budynku, który będzie termomodernizowany.

1.Budynek szkoły podstawowej 1 - w ramach zadania przewiduje się kompleksową termomodernizację polegającą na wykonanie izolacji termicznej ścian, stropu, wymianę stolarki drzwiowej, modernizacje instalacji c.o. poprzez montaż nowego kotła, modernizacja instalacji c.w.u., wykonanie instalacji fotowoltaicznej. Budynek szkoły wykorzystywany jest do działalności edukacyjnej oraz podpisano umowę najmu miejsca na dachu pod antenę dla sieci komórkowej. Dodatkowo w budynku znajdują się mieszkania, które wynajmowane są dla mieszkańców przez Miasto i Gminę A. Najem mieszkań to usługi zwolnione z VAT. Wynajmujący lokale mieszkalne dodatkowo są obciążani za c.o. oraz za pobór wody (czynności opodatkowane VAT). Roczny obrót z tytułu najmu lokali mieszkalnych oraz pozostałego najmu wynosi około … zł, w tym czynności zwolnione z VAT kwota … zł, opodatkowane … zł.

Roczny prewspółczynnik na rok 2022 dla Szkoły Podstawowej 1 wynosi 2%, a współczynnik sprzedaży WSS 41%. Zgodnie z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT „w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z art.2-8 nie przekroczyła 2% podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%”.

Miasto i Gmina A przyjęła dla Szkoły Podstawowej 1 protokołem uzgodnień z dnia 30.01.2023 r. prewspółczynnik na 2022 rok i wstępny na 2023 rok w wysokości 0% i nie może w 2023 r. odliczać podatku VAT od wydatków na termomodernizację budynku Szkoły Podstawowej 1.

2.Budynek Szkoły Podstawowej 2 - w ramach działania przewiduje się wykonanie instalacji termicznej ścian zewnętrznych i stropu, wykonanie instalacji fotowoltaicznej.

W budynku Szkoły Podstawowej 2 (który będzie termomodernizowany) prowadzona jest wyłącznie działalność edukacyjna. W budynku Szkoły Podstawowej … (Szkoła Podstawowej 2 jest filią Szkoły Podstawowej …) raz w roku mamy do czynienia z czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług - jedna faktura raz w roku za wynajem powierzchni.

Brak możliwości odliczenia podatku VAT - prewspółczynnik za 2022 rok i wstępny na 2023 rok wynosi 0%.

3.Budynek Szkoły Podstawowej 3- w ramach zadań przewiduje się wykonanie izolacji termicznej ścian zewnętrznych, modernizacje instalacji c.o. poprzez montaż nowego kotła, wykonanie instalacji fotowoltaicznej.

W budynku prowadzona jest działalność edukacyjna oraz działalność polegająca na sporadycznym najmie pomieszczeń hali sportowej. W 2022r. w jednym z pomieszczeń szkolnych uruchomiono placówkę wsparcia dziennego. Cały teren szkoły to 3169,70 m², a placówka wsparcia dziennego zajmuje 145 m². Dodatkowo szkoła wynajmuje mieszkania znajdujące się w odrębnym budynku (który nie będzie termomodernizowany) będącym w trwałym zarządzie jednostki. Łączny obrót z działalności to kwota … zł w tym kwota z działalności opodatkowanej … zł, a ze zwolnionej … zł.

Roczny prewspółczynnik na rok 2022 dla Szkoły Podstawowej wynosi 1%, a współczynnik sprzedaży WSS 51%. Zgodnie z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT „w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z art. 2-8 nie przekroczyła 2% podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%”.

Miasto i Gmina A przyjęła dla Szkoły Podstawowej 3 protokołem uzgodnień z dnia 30.01.2023 r. ustaliła prewspółczynnik na 2022 rok i wstępny na 2023 rok w wysokości 0% i nie może w 2023 r. odliczać podatku VAT od wydatków na termomodernizację budynku Szkoły Podstawowej 3.

