Interpretacja indywidualna z dnia 10 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.235.2023.1.SP

Uznanie zapłaty miesięcznej opłaty okresowej w podwyższonej wysokości za koszt uzyskania przychodu podlegający potrąceniu w dacie poniesienia oraz braku obowiązku podziału opłaty okresowej leasingu na „część kapitałową” i „część odsetkową” oraz potraktowania całej raty leasingu operacyjnego jako koszt uzyskania przychodu – tj. bez stosowania limitu z art. 15c ustawy o CIT.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie:

• uznania zapłaty miesięcznej opłaty okresowej w podwyższonej wysokości za koszt uzyskania przychodu podlegający potrąceniu w dacie poniesienia – jest prawidłowe.
• braku obowiązku podziału opłaty okresowej leasingu na „część kapitałową” i „część odsetkową” oraz potraktowania całej raty leasingu operacyjnego jako koszt uzyskania przychodu – tj. bez stosowania limitu z art. 15c ustawy o CIT – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie uznania zapłaty miesięcznej opłaty okresowej w podwyższonej wysokości za koszt uzyskania przychodu podlegający potrąceniu w dacie poniesienia oraz braku obowiązku podziału opłaty okresowej leasingu na „część kapitałową” i „część odsetkową” oraz potraktowania całej raty leasingu operacyjnego jako koszt uzyskania przychodu – tj. bez stosowania limitu z art. 15c ustawy o CIT.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej również Leasingobiorca) jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce, której przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w 2020 r. zawarł z Leasingodawcą umowę leasingu, której przedmiotem było przekazanie przez Leasingodawcę Leasingobiorcy:

• gruntu, a także
• położonych na ww. gruncie budynków i budowli (zwane dalej: budynkami), na które składały się:
• budynek biurowy o powierzchni użytkowej 18.688,52 m²,
• budynek kontenerowej stacji transformatorowej o powierzchni użytkowej 30 m²,
• budka portiera,
• wiata murowana,
• 3 maszty flagowe aluminiowe,
• 2 szlabany A.,
• ogrodzenie terenu z 4 bramami i furtką,
• pylon informacyjny,
• drogi, place, chodniki,
• sieć wodociągowa,
• sieć energetyczna,
• oświetlenie terenu,
• kanalizacja ogólna,
• kanalizacja deszczowa,

- do używania i pobierania pożytków przez okres oznaczony w umowie tj. 10 lat.

Wnioskodawca grunt i budynki wykorzystuje na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Strony na potrzeby wynagradzania Leasingodawcy z tytułu umowy leasingu sporządziły dwa osobne harmonogramy opłat do umowy leasingu określające wysokość i ilość płatności dotyczących spłaty:

• leasingu gruntu, który stanowi leasing określony w art. 17i ustawy o CIT - brak dokonywania odpisów amortyzacyjnych w tym zakresie;
• leasingu budynków, który stanowi leasing określony w art. 17b ustawy o CIT - odpisów amortyzacyjnych dokonuje Leasingodawca.

Harmonogramy opłat przewidują płatność:

• opłaty wstępnej,
• 120 miesięcznych opłat okresowych,
• opłaty końcowej.

W harmonogramie opłat okresowych dotyczących leasingu budynków nie została wydzielona „część kapitałowa” raty oraz „część odsetkowa” raty leasingowej. Zwrócić jednak należy uwagę, że rata leasingu przewidziana w harmonogramie opłat leasingu budynków kalkulowana jest na podstawie:

• stałej „części kapitałowej”
• zmiennej „część odsetkowej” zależnej od spadku lub wzrostu obowiązującej stopy WIBOR 3M.

Planowana jest zmiana harmonogramu opłat leasingu budynków w taki sposób, że:

• jedna z miesięcznych opłat okresowych, zostanie podwyższona o wartość sumy części opłat okresowych leasingu budynków pozostałych do końca okresu obowiązywania umowy leasingu,
• pozostałe miesięczne opłaty okresowe zostaną odpowiednio zmniejszone o wartość części, które podwyższyły powyższą jedną miesięczną opłatę okresową.

Pytania

1.Czy zapłata miesięcznej opłaty okresowej, podwyższonej o wartość sumy części opłat okresowych leasingu budynków pozostałych do końca okresu obowiązywania umowy leasingu będzie stanowić koszt uzyskania przychodu podlegający potrąceniu w dacie jego poniesienia tj. w momencie ujęcia kosztu w księgach rachunkowych (zaksięgowania) na podstawie faktury?

