Interpretacja indywidualna z dnia 10 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-1.4011.482.2023.1.PT

W zakresie skutków podatkowych wypłaty dywidendy i zbycia udziałów w wykonaniu umowy powierniczej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 maja 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 10 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty dywidendy i zbycia udziałów w wykonaniu umowy powierniczej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pani osobą fizyczną posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zamierza Pani zawrzeć umowę powierniczą jako powiernik (dalej: „Umowa powiernicza”) z osobą trzecią jako powierzającą (dalej: „Powierzający”), której przedmiotem będzie zlecenie przez Powierzającego Pani dokonania w imieniu własnym i na rachunek Powierzającego czynności obejmujących m. in. objęcie we własnym imieniu, ale na rzecz Powierzającego udziałów lub akcji (dalej: „Udziały/akcje”) w kapitale zakładowym spółek kapitałowych z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: „Spółka”) w zamian za wkład pieniężny.

Będzie Pani zobowiązana do trzymania i wykonywania praw udziałowych z Udziałów/akcji w imieniu własnym, ale na rzecz Powierzającego oraz przekazywania na rzecz Powierzającego wszelkich świadczeń otrzymanych w związku z posiadaniem Udziałów/akcji. W szczególności jest Pani zobowiązana wypłacać Powierzającemu wszelką kwotę dywidendy lub zaliczki na wypłatę dywidendy wypłaconą w czasie obowiązywania niniejszej Umowy w związku z własnością udziałów Spółki w terminie 7 (słownie: siedmiu) dni od daty otrzymania wszelkiej kwoty dywidendy lub zaliczki na wypłatę dywidendy; wszelkie dywidendy wypłacone w wykonaniu praw wynikających z udziałów Spółki należą do Powierzającego.

Możliwa jest zatem sytuacja, w której w trakcie trwania Umowy powierniczej otrzyma Pani od Spółki dywidendę lub Spółka wypłaci dywidendę związaną z Udziałami/akcjami posiadanymi przez Panią bezpośrednio do Powierzającego.

Zgodnie z zawartą Umową powierniczą, będzie Pani zobowiązana przekazać wypłaconą dywidendę Powierzającemu, albowiem jak zostało wskazane, nabył Udziały we własnym imieniu, ale na rzecz Powierzającego.

Pytania

1.Czyw przypadku wypłaty dywidendy przez Spółkę na rzecz Powierzającego w trakcie obowiązywania Umowy powierniczej bezpośrednio do Pani, wypłacona dywidenda będzie opodatkowana po Pani stronie?

2.Czy w przypadku wypłaty dywidendy przez Spółkę na rzecz Powierzającego w trakcie obowiązywania Umowy powierniczej bezpośrednio do Powierzającego, wypłacona dywidenda będzie opodatkowana po Pani stronie ?

Pani stanowisko w sprawie

Ad 1

Pani zdaniem, w przypadku wypłaty dywidendy przez Spółkę na rzecz Powierzającego, która zostanie wypłacona bezpośrednio Pani w trakcie obowiązywania Umowy powierniczej, wypłata dywidendy będzie neutralna podatkowo dla Pani, tj. nie będzie opodatkowana po Pani stronie.

Ad 2

Pani zdaniem, w przypadku wypłaty dywidendy przez Spółkę na rzecz Powierzającego w trakcie obowiązywania Umowy powierniczej bezpośrednio do Powierzającego, wypłata dywidendy będzie neutralna podatkowo dla Pani, tj. nie będzie opodatkowana po Pani stronie.

Uzasadnienie

Jak wskazano w stanie faktycznym, umowa, która ma zostać zawarta przez Panią i Powierzającego ma charakter umowy powiernictwa. Jako czynność powiernicza, składa się z dwóch elementów:

1)przeniesienia przez Powierzającego na powiernika (Panią) jakiegoś prawa, albo zobowiązanie powiernika do nabycia tego prawa i przekazanie Mu przez powierzającego środków na ten cel, w następstwie, czego powiernik może korzystać z tego prawa względem osób trzecich w wyznaczonym zakresie;

2)zobowiązania powiernika wobec Powierzającego, że będzie przestrzegał wyznaczonego zakresu korzystania z uzyskanego prawa (w szczególności, że powierzone prawo powróci do Powierzającego pod określonymi warunkami) oraz zobowiązanie powiernika do przekazywania Powierzającemu wszelkich pożytków związanych z tym prawem.