4.Budynek Szkoły podstawowej 4 - w ramach zadania przewiduje się wykonanie izolacji termicznej, ścian zewnętrznych i stropu, modernizacja instalacji c.o. poprzez montaż nowego kotła, wykonanie instalacji fotowoltaicznej.

W budynku prowadzona jest działalność edukacyjna. W 2022r. obrót z działalności netto wyniósł 300,00 zł (czynności zwolnione z VAT). Wstępny prewspółczynnik na rok 2023 dla Szkoły Podstawowej 4 wynosi 1%, a wstępny współczynnik sprzedaży 0%.

Miasto i Gmina A przyjęła dla Szkoły Podstawowej 4 protokołem uzgodnień z dnia 30.01.2023 r. ustaliła prewspółczynnik na 2022 rok i wstępny na 2023 rok w wysokości 0% i nie może w 2023 r. odliczać podatku VAT od wydatków na termomodernizację budynku Szkoły Podstawowej 4.

Pytania

1.Czy Gminie będzie przysługiwać w 2023 r. prawo do częściowego odliczenia VAT naliczonego od wydatków na przedsięwzięcie pn. „...”?

2.(ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku) Czy, jeśli prespółczynnik w 2024 r. i w latach kolejnych (na wypadek nieukończenia inwestycji w 2024 r.) dla: Szkoły Podstawowej 1, Szkoły Podstawowej 3, Szkoły Podstawowej 4, Szkoły Podstawowej 2 obliczony na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT nie przekroczy 2% i protokołem uzgodnień Gmina przyjmie dla poszczególnych szkół wartość prewspółczynnika 0%, Gmina będzie miała prawo do częściowego odliczenia VAT naliczonego od wydatków na przedsięwzięcie pn. „...” w 2024 roku i kolejnych latach (na wypadek nieukończenia inwestycji w 2024 r.)?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko do pytania nr 1

W 2023 Gminie nie będzie przysługiwać prawo do częściowego odliczenia VAT naliczonego od wydatków na Projekt przy zastosowaniu proporcji właściwej dla jednostki, która będzie wykorzystywała nabyte towary i usługi.

UZASADNIENIE

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, podatnik ma generalny obowiązek wyodrębniania podatku, który związany jest z czynnościami opodatkowanymi i ma prawo do odliczenia podatku tylko w takim zakresie w jakim jest on z tymi czynnościami związany. Obowiązek wyodrębnienia kwot podatku przypisywanych do poszczególnych rodzajów czynności (opodatkowane, nieopodatkowane) ma charakter bezwzględny.

Ponadto, podatnik ma prawo do określenia części podatku podlegającej odliczeniu z zastosowaniem proporcji opartej na strukturze sprzedaży jedynie w ściśle określonych przypadkach. Do skorzystania z tej formy określenia podatku podlegającego odliczeniu konieczne jest jednoczesne spełnienie dwóch przesłanek:

1.zaistnienia u podatnika zakupów związanych zarówno ze sprzedażą opodatkowaną, jak i nieopodatkowaną (tj. zwolnioną z podatku);

2.niemożności wyodrębnienia kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów sprzedaży.

Przepisy jednoznacznie wskazują, że w przypadku, gdy podatnik nie ma możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje, ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w trakcie roku podatkowego stosując aktualny dla danego roku współczynnik sprzedaży wyliczony według wyżej opisanych zasad, jednocześnie dokonując po zakończeniu roku podatkowego korekty odliczonego podatku zgodnie z art. 91.