2.Czy w zakresie opłat okresowych leasingu budynków prawidłowym jest, że Wnioskodawca nie jest zobowiązany dla celów podatkowych dokonać podziału opłaty na „część kapitałową” i „część odsetkową”, a cała rata leasingu operacyjnego powinna być traktowana jako koszt uzyskania przychodu - bez zastosowania limitu „kosztów finansowania dłużnego” o którym mowa w art. 15c ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zapłata miesięcznej opłaty okresowej, podwyższonej o wartość sumy części opłat okresowych leasingu budynków pozostałych do końca okresu obowiązywania umowy leasingu będzie stanowić koszt uzyskania przychodu podlegający potrąceniu w dacie jego poniesienia tj. w momencie ujęcia kosztu w księgach rachunkowych (zaksięgowania) na podstawie faktury.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT: „Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.”

Natomiast na podstawie Art. 15 ust. 4e ustawy o CIT: „Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.”.

Miesięczne opłaty okresowe określone w umowie leasingu stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów z tego względu, że są związane w sposób ogólny z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę. Potwierdzeniem powyższego jest m.in. fakt, że Wnioskodawca ma zlokalizowaną siedzibę na terenie budynków będących przedmiotem umowy leasingu.

Należy wskazać, że opłaty okresowe leasingu budynków odnoszą się do konkretnych miesięcznych okresów, a zmiana harmonogramu opłat okresowych leasingu budynków nie spowoduje zmiany terminów płatności opłat okresowych ani zakresów do których się odnoszą, a jedynie doprowadzi do zmiany ich wysokości.

W tym miejscu należy odróżnić:

• zmianę harmonogramu opłat okresowych leasingu budynków poprzez zmianę wysokości poszczególnych opłat (stan faktyczny niniejszego wniosku o interpretację) od
• dokonania nadpłaty bez dokonywania zmiany harmonogramu opłat okresowych leasingu budynków (sytuacja odmienna od stanu faktycznego niniejszego wniosku o interpretację).

Dokonanie samej nadpłaty bez zmiany harmonogramu opłat okresowych leasingu budynków spowodowałoby, że Wnioskodawca poniósłby wprawdzie jednorazowo wydatek w postacie kwoty nadpłaty, ale Leasingodawca, co miesiąc w dacie płatności konkretnej opłaty okresowej raty leasingowej budynków zaliczałby proporcjonalnie odpowiednią kwotę nadpłaty na poczet aktualnie wymagalnej opłaty okresowej, więc poniesiony przez Wnioskodawcę jednorazowo wydatek odnosiłby się do opłat okresowych leasingu budynków pozostałych do końca okresu obowiązywania umowy leasingu (okresu przekraczającego rok podatkowy).

Ponieważ następuje zmiana harmonogramu opłat okresowych leasingu budynków poprzez zmianę wysokości poszczególnych opłat okresowych, miesięczna opłata okresowa, podwyższona o wartość sumy części opłat okresowych leasingu budynków pozostałych do końca okresu obowiązywania umowy leasingu:

• będzie dotyczyła wyłącznie konkretnego okresu miesięcznego,
• będzie rozliczona w całości w terminie płatności konkretnego okresu miesięcznego, wskazanym w zmienionym harmonogramie umowy.

Ponadto wskazać należy, że na gruncie powyższych przepisów orzecznictwo wykształciło jednolitą linię, zgodnie z którą koszty pośrednie, zgodnie z art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT, potrącane są w dacie ich poniesienia, niezależnie od sposobu ujęcia kosztu w rozumieniu art. 15 ust. 4e Ustawy o CIT w księgach rachunkowych.

Zdaniem sądów, ustawodawca nie miał intencji uregulowania kwestii momentu zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodu poprzez odniesienie do zasad stosowanych w tym zakresie w rachunkowości.

Zatem należy uznać, że faktyczna data dokonania zapisu w księgach rachunkowych nie może zmieniać kwalifikacji danego wydatku i wpływać na moment zaliczenia go jako kosztu w rozumieniu art. 15 ust. 4e ustawy o CIT. Nie jest ona bowiem datą ujęcia kosztu, a jedynie datą technicznego wprowadzenia informacji do systemu.

Niezależnie więc od tego, w jaki sposób Wnioskodawca wykaże zapłatę miesięcznej opłaty okresowej, podwyższonej o wartość sumy opłat okresowych leasingu budynków pozostałych do końca okresu obowiązywania umowy leasingu w księgach rachunkowych, wydatek ten powinien być kosztem rozliczonym jednorazowo w dacie jego poniesienia (por. wyroki NSA z dnia 6 maja 2015 r, sygn. akt II FSK 1071/13, z dnia 1 kwietnia 2015 r, o sygn. akt II FSK 1604/13 oraz II FSK 717/13, z dnia 20 lipca 2011 r, o sygn. akt II FSK 414/10 i z dnia 9 grudnia 2011 r, sygn. akt II FSK 1091/10).