Umowa powiernicza dotycząca nabycia lub objęcia i zarządu nad udziałami w Spółce musi mieć charakter fiducjarny (tzn. prawa udziałowe muszą być nabyte na powiernika), aby mogła spełniać swoją rolę.

W związku z takim ukształtowaniem umowy powierniczej w odniesieniu do praw udziałowych okolicznościami związanymi z nią, które mogłyby ewentualnie wywołać skutki podatkowe są, co do zasady:

1)przekazanie przez Powierzającego Pani, jako powiernikowi, środków pieniężnych na nabycie udziałów w Spółce w ramach wykonania Umowy;

2)przekazanie udziałów w Spółce przez Panią, jako powiernika, na rzecz Powierzającego po zakończeniu Umowy.

Czynność przekazania powiernikowi środków pieniężnych na nabycie lub objęcie udziałów przez Powierzającego nie ma charakteru definitywnego, a jest jedynie formą pośredniego nabycia udziałów w Spółce przez Powierzającego (powiernik jest zobowiązany do nabycia udziałów, a także do ich przekazania Powierzającemu w określonym momencie zgodnie z umową powiernictwa). Czynność ta powinna być, zatem neutralna z punktu widzenia podatku dochodowego dla Pani, jako dla powiernika.

Również przeniesienie własności udziałów w Spółce przez powiernika Powierzającemu w wykonaniu zobowiązania powiernika wynikającego z umowy powierniczej należy uznać za neutralne podatkowo dla Pani powiernika z punktu widzenia podatku dochodowego, ponieważ w ramach tego przeniesienia własności następuje de facto otrzymanie przez Panią swoich własnych aktywów.

Jeżeli jednak Pani – powiernik dokonałby sprzedaży udziałów w Spółce osobie trzeciej, czynność ta spowodowałaby powstanie obowiązku podatkowego dla Pani. Dla celów podatkowych sprzedaż udziałów przez powiernika w jego imieniu, ale na rzecz Powierzającego należałoby ocenić, jako skutkującą zmianami w majątku Powierzającego (a nie powiernika). Tym samym konsekwencje podatkowe należałoby rozpoznać po stronie Powierzającego, którzy zostaliby opodatkowani z tytułu tej sprzedaży na zasadach ogólnych art. 17 ust. 1 pkt 6 i art. 19 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 z późn. zm.), tj. ich przychodem byłaby cena sprzedaży, natomiast kosztem uzyskania przychodu wydatki na nabycie lub objęcie udziałów w Spółce (tj. środki przekazane powiernikowi na nabycie udziałów w Spółce).

Stanowisko to potwierdza doktryna prawa podatkowego (M. Chudzik, opodatkowanie czynności powierniczych, Monitor Podatkowy 2/2006). Zgodnie z tym stanowiskiem rozpoznawanie skutków podatkowych sprzedaży powierniczej (tzn. sprzedaży przez powiernika rzeczy lub prawa należących do powierzającego i wydanie powierzającemu korzyści w postaci uiszczonej ceny) leży po stronie powierzającego, nie zaś powiernika. Innymi słowy, w takiej sytuacji powiernik traktowany jest, jako podmiot transparentny podatkowo - na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych istnieje możliwość traktowania powierzającego, jako właściciela udziałów w spółce, mimo że w okresie trwania umowy powiernictwa ich formalnym właścicielem, w rozumieniu prawa cywilnego, jest powiernik.

Powyższe stanowisko potwierdza także orzecznictwo sądowe w wyroku z 9 listopada 2004 r. (sygn. akt. III S.A. 3031/03), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał w tezie do tego wyroku, co następuje: „nie można przychodu ze sprzedaży powierniczej traktować, jako przysporzenia zleceniobiorcy powiernika (...) natomiast kosztów powierniczego nabycia udziału oraz kosztów i przychodu z powierniczego zbycia udziału nie rozpoznaje się w rozliczeniu podatkowym u zleceniobiorcy, ale u zleceniodawcy”.

Taki punkt widzenia, w stosunku do relacji wynikających z umowy powiernictwa, podzielają także organy podatkowe, m.in. w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów wydanej 19 sierpnia 2008 r. (Nr IPPB2/415-375/08-2/JK) oraz w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów wydanej 21 stycznia 2010 r. (Nr IPPB4/415-729/09-2/JS).

W Pani ocenie , wypłatę dywidendy przez Spółkę, której udziały posiada w danym momencie Powiernik, należy interpretować według tych samych zasad jak sprzedaż udziałów osobie trzeciej.

