Interpretacja indywidualna z dnia 4 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT1.4011.343.2023.2.DB

Planowane dobrowolne umorzenie części udziałów posiadanych przez innego wspólnika w Spółce bez wynagrodzenia i bez obniżania kapitału zakładowego Spółki nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja indywidualna

 – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 maja 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych związanych z dobrowolnym umorzeniem części udziałów przez innego wspólnika. Uzupełnił Pan wniosek – na wezwanie organu – 2 lipca 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest jednym z trzech udziałowców spółki X Sp. z o.o. z siedzibą w (...), której głównym przedmiotem działalności gospodarczej jest produkcja (...). Wszyscy udziałowcy spółki są osobami fizycznymi oraz rezydentami podatkowymi w Polsce opodatkowanymi od całości swoich dochodów w Polsce.

Jeden z pozostałych dwóch udziałowców zamierza umorzyć część posiadanych przez siebie udziałów bez wynagrodzenia zgodnie z art. 199 § 3 Kodeksu spółek handlowych (dalej zwanej "ksh").

W wyniku umorzenia nie dojdzie do obniżenia kapitału zakładowego spółki.

Pytanie

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, w wyniku dobrowolnego zbycia udziałów posiadanych przez jednego z pozostałych dwóch wspólników, bez wypłaty wynagrodzenia, w celu dokonania ich umorzenia przez Spółkę, po stronie Wnioskodawcy dojdzie do powstania przychodu na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 z późn. zm.; dalej: "u.p.d.o.f.")?

Pana stanowisko w sprawie

Umorzenie udziałów bez wynagrodzenia przez jednego z udziałowców spółki nie spowoduje powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 z późn. zm).

Wnioskodawca jest jednym z trzech udziałowców spółki X Sp. z o.o. Jeden z pozostałych dwóch udziałowców spółki planuje umorzenie części swoich udziałów bez wynagrodzenia zgodnie z art. 199 § 3 ksh.

Zgodnie z przepisami ksh art. 199, udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki.

Jak wynika z powyższego przepisu, spółka umarzająca udziały nabywa udziały celem ich umorzenia, tzn. ich prawnego unicestwienia. Prawne unicestwienie udziałów polega na wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z umarzanych udziałów.

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c. Pełen katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 u.p.d.o.f. wyszczególniono co zalicza się do przychodów z udziału w zyskach osób prawnych oraz ponadto wskazano, że dochodem jest dochód faktycznie uzyskany.

W powyższych przepisach u.p.d.o.f. nie wskazano, iż po stronie pozostających w spółce wspólników powstaje przychód w związku z umorzeniem udziałów innego wspólnika. Wspólnik pozostający w spółce nie osiąga bowiem jakichkolwiek korzyści majątkowych, ani też nie nabywa nowych praw (tj. nie następuje na jego rzecz żadne przysporzenie). Nie ma podstaw aby przyjąć, iż może dojść do otrzymania jakiegokolwiek świadczenia, nawet niepieniężnego, czy przekazywanego w naturze. Udziały Wspólnika ulegają umorzeniu, a nie przeniesieniu na drugiego ze wspólników. Należy więc uznać, że umorzenie udziałów przez jednego z pozostałych dwóch wspólników nie rodzi po stronie pozostałych wspólników powstania dochodu podlegającego opodatkowaniu.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 9 października 2020 r. 0113-KDIPT2-3.4011.781.2020.1.SJ oraz w analogicznej sytuacji, w przypadku gdy udziałowiec jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, prezentowane jest przez organy podatkowe w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej ("DKIS") z dnia 25 stycznia 2021 r. nr 0111-KDIB1-1.4010.580.2020.1.BS, interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 stycznia 2014 r. nr ILPB2/415- 1035/13-2/TR, interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 grudnia 2013 r. nr IPPB2/415- 723/13-2/EL.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów.

