Interpretacja indywidualna z dnia 6 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.315.2023.1.OS

Brak prawa do odliczenia.

Interpretacja indywidualna   – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 24 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi na zainstalowanie w budynku pompy ciepła.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Przychodnia … (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: VAT lub podatek) jako podatnik czynny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie medycyny. Prowadzi działalność z zakresu ochrony zdrowia, NZOZ. Spółka ma kontrakt z Funduszem Zdrowia. Działalność w zakresie usług medycznych jest przedmiotowo zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Spółka prowadzi również działalność w zakresie wynajmu pomieszczeń i z tytułu świadczenia usług najmu Spółka wystawia na rzecz użytkowników lokali faktury VAT z wykazaną stawką podatku 23% i ujmuje w rejestrach sprzedaży. Spółka prowadzi, więc działalność mieszaną - opodatkowaną VAT i korzystającą ze zwolnienia z VAT.

Oba rodzaje działalności prowadzone są w budynku wolnostojącym należącym do Spółki. W 2023 roku Spółka zainstalowała w budynku pompę ciepła (dalej: zadanie), która służy ogrzewaniu całości budynku. Wartość całej instalacji wynosi … zł brutto, została udokumentowaną fakturą VAT ze stawką podatku 23%. Nie ma możliwości rozdzielenia źródeł ogrzewania budynku oraz wody użytkowej pomiędzy część wynajmowaną służącą sprzedaży opodatkowanej i działalności gospodarczej zwolnionej z opodatkowania.

Spółka co roku wylicza współczynnik proporcji sprzedaży według zasad opisanych w ustawie o podatku VAT (art. 90). Wyliczeń dokonuje się na podstawie obrotu z poprzedniego roku podatkowego. Przyjmuje się kwoty netto czynności opodatkowanych do całkowitego obrotu rocznego. Proporcję określa się procentowo zaokrąglając w górę do najbliższej liczby całkowitej. Na podstawie art. 90 ust. 10 w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1)przekroczyła 98 % oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100 %;

2)nie przekroczyła 2 % - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0 %.

W przypadku Spółki proporcja nie przekracza 2 %,dlatego też Spółka nie korzysta z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Pytanie

Czy Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją Zadania?

Państwa stanowisko w sprawie

Spółce nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją Zadania.

Uzasadnienie Państwa stanowiska.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Prawo to przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.

Celem odliczenia podatku VAT konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

‒wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika VAT,

‒wydatek musi mieć związek z dokonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi VAT,

‒nie występują przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

Innymi słowy, obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego możliwe jest jedynie przez podmiot, który występuje w tym zakresie w roli podatnika VAT. Jednocześnie prawo do odliczenia przysługuje jedynie od wydatków poniesionych przez podatnika w związku z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT, niekorzystających ze zwolnienia z VAT.

Zadanie realizowane przez Spółkę dotyczy działalności mieszanej, w związku z tym, niezbędne jest wyliczenie wartości proporcji zgodnie z art. 90 ustawy.

Na podstawie art. 90 ust. 10 w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1)przekroczyła 98 % oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100 %;

2)nie przekroczyła 2 % - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0 %.

W przypadku spółki proporcja nie przekracza 2 %,dlatego też Spółka nie korzysta z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego.

W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, że wydatki ponoszone w ramach realizacji Zadania, polegającego na zamontowaniu pompy ciepła mają związek z czynnościami opodatkowanymi VAT, jak i zwolnionymi z opodatkowania, a wyliczona proporcja nie przekracza 2%, i tym samym nie przysługuje jej prawo do odliczenia VAT naliczonego w tym zakresie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady, które dotyczą odliczania podatku naliczonego są sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Art. 87 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca umożliwił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Art. 86 ust. 1 ustawy stanowi generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego i jest uzupełniony regulacjami zawartymi w art. 90 ustawy. Art. 90 ustawy znajduje zastosowanie w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od opodatkowania tym podatkiem.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 90 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 90 ust. 3 ustawy:

Na mocy art. 90 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy (obowiązującym do 30 czerwca 2023 r.):