Jednocześnie z powołanych powyżej przepisów wynika, że w sytuacji gdy proporcja określona zgodnie z art. 90 ust. 2-8 nie przekroczyła 2%, podatnik ma prawo wyboru. Podatnik może uznać, że proporcja wynosi 0% i nie odliczać podatku lub może skorzystać z prawa do odliczenia podatku na podstawie wyliczonej proporcji. Przepisy nie przewidują jednak możliwości stosowania proporcji wybiórczo tylko do wybranych zakupów. Fakt, że ustawa określa szczególne sytuacje, w przypadku których - ze względu na wielkość proporcji - przyjmuje się, że niewyodrębniony podatek (związany zarówno z czynnościami opodatkowanymi, jak i nieopodatkowanymi) podlega odliczeniu w całości bądź też nie podlega odliczeniu w ogóle, nie oznacza, że możliwe jest przyjęcie alternatywnych rozwiązań w odniesieniu do poszczególnych zakupów dokonywanych w trakcie roku. Jeżeli bowiem podatnik dokonuje zakupów, które będą służyły zarówno sprzedaży opodatkowanej jak i zwolnionej, to w kolejnych miesiącach, w których dokonywane są zakupy, obowiązany jest stosować jednakowe zasady w odniesieniu do wszystkich zakupów. W konsekwencji może przyjąć, że odliczenie mu nie przysługuje i nie odliczać podatku od żadnych zakupów, lub odliczać podatek od wszystkich zakupów z zastosowaniem obliczonej dla danego roku podatkowego proporcji.

W niniejszej sprawie wszystkie budynki, które poddane są termomodernizacji, tj. budynki:

1.Szkoły Podstawowej 1,

2.Szkoły Podstawowej 2,

3.Szkoły Podstawowej 3,

4.Szkoły Podstawowej 4,

posiadają rzeczywistą proporcję za 2022 r. obliczoną zgodnie z art. 90 ust. 2-8, która nie przekracza 2%. Zgodnie z protokołem z dnia 30.01.2023 r. przyjęto dla poszczególnych jednostek na 2023 r. proporcję 0%. W związku z powyższym w 2023 r. Gmina nie ma prawa do częściowego odliczenia VAT naliczonego od wydatków na przedsięwzięcie pn. „...”, gdyż zgodnie z interpretacją 0111-KDIB3-2.4012.486.2018.1.JM przepisy nie przewidują możliwości stosowania proporcji wybiórczo tylko do wybranych zakupów.

Stanowisko do pytania nr 2 (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Postępując analogicznie jak w przypadku pytania pierwszego, jeśli w 2024 roku i w latach następnych (w przypadku gdyby inwestycja nie zakończyła się w 2024 roku) proporcja obliczona na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, dla: Szkoły Podstawowej 1, Szkoły Podstawowej 3, Szkoły Podstawowej 4, Szkoły Podstawowej 2, nie przekroczy 2%, podatnik ma prawo wyboru. Zdaniem Gminy, zgodnie z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT, w przypadku gdy wartość prewspółczynnika nie przekracza 2%, gmina ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%. Zasada ta ma również zastosowanie do proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Jeśli wyliczona proporcja dla poszczególnych jednostek w 2024 r. i w latach następnych (w przypadku gdyby inwestycja nie zakończyła się w 2024 roku) nie przekroczy 2% i Gmina na podstawie protokołu uzgodnień w 2024 r. i w latach kolejnych (w przypadku gdyby inwestycja nie zakończyła się w 2024 roku) przyjmie dla poszczególnych jednostek prewspółczynnik 0% to nie będzie miała prawa do częściowego odliczenia VAT naliczonego od wydatków na przedsięwzięcie pn. „...”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwa Miasto i Gmina przedstawiło we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT:

Z powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy:

Stosowanie do art. 86 ust. 2g ustawy,

Zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy:

Na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r., poz. 999).

W myśl § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Wśród wymienionych w rozporządzeniu podmiotów, Minister Finansów wskazał m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia:

Zgodnie z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia:

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie może być ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko powinny być ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W § 3 ust. 2, ust. 3 i ust. 4 rozporządzenia ustawodawca podał ustalony według wzoru sposób określania proporcji w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy,

Na mocy art. 90 ust. 2 ustawy,

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy,

Na mocy art. 90 ust. 10 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2023 r.:

Zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2023 r.:

Natomiast w myśl art. 90 ust. 10a ustawy:

W myśl art. 90 ust. 10b ustawy,

Zgodnie z art. 21 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2023 r. poz. 1059):

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W świetle postanowień art. 15 ust. 1 ustawy:

Stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z dnia 11 grudnia 2006, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Odnosząc się do prawa do częściowego odliczenia VAT naliczonego od wydatków na przedsięwzięcie pn. „...” należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest/będzie przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są/będą związane. Podatnik ma/będzie miał zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności jest/będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest/będzie możliwe, podatnikowi przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest/będzie natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych od podatku.