W taki sposób wypowiedział się również przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 12 września 2019 r. o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.253.2019.1.ANK, w której wskazał, że:

• „Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że zmiana wartości rat miesięcznych w ten sposób, że jedna rata miesięczna znacząco wzrasta w stosunku do pierwotnego harmonogramu, a pozostałe raty miesięczne maleją jest istotną zmianą umowy i wpływa na wysokość rozliczanych kosztów uzyskania przychodów nawet w przypadku, kiedy wartość wykupu samochodu osobowego oraz jego pierwotna wartość pozostają bez zmian. Zmieniając w ten sposób harmonogram rat leasingowych Wnioskodawca zwiększy wysokość kosztów podatkowych w danym okresie, z kolei w innych okresach koszty zostaną zmniejszone.”

Ad. 2

Koszty finansowania dłużnego dotyczą tylko leasingu finansowego - dyrektywa

W zakresie opłat okresowych leasingu budynków Wnioskodawca nie powinien dla celów podatkowych dokonać podziału opłaty na „część kapitałową” i „część odsetkową”, natomiast cała rata leasingu operacyjnego powinna być traktowana jako koszt uzyskania przychodu - bez zastosowania limitu „kosztów finansowania dłużnego” o którym mowa w art. 15c ustawy o CIT.

Należy wskazać, że art. 15c ust. 1 ustawy o CIT nakazuje podatnikom podatku dochodowego od osób prawnych wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego ponad określony w tym przepisie limit.

Jednocześnie art. 15c ust. 12 ustawy o CIT stanowi, że: „Przez koszty finansowania dłużnego rozumie się wszelkiego rodzaju koszty związane z uzyskaniem od innych podmiotów, w tym od podmiotów niepowiązanych, środków finansowych i z korzystaniem z tych środków, w szczególności odsetki, w tym skapitalizowane lub ujęte w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, opłaty, prowizje, premie, część odsetkową raty leasingowej, kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań oraz koszty zabezpieczenia zobowiązań, w tym koszty pochodnych instrumentów finansowych, niezależnie na rzecz kogo zostały one poniesione.”

W tym miejscu należy wskazać, że powyższy przepis nie precyzuje czy dotyczy leasingu operacyjnego, czy też leasingu finansowego, a ustawa o CIT nie definiuje wprost „części odsetkowej raty leasingowej”.

Należy jednak zwrócić uwagę, że definicja kosztów finansowania dłużnego została ustalona w powyższym brzmieniu nowelizacją z dnia 27 października 2017 r. (Dz.U. z 2017 r. poz. 2175), a zgodnie z uzasadnieniem nowelizacji:

• dotychczasowy katalog finansowania zewnętrznego był zbyt wąski względem tego przewidzianego w Dyrektywie Rady (UE) 2016/1164 (Dz. Urz. UE L 193/1; dalej: Dyrektywa),
• dokonana zmiana miała na celu dostosowanie definicji do zakresu przewidzianego Dyrektywą.

Natomiast art. 2 pkt 1 Dyrektywy wymienia wśród kosztów finansowania zewnętrznego:

• „element odsetkowy finansowania w przypadku płatności z tytułu leasingu finansowego”.

Jeżeli uznać, że celem nowelizacji było dostosowanie dotychczasowych przepisów do zakresu przewidzianego Dyrektywie to należałoby uznać, że ustawodawca wskazując w definicji kosztów finansowania dłużnego „część odsetkową raty leasingowej” miał na myśli wyłącznie leasing finansowy.

Koszty finansowania dłużnego dotyczą tylko leasingu finansowego - leasing finansowy jako „uzyskanie środków finansowych” na uzyskanie aktywów

Należy wskazać, że ustawodawca postrzega inną funkcję ekonomiczną poszczególnych umów leasingu - w przypadku podatkowego leasingu:

• operacyjnego – funkcją ekonomiczną jest możliwość korzystania z aktywów,
• finansowego – funkcją ekonomiczną jest zapewnienie finansowania na uzyskanie aktywów.