Tryb umarzania udziałów reguluje art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm., dalej: KSH):

Zgodnie z powyższymi przepisami KSH wyróżnić można trzy sposoby umarzania udziałów:

1)umorzenie dobrowolne – w którym wspólnik musi wyrazić zgodę na umorzenie posiadanych przez niego udziałów; dochodzi do niego w drodze wykupu przez spółkę udziałów i ich umorzenia;

2)umorzenie przymusowe – niezależne od zgody wspólnika, zgodnie z przesłankami określonymi w umowie spółki, które umożliwiają podjęcie stosownej uchwały o umorzeniu;

3)umorzenie automatyczne (warunkowe) – w konstrukcji podobne do umorzenia przymusowego; dochodzi do skutku w razie ziszczenia się określonych w umowie spółki zdarzeń, z tym że nie jest wymagana uchwała o umorzeniu.

Umarzanie udziałów co do zasady odbywa się za wynagrodzeniem. Jednak w ramach umorzenia dobrowolnego dopuszcza się także umorzenie nieodpłatne. W takiej sytuacji dochodzi najpierw do zbycia tych udziałów przez udziałowca i nabycie ich przez spółkę, a dopiero w drugiej kolejności do ich umorzenia przez spółkę w przyszłości. Zatem w przypadku umorzenia dobrowolnego dochodzi do nabycia udziałów przez spółkę i odrębnie ich umorzenia – w dwóch etapach działań.

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm., dalej także „ustawa o PIT”):

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Pełen katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 ww. ustawy. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT:

Natomiast w myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT:

Stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o PIT:

Regulacja tego przepisu obejmuje swą dyspozycją umorzenie przymusowe (lub automatyczne) udziałów. Wykładnia literalna tego przepisu prowadzi do wniosku, że przychodem z udziału w zyskach osób prawnych jest m.in. przychód z umorzenia udziałów lub akcji udziałowca lub akcjonariusza, którego udziały lub akcje zostały umorzone. Trzeba zaznaczyć, że fakt umorzenia przez jednego z udziałowców udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nie jest jednak tożsamy z dokonaniem umorzenia udziałów przez pozostałych udziałowców, którzy takiego umorzenia nie dokonują.

Żadna z sytuacji wymienionych w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest związana z umorzeniem udziałów innych wspólników, bowiem w pkt 1 określono, że dochodem jest kwota otrzymana przez daną osobę w związku z umorzeniem jej udziałów (akcji), z czym nie mamy w opisanym zdarzeniu do czynienia.

Treść wskazanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że wśród sytuacji skutkujących powstaniem przychodu nie wymieniono przypadku, w którym po stronie wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością pozostającego w spółce powstaje przychód w związku z umorzeniem udziałów innego wspólnika. Bez znaczenia w omawianej sprawie pozostaje fakt czy umorzenie to nastąpi za wynagrodzeniem czy bez wynagrodzenia.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz wskazane regulacje prawne, po Pana stronie nie powstanie przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w związku z częściowym umorzeniem udziałów innego wspólnika, gdyż nie osiągnie Pan żadnych korzyści majątkowych, w tym żadnego wynagrodzenia z tego tytułu. Nie osiągnie Pan zatem faktycznego przychodu (dochodu), który mógłby podlegać opodatkowaniu w momencie częściowego umorzenia udziałów innego udziałowca. W związku z częściowym umorzeniem udziałów danego wspólnika inny wspólnik nie otrzymuje pieniędzy ani wartości pieniężnych (jak również świadczenia te nie są postawione do jego dyspozycji). Brak jest również podstaw do uznania, że w związku z tym zdarzeniem otrzymuje on świadczenia w naturze lub inne nieodpłatne świadczenia. W szczególności umorzenie części udziałów należących do danego udziałowca nie oznacza otrzymania udziałów danego udziałowca przez pozostałych wspólników Spółki.

Mając na uwadze powyższe, planowane dobrowolne umorzenie części udziałów posiadanych przez innego wspólnika w Spółce bez wynagrodzenia i bez obniżania kapitału zakładowego Spółki nie spowoduje po Pana stronie - jako udziałowca w tej Spółce - powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.)..