W sytuacji, gdy przyporządkowanie ponoszonych wydatków do poszczególnych rodzajów działalności nie jest/nie będzie możliwe, a wydatki służą/będą służyły zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Następnie w sytuacji, gdy ramach działalności gospodarczej nie jest/nie będzie możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje/będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czynności opodatkowane) oraz związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje/nie będzie przysługiwało (czynności zwolnione) - zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy - podatnik jest/będzie obowiązany do rozliczenia podatku naliczonego według proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Aby odpowiedzieć na zadane przez Państwa Miasto i Gminę pytania należy, odnosząc się do okoliczności sprawy, dokonać analizy informacji przedstawionych w zakresie poszczególnych budynków.

W odniesieniu do termomodernizacji budynku Szkoły Podstawowej 2 Państwa Miasto i Gmina wskazała, że w planowanym zadaniu wydatki będą przyporządkowane osobno dla poszczególnych budynków szkolnych. Szkoła mieści się w dwóch budynkach jeden w … drugi w …. Wyjaśnili Państwo, że zadanie dotyczy budynku w …. Co istotne podali Państwo, że w budynku szkoły znajdującym się w … prowadzona jest tylko działalność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. wyłącznie działalność edukacyjna.

W związku z powyższym, ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest/będzie związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, Państwa Miastu i Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług związanych z realizacją projektu w części dotyczącej termomodernizacji budynku Szkoły 2. Jak bowiem wynika z wniosku budynek szkoły znajdujący się w … objęty zadaniem nie jest wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych, prowadzona jest w nim tylko działalność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem, w tej sytuacji w odniesieniu do budynku szkoły w … nie znajdą/nie będą znajdowały zastosowania przepisy art. 86 ust. 2a ustawy i rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., ponieważ budynek ten jest wykorzystywany wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Natomiast wskazany art. 86 ust. 2a ustawy ma/będzie miał zastosowanie wyłącznie w sytuacji, w której nabywane towary i usługi wykorzystywane są/będą zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

Podsumowując,Państwa Miastu i Gminie nie przysługuje w 2023 r. prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług związanych z realizacją projektu pn. „...” w części dotyczącej termomodernizacji budynku Szkoły Podstawowej 2, ponieważ budynek ww. szkoły nie jest wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych.

Odnosząc się natomiast do termomodernizacji budynku Szkoły Podstawowej 1, budynku Szkoły Podstawowej 4 oraz budynku Szkoły Podstawowej 3 należy zauważyć, że - jak wynika z opisu sprawy – w planowanym zadaniu wydatki będą przyporządkowane osobno dla poszczególnych budynków szkolnych. Państwa Miasto i Gmina nie jest w stanie przyporządkować wydatków w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług,

Kategorie czynności, do których będą wykorzystywane budynki:

a)Szkoły Podstawowej 1:

‒opodatkowane podatkiem od towarów i usług (rzadko wynajem Sali),

‒zwolnione od podatku od towarów i usług - (czynsze za mieszkania),

‒niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (działalność edukacyjna),

b)Szkoły Podstawowej 3:

‒opodatkowane podatkiem od towarów i usług (wynajem sali),

‒niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (działalność edukacyjna),

c)Szkoły Podstawowej 4:

‒opodatkowane podatkiem od towarów i usług(wynajem sali),

‒niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (działalność edukacyjna).

Roczny prewspółczynnik na rok 2022 dla Szkoły Podstawowej 1 wynosi 2%, a współczynnik sprzedaży WSS 41%. Miasto i Gmina A przyjęła dla Szkoły Podstawowej 1 prewspółczynnik na 2022 rok i wstępny na 2023 rok w wysokości 0%.