Powyższe można dostrzec najpełniej analizując różnice w skutkach podatkowych w zakresie:

• prawa do zaliczenia przychodów i odpowiednio kosztów opłat leasingowych, w tym amortyzacji przedmiotu leasingu,
• zasad dotyczących ustalania przychodu w przypadku wykupu przedmiotu umowy leasingu.

a.Kwestia amortyzacji

W uzasadnieniu Ustawy z dnia 6 września 2001 r. o zmianie ustaw: o podatku dochodowym od osób fizycznych, o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2001 r. nr 106 poz. 1150), która wprowadziła do ustawy o CIT odrębne zasady opodatkowania leasingu finansowego i operacyjnego, wskazano, że:

• „Kosztem podatkowym korzystającego w podstawowym okresie trwania umowy jest tylko odsetkowa część opłaty, tak jak przy transakcjach kredytowych jak również odpisy amortyzacyjne”

Decydującym znaczeniem do kwalifikacji umowy leasingu jako finansowego jest to, czy strony w umowie zawarły postanowienie (zgodnie z art. 17f ust. pkt 3 ustawy o CIT), że:

• w podstawowym okresie umowy leasingu:

a) odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający, w przypadku, gdy nie jest osobą wymienioną w lit. b, albo

b) finansujący rezygnuje z dokonywania odpisów amortyzacyjnych, w przypadku, gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.”

W takim przypadku zgodnie z art. 17f ust. 1 ustawy o CIT:

• (...) do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, (...), w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych (...)

W związku z powyższym przepisem jedynie w przypadku podatkowej umowy leasingu finansowego korzystający ma obowiązek wyodrębnić:

• „część kapitałową” odpowiadającą spłacie wartości początkowej środków trwałych,
• „część odsetkową” odpowiadającą pozostałej części opłaty leasingowej.

W leasingu finansowym korzystający:

• nie może ująć w kosztach podatkowych części opłat odpowiadających spłacie wartości początkowej środków trwałych,
• może jednak ująć w kosztach podatkowych odpisy amortyzacyjne od aktywa będącego przedmiotem leasingu finansowego;
• może ująć w kosztach podatkowych pozostałą część opłat „przewyższających” spłatę wartości początkowej środków trwałych.

Należy wskazać, że analogiczne skutki podatkowe generuje nabycie aktywów podlegających amortyzacji oraz (niezależne) uzyskania finansowania (pożyczki) na nabycie tych aktywów podlegających amortyzacji. W takim przypadku nabywający aktywa:

• nie może ująć w kosztach podatkowych części spłat kwoty głównej pożyczki,
• może ująć w kosztach podatkowych odpisy amortyzacyjne od aktywa, które nabył,
• może ująć w kosztach podatkowych odsetki od pożyczki.

Powyższe wskazuje, że celem ustawodawcy było takie ustalenie zasad opodatkowania umowy leasingu finansowego, aby były one tożsame w podatkowych skutkach z uzyskaniem finansowania na nabycie aktywów podlegających amortyzacji.

Powyższe potwierdza fakt, że dokonanie odpisów amortyzacyjnych przez korzystającego jest definitywne nawet w przypadku przedwczesnego rozwiązania umowy leasingu. (por. interpretacja indywidualna DKIS z dnia 11 lipca 2022 r. sygn. akt 0111-KDIB1-2.4010.22.2022.2.ANK).

b.Kwestia wykupu

Podobnie w przypadku wykupu:

• podatkowy leasing operacyjny jest zbliżony do umowy sprzedaży,
• podatkowy leasing finansowy jest zbliżony do umowy finansowania.

W odniesieniu do podatkowego leasingu operacyjnego zgodnie z art. 17c ustawy o CIT: „Jeżeli po upływie podstawowego okresu umowy leasingu, o której mowa w art. 17b ust. 1, finansujący przenosi na korzystającego własność środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, będących przedmiotem tej umowy:

1)przychodem ze sprzedaży środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży; jeżeli jednak cena ta jest niższa od hipotetycznej wartości netto środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej według zasad określonych w art. 14;

2)kosztem uzyskania przychodów przy ustalaniu dochodu ze sprzedaży jest rzeczywista wartość netto”.

Natomiast w odniesieniu do podatkowego leasingu finansowego na podstawie art. 17g ustawy o CIT: „1. Jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w art. 17f ust. 1, i po upływie podstawowego okresu umowy leasingu finansujący przenosi na korzystającego własność środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych będących przedmiotem tej umowy:

1)przychodem ze sprzedaży środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży, także wtedy, gdy odbiega ona znacznie od ich wartości rynkowej;

2)do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wydatków poniesionych przez finansującego na nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych stanowiących przedmiot umowy leasingu; kosztem są jednak te wydatki pomniejszone o spłatę wartości początkowej, o której mowa w art. 17a pkt 7 (...)”.