Natomiast zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy (obowiązującym od 1 lipca 2023 r.):

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że Spółka zarejestrowana jest na potrzeby podatku od towarów i usług, jako podatnik czynny. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie medycyny. Działalność w zakresie usług medycznych jest przedmiotowo zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 18 ustawy o podatku od towarów i usług. Spółka prowadzi również działalność w zakresie wynajmu pomieszczeń i z tytułu świadczenia usług najmu Spółka wystawia na rzecz użytkowników lokali faktury VAT z wykazaną stawką podatku 23% i ujmuje w rejestrach sprzedaży. Spółka prowadzi, więc działalność mieszaną - opodatkowaną VAT i korzystającą ze zwolnienia z VAT. W 2023 roku Spółka zainstalowała w budynku pompę ciepła (dalej: zadanie), która służy ogrzewaniu całości budynku. Nie ma możliwości rozdzielenia źródeł ogrzewania budynku oraz wody użytkowej pomiędzy część wynajmowaną służącą sprzedaży opodatkowanej i działalności gospodarczej zwolnionej z opodatkowania. Spółka co roku wylicza współczynnik proporcji sprzedaży według zasad opisanych w ustawie o podatku VAT (art. 90). W przypadku Spółki proporcja nie przekracza 2%,dlatego też Spółka nie korzysta z prawa do doliczenia podatku VAT naliczonego.

Państwa wątpliwości dotyczą braku możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi na zainstalowanie w budynku pompy ciepła.

Jak wynika z cytowanych wyżej przepisów, obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, to na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych od podatku.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (lub usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

W sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czynności opodatkowane) oraz związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje (czynności zwolnione) – zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik jest obowiązany do rozliczenia podatku naliczonego według proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Jak wskazano wyżej, zgodnie z art. 90 ust. 10 pkt 2, jeżeli proporcja nie przekroczy 2% podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0% i nie dokonywać odliczeń podatku naliczonego. Nie oznacza to jednak, że wskaźnik poniżej 2% pozbawia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem wyliczonej proporcji. W powyższej sytuacji bowiem podatnik ma prawo wyboru, czy będzie dokonywał odliczania w oparciu o wyliczoną proporcję, czy też zrezygnuje z tego prawa i nie będzie odliczał podatku naliczonego.

W analizowanym przypadku, jak wynika z opisu sprawy Spółka zainstalowała w budynku pompę ciepła, która służy ogrzewaniu całości budynku. Nie ma możliwości rozdzielenia źródeł ogrzewania budynku oraz wody użytkowej pomiędzy część wynajmowaną służącą sprzedaży opodatkowanej i działalności gospodarczej zwolnionej z opodatkowania. Spółka co roku wylicza współczynnik proporcji sprzedaży według zasad opisanych w ustawie o podatku VAT (art. 90). W przypadku Spółki proporcja nie przekracza 2%.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że ponosząc wydatki na realizację zadania polegającego na zainstalowaniu pompy ciepła – co do zasady – mają/będziecie mieli Państwo prawo do odliczenia podatku naliczonego w części w jakiej zakupione towary i usługi będą związane z czynnościami opodatkowanymi VAT.

Należy jednak zauważyć, że z uwagi na fakt, że czynności opodatkowane VAT stanowią w analizowanym przypadku znikomą część Państwa działalności i wyliczona dla Państwa proporcja nie przekracza 2%, to mogą/będą mogli Państwo uznać, że proporcja wynosi 0%. W tej sytuacji, nie przysługuje/nie będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług z tytułu instalacji w budynku pompy ciepła.

Tym samym Państwa stanowisko, w myśl którego wydatki ponoszone w ramach realizacji Zadania, polegającego na zamontowaniu pompy ciepła mają związek z czynnościami opodatkowanymi VAT, jak i zwolnionymi z opodatkowania, a wyliczona proporcja nie przekracza 2%, i tym samym nie przysługuje Państwu prawo do odliczenia VAT naliczonego w tym zakresie, uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym oraz opisem zdarzenia przyszłego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym oraz opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwo w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).