Roczny prewspółczynnik na rok 2022 dla Szkoły Podstawowej 3 wynosi 1%, a współczynnik sprzedaży WSS 51%. Miasto i Gmina A przyjęła dla Szkoły Podstawowej 3 prewspółczynnik na 2022 rok i wstępny na 2023 rok w wysokości 0%.

Wstępny prewspółczynnik na rok 2023 dla szkoły Podstawowej 4 wynosi 1%, a wstępny współczynnik sprzedaży 0%. Miasto i Gmina A przyjęła dla Szkoły Podstawowej 4 prewspółczynnik na 2022 rok i wstępny na 2023 rok w wysokości 0%.

Zgodnie z przywołanym wyżej art. 90 ust. 10 pkt 2, jeżeli proporcja nie przekroczy 2% podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0% i nie dokonywać odliczeń podatku naliczonego. Zasada ta – z uwagi na treść art. 86 ust. 2g ustawy – ma również zastosowanie do proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy. Nie oznacza to jednak, że wskaźnik, który nie przekroczy 2% pozbawia/będzie pozbawiał podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem wyliczonej proporcji. W sytuacji takiej bowiem podatnik ma/będzie miał prawo wyboru, czy dokonuje/będzie dokonywał odliczania w oparciu o wyliczoną proporcję, czy też zrezygnuje z tego prawa i nie odlicza/nie będzie odliczał podatku naliczonego.

Zatem, w świetle przytoczonych przepisów, jeżeli wyliczony prewspółczynnik nie przekroczył/nie będzie przekraczał 2%, a Państwa Miasto i Gmina uznała/uzna – jak to ma miejsce w przedmiotowej sprawie – że wynosi on 0%, to Państwa Miasto i Gmina nie ma/nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług związanych z realizacją projektu w części dotyczącej termomodernizacji budynku Szkoły Podstawowej 1, budynku Szkoły Podstawowej 4 oraz budynku Szkoły Podstawowej 3.

Podsumowując, Państwa Miastu i Gminie nie przysługuje w 2023 r. prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług związanych z realizacją projektu pn. „...” w części dotyczącej termomodernizacji budynku Szkoły Podstawowej 1, budynku Szkoły Podstawowej 4 oraz budynku Szkoły Podstawowej 3, bowiem wyliczony na podstawie art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz § 3 ust. 3 rozporządzenia prewspółczynnik nie przekroczył 2%, a Państwa Miasto i Gmina uznała, że wynosi on 0%.

W odniesieniu do prawa do częściowego odliczenia VAT naliczonego od wydatków na przedsięwzięcie pn. „...” w 2024 roku i kolejnych latach (w przypadku gdyby inwestycja nie zakończyła się w 2024 roku) w części dotyczącej budynku Szkoły Podstawowej 2, wskazać należy, że analogicznie jak w roku 2023 r., Państwa Miastu i Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ budynek ww. szkoły nie będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Natomiast w odniesieniu do prawa do częściowego odliczenia VAT naliczonego od wydatków na przedsięwzięcie pn. „...” w 2024 roku i kolejnych latach (w przypadku gdyby inwestycja nie zakończyła się w 2024 roku) wskazać należy, że jeśli prewspółczynnik w 2024 r. i w latach kolejnych (w przypadku gdyby inwestycja nie zakończyła się w 2024 roku) dla: Szkoły Podstawowej 1, Szkoły Podstawowej 3, Szkoły Podstawowej 4, obliczony na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy nie przekroczy 2% i Państwa Miasto i Gmina przyjmie dla poszczególnych ww. szkół wartość prewspółczynnika 0%, to analogicznie jak w roku 2023 r., Państwa Miastu i Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Tym samym, stanowisko Państwa Miasta i Gminy uznałem za prawidłowe, ponieważ pomimo częściowo odmiennej argumentacji, w odniesieniu do budynku Szkoły Podstawowej 2, niż przedstawiona przez Organ w uzasadnieniu tej interpretacji, wywiedli Państwo prawidłowy skutek prawny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanej przez Państwa interpretacji wskazuję, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm. dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).