W przypadku leasingu operacyjnego strony umowy nie mają dowolności w zakresie ustalania ceny sprzedaży przedmiotu umowy leasingu tak jak w przypadku umowy leasingu finansowego.

Powyższe rozbieżności w ocenie Wnioskodawcy wynikają z faktu, że ustawodawca uznaje, że w zakresie:

• leasingu operacyjnego - finansujący świadczy usługę użytkowania przedmiotu leasingu, a następnie dokonuje jego sprzedaży w związku z czym sprzedaż jako odrębne świadczenie nie może być ustalone przez strony w sposób dowolny
• leasingu finansowego - finansujący z chwilą zawarcia umowy już sfinansował korzystającemu przedmiot leasingu i w związku z tym, że korzystający jest na gruncie prawa podatkowego uznawany za „właściciela” przedmiotu leasingu, który dokonuje odpisów amortyzacyjnych to sprzedaż dokonywana po zakończeniu umowy leasingu nie jest podatkowo rozpoznawana jako sprzedaż, a jedynie jako kolejna opłata bądź prowizja wynikająca z umowy, która może zostać ustalona nawet w wartości „0 zł”.

Podsumowanie

Zatem jeżeli ogólna definicja kosztów finansowania dłużnego pozwala kwalifikować jako takie koszty jedynie “koszty związane z uzyskaniem od innych podmiotów, w tym od podmiotów niepowiązanych, środków finansowych i z korzystaniem z tych środków” to jedynie leasing finansowy będzie spełniał przywołaną powyżej definicję, zaś opłaty wynikające z umowy leasingu operacyjnego nie będą podlegały limitowaniu.

Powyższe stanowisko potwierdza również WSA w Gdańsku w wyroku z 5 marca 2019 r. o sygn. akt I SA/Gd 1130/18, w którym sąd wskazał, że:

• „Na gruncie przepisów u.p.d.o.p. istota leasingu operacyjnego sprowadza się do używania rzeczy, która stanowi własność leasingodawcy, za co korzystający ponosi opłaty na jego rzecz, stanowiące w całości wynagrodzenie za używanie rzeczy. Jest to zatem umowa zbliżona do umowy najmu czy umowy dzierżawy. Wniosek taki wynika z art. 17b u.p.d.o.p., który stanowi, że w przypadku umów spełniających kryteria leasingu operacyjnego, opłaty ponoszone przez korzystającego stanowią przychód leasingodawcy oraz koszt podatkowy korzystającego.”
• „W konsekwencji, w przypadku leasingu kwalifikowanego na gruncie przepisów podatkowych do leasingu operacyjnego - a z takim mamy do czynienia w stanie faktycznym sprawy - próby wyodrębnienia z opłat „części odsetkowej raty leasingowej” stanowiłoby zabieg sztuczny, nie wynikający z przepisów prawa, gdyż regulacje podatkowe w leasingu operacyjnym identyfikują jedynie opłatę za korzystanie z rzeczy, bez określania poszczególnych elementów kalkulacyjnych tej opłaty. Opłat tych nie można w części uznać za koszty finansowania dłużnego, gdyż ich ponoszenie nie jest związane z uzyskaniem od leasingodawcy jakichkolwiek środków finansowych, co jest warunkiem koniecznym dla objęcia tych wydatków regulacją z art. 15c ust. 13 u.p.d.o.p.”

Powyższe stanowisko potwierdził również NSA w wyroku z 26 kwietnia 2022 r, sygn. akt II FSK 2197/19, jednak ze względu na jego mniej „rozbudowane” uzasadnienie Wnioskodawca zdecydował się zacytować fragment uzasadnienia WSA.

Z tych względów w zakresie opłat okresowych leasingu budynków Wnioskodawca nie powinien dla celów podatkowych dokonać podziału opłaty na „część kapitałową” i „część odsetkową”, a cała rata leasingu operacyjnego powinna być traktowana jako koszt uzyskania przychodu - bez zastosowania limitu „kosztów finansowania dłużnego” o którym mowa w art. 15c ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

• uznania zapłaty miesięcznej opłaty okresowej w podwyższonej wysokości za koszt uzyskania przychodu podlegający potrąceniu w dacie poniesienia – jest prawidłowe.
• braku obowiązku podziału opłaty okresowej leasingu na „część kapitałową” i „część odsetkową”, oraz potraktowania całej raty leasingu operacyjnego jako koszt uzyskania przychodu – tj. bez stosowania limitu z art. 15c ustawy o CIT –jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób prawnych reguluje rozdział 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT” lub „updop”).