Taki wniosek potwierdza sposób podjęcia decyzji o wypłacie dywidendy. Choć uprawnionym w sposób formalny do oddania głosu z posiadanych udziałów w spółce za lub przeciw wypłacie dywidendy jest Pani – powiernik, jako formalny udziałowiec spółki, to jednak ze względu na zapisy Umowy jest On zobowiązany do wykonywania zaleceń Powierzającego. Tym samym to Powierzający de facto decyduje o podziale zysku i wypłacie dywidendy, nie zaś powiernik, który jedynie przekazuje w sposób formalny Jego wolę.

Zatem, wprawdzie podmiotem, który uzyskuje formalnie dywidendę od Spółki jest powiernik, ale zgodnie z Umową dywidenda ta powinna zostać niezwłocznie przekazana Powierzającemu. Przysporzenie majątkowe z tytułu dywidendy następuje, więc po stronie Powierzającego, a nie po Pani stronie – powiernika. W konsekwencji, skutki podatkowe wypłaty dywidendy należy również rozpoznawać po stronie Powierzającego a nie po Pani stronie.

Płatnikiem zaś podatku dochodowego jest Spółka, która wypłaca dywidendę wspólnikowi pomniejszoną o niniejszy podatek, a następnie pobrany podatek wpłaca na rachunek urzędu skarbowego właściwego według siedziby spółki, w terminie 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym podatek został pobrany.

W Pani opinii, wypłacenie przez Spółkę dywidendy na Pani ręce – powiernika i przekazanie jej następnie Powierzającemu w ramach wykonania Umowy nie wykazuje różnic, istotnych z podatkowego punktu widzenia, w porównaniu do zapłaty ceny, wynikającej z umowy sprzedaży, powiernikowi a następnie przekazania jej powierzającemu w ramach wykonania Umowy. W obu przypadkach przekazanie środków pieniężnych, choć dokonane przez pośrednika (Panią– powiernika), następuje ostatecznie do rąk Powierzającego.

W świetle tego podobieństwa oraz wskazanych wyżej wniosków, należy uznać, że właściwym podejściem do wypłacenia przez Spółkę dywidendy na podstawie uchwały o podziale zysku podjętej przez powiernika w ramach wykonania umowy powierniczej jest rozpoznanie skutków podatkowych uzyskania dywidendy po stronie Powierzającego, z pominięciem Pani, jako powiernika, jako podmiotu transparentnego podatkowo.

Okoliczność ta zachodzi, Pani zdaniem, niezależnie od tego, czy wypłata dywidendy nastąpi bezpośrednio do Powierzającego, czy też odbędzie się za Pani pośrednictwem.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami są, co do zasady otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne. W kontekście Umowy i jej celu, otrzymanie przez powiernika środków finansowych (dywidendy) powinno być utożsamione z postawieniem tych środków do dyspozycji Powierzającego. W konsekwencji przychód dla Pani nie powstanie już w momencie otrzymania dywidendy przez Niego, jako powiernika. Z kolei przekazanie dywidendy przez powiernika Powierzającemu, wynikające z Umowy, będzie również czynnością neutralną podatkowo.

Na podobnym stanowisku w bliźniaczo podobnych stanach faktycznych stanął Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, wydając interpretację indywidualną z 18 maja 2011 r., potwierdzającą stanowisko podatnika, w sprawie prowadzonej pod sygn. akt ITPB1/415 -154a/11/GR.

Tak samo orzekł: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 11 sierpnia 2021 r., sygn. akt 0115-KDIT1.4011.352.2021.2.MST, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 12 kwietnia 2013 r., sygn. akt IPPB1/415-58/13-2/AM oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 16 czerwca 2011 r., sygn. akt IPPB2/415-266/11-6/MK.

Podsumowując, wypłata dywidendy przez Spółkę Pani – powiernikowi nie będzie stanowiła Pani dochodu, jako powiernika, ponieważ nie będzie opodatkowana u Niego, jako Jego dochód z udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 24 ust. 5 ww. ustawy, dochód ten osiągnie Powierzający. Okoliczność ta pozostaje aktualna także w przypadku bezpośredniej wypłaty dywidendy Powierzającemu przez Spółkę.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie skutków podatkowych, jakie w przedmiotowej sprawie wystąpią po Pani stronie jako powiernika, w związku z zadanym przez Panią pytaniem. Interpretacja nie rozstrzyga natomiast kwestii obowiązków innych podmiotów, w tym powierzającego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb Ordynacji podatkowej. Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako: „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.