Zgodnie z przepisem art. 17a pkt 1 ww. ustawy o CIT,

Ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu - rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

W myśl art. 17b ust. 1 ustawy o CIT,

Opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1)umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;

2)umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;

3)suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 14 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 17b ust. 2 ww. ustawy,

Jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1)art. 6,

2)przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,

3)art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz.U. z 1997 r. poz. 143, z 1998 r. poz. 1063 oraz z 1999 r. poz. 484 i 1178)

- do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 17f-17h.

Aby dana umowa mogła zostać uznana za tzw. podatkową umowę leasingu, muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

• przedmiotem umowy mogą być wyłącznie rzeczy i prawa stanowiące środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów,
• jedna ze stron umowy oddaje drugiej przedmiot umowy do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków, za co druga ze stron jest zobowiązana zapłacić.

Jak wynika z powyższego, jeżeli zawarto umowę leasingu spełniającą wymienione wyżej warunki, to ponoszone na jej podstawie opłaty stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że prowadzą Państwo działalność gospodarczą w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. W związku z tym, zawarli Państwo umowę leasingu, której przedmiotem było przekazanie na Państwa rzecz jako leasingobiorcy m.in. gruntu, a także znajdujących się na tym gruncie budynków i budowli do używania i pobierania pożytków przez okres oznaczony w umowie na 10 lat. Wykorzystują Państwo grunt i budynki na potrzeby prowadzonej działalności. Strony umowy leasingu sporządziły osobne harmonogramy opłat do umowy leasingu określające wysokość i ilość płatności dotyczących spłaty leasingu gruntów oraz leasingu budynków i budowli. Harmonogramy opłat przewidują płatność: opłaty wstępnej, 120 miesięcznych opłat okresowych i opłaty końcowej. W harmonogramie opłat okresowych dotyczących leasingu budynków nie została wydzielona „część kapitałowa” raty oraz „część odsetkowa” raty leasingowej. Rata leasingu jest w tym przypadku kalkulowana na podstawie stałej „części kapitałowej” oraz zmiennej „części odsetkowej” zależnej od spadku lub wzrostu obowiązującej stopy WIBOR 3M. Planują Państwo zmianę harmonogramu opłat leasingu budynków i budowli w taki sposób, że jedna z miesięcznych opłat okresowych, zostanie podwyższona o wartość sumy części opłat okresowych leasingu budynków pozostałych do końca okresu obowiązywania umowy leasingu, zaś pozostałe miesięczne opłaty okresowe zostaną odpowiednio zmniejszone o wartość części, które podwyższyły powyższą jedną miesięczną opłatę okresową.

W celu prawidłowego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z przedmiotem leasingu, oprócz spełnienia warunków umowy, należy mieć na uwadze generalną zasadę kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów, o której mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Stosownie do treści ww. regulacji:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Powyższe oznacza, że zasadniczo wszystkie poniesione wydatki, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, po wyłączeniu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Z kolei dla ustalenia momentu zaliczenia ponoszonych wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, ważne jest rozpoznanie rodzaju powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

• bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
• inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanym przychodem to wydatki, których poniesienie przyczynia się wprost do osiągnięcia konkretnych przychodów składających się na całość przychodów osiąganych przez podatnika w roku podatkowym.

Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie. Kosztami takimi są więc w szczególności wydatki związane z całokształtem działalności podatnika, wynikające z konieczności wywiązywania się przez niego z obowiązków nałożonych innymi przepisami prawa czy warunkujące prowadzenie tej działalności. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

Kwestia związana z momentem potrącalności kosztów uzyskania przychodów została uregulowana w przepisach art. 15 ust. 4 oraz art. 15 ust. 4b-4h ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT,

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

W myśl art. 15 ust. 4d ustawy o CIT,

Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że opłaty wynikające z umowy leasingu operacyjnego uznawane są za koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, których nie można powiązać z konkretnymi przychodami. Wobec tego należy stwierdzić, że związek pomiędzy wydatkiem w postaci zwiększenia jednej z opłat okresowych w wyniku zmiany harmonogramu opłat okresowych leasingu budynków i budowli i zmniejszenia kwot pozostałych opłat okresowych pozostałych do zakończenia umowy leasingu, nie spowoduje zmiany charakteru ponoszonego kosztu uzyskania przychodu na koszt bezpośredni. Zwiększona opłata stanowi zatem koszt pośrednio związany z przychodami z prowadzonej działalności gospodarczej. Tym samym taką opłatę należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w dacie jej poniesienia.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT,

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Podsumowując, z uwagi na opisany we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe i przywołane wyżej przepisy prawa, kwota opłaty okresowej o zwiększonej wysokości (w wyniku zmiany harmonogramu opłat okresowych), podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów leasingobiorcy na zasadach przewidzianych dla tzw. kosztów pośrednich, tj. w dacie poniesienia. Wobec powyższego, opłata wstępna, powinna być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w momencie poniesienia.

W świetle powyższego przedstawione we wniosku Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1, tj. uznania że zapłata miesięcznej opłaty okresowej, podwyższonej o wartość sumy części opłat okresowych leasingu budynków pozostałych do końca okresu obowiązywania umowy leasingu będzie stanowić koszt uzyskania przychodu podlegający potrąceniu w dacie jego poniesienia tj. w momencie ujęcia kosztu w księgach rachunkowych (zaksięgowania) na podstawie faktury – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15c ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „updop”):

Podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przekracza wyższą ze wskazanych kwot:

1) kwotę 3 000 000 zł albo

2) kwotę obliczoną według następującego wzoru:

[(P – Po) – (K – Am – Kfd)] x 30

w którym poszczególne symbole oznaczają:

P - zsumowaną wartość przychodów ze wszystkich źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym,

Po - przychody o charakterze odsetkowym,

K - sumę kosztów uzyskania przychodów bez pomniejszeń wynikających z niniejszego ustępu,

Am - odpisy amortyzacyjne, o których mowa w art. 16a-16m, zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów,

Kfd - zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego nieuwzględnione w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, przed dokonaniem pomniejszeń wynikających z niniejszego ustępu.

W świetle art. 15c ust. 12 updop:

Przez koszty finansowania dłużnego rozumie się wszelkiego rodzaju koszty związane z uzyskaniem od innych podmiotów, w tym od podmiotów niepowiązanych, środków finansowych i z korzystaniem z tych środków, w szczególności odsetki, w tym skapitalizowane lub ujęte w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, opłaty, prowizje, premie, część odsetkową raty leasingowej, kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań oraz koszty zabezpieczenia zobowiązań, w tym koszty pochodnych instrumentów finansowych, niezależnie na rzecz kogo zostały one poniesione.

W myśl art. 15c ust. 13 updop:

Przez przychody o charakterze odsetkowym rozumie się przychody z tytułu odsetek, w tym odsetek skapitalizowanych, oraz inne przychody równoważne ekonomicznie odsetkom odpowiadające kosztom finansowania dłużnego.

Jak stanowi art. 17f updop:

1. Do przychodów finansującego, z zastrzeżeniem ust. 3, i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1) umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony;

2) suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 14 stosuje się odpowiednio;

3) umowa zawiera postanowienie, że w podstawowym okresie umowy leasingu:

a) odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający, w przypadku gdy nie jest osobą wymienioną w lit. b, albo

b) finansujący rezygnuje z dokonywania odpisów amortyzacyjnych, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.

2. Jeżeli wysokość kwoty spłaty wartości środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych przypadających na poszczególne opłaty nie jest określona w umowie leasingu, ustala się ją proporcjonalnie do okresu trwania tej umowy.

3. Do przychodów finansującego zalicza się opłaty, o których mowa w art. 17b ust. 1, uzyskane z tytułu wszystkich umów leasingu zawartych przez finansującego dotyczących tego samego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, w części przewyższającej spłatę wartości początkowej, określonej zgodnie z art. 16g.

Zatem w przypadku tzw. leasingu operacyjnego (art. 17b ust. 1 updop) opłaty ustalone w umowie leasingu ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodu korzystającego. Jednakże jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym, do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 17f-17h (czyli właściwe dla leasingu finansowego (art. 17b ust. 2 updop).

Należy podkreślić, że cytowany powyżej art. 15c ust. 12 updop, w zakresie wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów kosztów finansowania dłużnego oraz równoważne im ekonomicznie przychody określone w art. 15c ust. 13 updop, dotyczą części odsetkowej raty leasingowej zarówno w przypadku leasingu operacyjnego, jak i leasingu finansowego, albowiem formułując ww. przepisy ustawodawca nie wskazał jednego rodzaju leasingu do jakiego przepis powyższy mógłby mieć zastosowanie. Zauważyć przy tym należy, że określany w polskim prawie podatkowym tzw. leasing operacyjny w sensie ekonomicznym stanowi w swej istocie leasing finansowy i tak też winien być kwalifikowany dla potrzeb rachunkowych przez podmioty gospodarcze. Co równie istotne, jak wskazano powyżej, w warunkach ustawowo określonych (art. 17b ust. 2 updop) do umów leasingu operacyjnego stosuje się wprost zasady właściwe dla leasingu finansowego. Przy czym sama ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie posługuje się pojęciami „leasing operacyjny”, czy „leasing finansowy”, ograniczając się w tym względzie jedynie do warunków jakie spełniają poszczególne rodzaje umów leasingu. Powyższe oznacza, że ograniczenie stosowania art. 15c ust. 12 updop (przez analogię również art. 15c ust. 13 updop) do jednego rodzaju umowy leasingu, tj. wyłącznie do umów zawartych w warunkach tzw. leasingu finansowego, przeczyłoby treści przepisów ustawy podatkowej, jak również zasadzie równości podmiotów wobec prawa, które mogłyby tak kształtować warunki zawartych umów, aby wykluczyć konieczność stosowania wskazanych powyżej ograniczeń.

Zauważyć przy tym należy, że skoro wprowadzenie art. 15c updop związane było z dostosowaniem prawa polskiego do prawodawstwa unijnego i koniecznością respektowania Dyrektyw unijnych, to z uwagi na pierwszeństwo stosowania tego prawa przed prawem krajowym, zasadne jest również stosowanie w tym względzie klasyfikacji unijnych pojęć i zasad.

Jednocześnie przepisy ww. Dyrektywy Rady (UE) 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r., która legła u podstaw nowelizacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pozostawiły w gestii państw członkowskich ustalenie sposobu określenia szczegółowych elementów przepisów regulujących kwestie przeciwdziałania praktykom unikania opodatkowania, optymalnie odpowiadającego ich systemowi podatkowemu.

Nadmierne finansowanie podmiotów gospodarczych długiem zostało zidentyfikowane jako jeden z bardziej powszechnych mechanizmów unikania przez podatników opodatkowania podatkiem dochodowym, zatem zaistniała konieczność wprowadzenia skutecznych instrumentów przeciwdziałających temu zjawisku. Nadmierne finansowanie długiem jest uznawane bowiem za jeden ze sposobów optymalizacji podatkowej, szczególnie w przypadku podmiotów działających w dużych grupach kapitałowych. Grupowe gwarancje, czy nawet sam fakt przynależności do grupy, pozwala bowiem na zaciąganie znacznie większego zadłużenia, czy ustalanie warunków umów (np. leasingowych) w warunkach niedostępnych małym, indywidualnym podmiotom.

W świetle art. 2 ust. 1 Dyrektywy koszty finansowania zewnętrznego oznaczają „wydatki z tytułu odsetek od wszystkich form zadłużenia, inne koszty ekonomiczne równoważne odsetkom oraz wydatki związane z pozyskiwaniem finansowania, które mogą stanowić koszty uzyskania przychodów zgodnie z prawem krajowym (…)”. Tym samym zakres pojęcia „finansowanie zewnętrzne” z Dyrektywy jest bardzo szeroki i obejmuje nie tylko odsetki od pożyczek. Koszty finansowania zewnętrznego to zatem odsetki od wszystkich form zadłużenia, za które należy uznać również odsetki uiszczane w związku z zawarciem umów leasingu.

Wobec powyższego nie budzi wątpliwości tut. organu, że przepis art. 15c ust. 12 i ust. 13 updop ma zastosowanie do wszystkich rodzajów leasingu, który jedynie w aspekcie podatkowym, na gruncie prawa polskiego, może stanowić dwa odrębne rodzaje leasingu.

Gdyby ustawodawca zamierzałby wykluczyć z ww. przepisów część odsetkową raty leasingowej w przypadku leasingu operacyjnego, to zawarłby w tym względzie stosowne zapisy w ustawie podatkowej (jak ma to miejsce np. w przypadku określonym w art. 15c ust. 8 updop dotyczącym finansowania długoterminowego projektu z zakresu infrastruktury publicznej), co jednak nie miało miejsca.

Wobec powyższego, w przypadku, gdy są Państwo stroną umowy tzw. leasingu operacyjnego, to (przy braku ustawowego wyłączenia) do opłat z tytułu użytkowania składników majątkowych na podstawie ww. umów zobowiązany jest stosować ograniczenia wynikające z art. 15c updop. Tym samym Spółka powinna zaliczać do kosztu finansowania dłużnego wydatki ponoszone z tytułu zapłaty części odsetkowych rat leasingowych od budynków i budowli na podstawie zawartej umowy leasingu operacyjnego.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz
• zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zaznaczyć, że są one wiążące jedynie w sprawach, których dotyczą. Organ, pomimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią źródła materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).