Interpretacja indywidualna z dnia 5 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL3.4012.229.2023.1.NS

Wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności udostępniania świetlic mieszkańcom za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT oraz braku prawa do obniżenia kwoty podatku VAT od nabytych oraz nabywanych w przyszłości towarów i usług związanych z realizacją Inwestycji.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

-uznania czynności udostępniania świetlic mieszkańcom, w zamian za zryczałtowaną kwotę powiększoną o koszt energii elektrycznej, zużytej wody i odprowadzonych ścieków, za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT;

-braku prawa do obniżenia kwoty podatku VAT od nabytych oraz nabywanych w przyszłości towarów i usług związanych z realizacją Inwestycji pn.: „(…)”.

Uzupełnili go Państwo pismem z 3 lipca 2023 r. (wpływ 3 lipca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina jest czynnym podatnikiem VAT, który w ramach swojej działalności statutowej i zadań wynikających z ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r. poz. 994 ze zm.), zajmuje się zaspokajaniem zbiorowych potrzeb wspólnoty m.in. w zakresie ładu przestrzennego, pomocy społecznej, kultury, utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej.

Obecnie Gmina jest na etapie realizacji inwestycji (dalej: Inwestycja) pod nazwą „(…)”. Inwestycja realizowana jest środkami własnymi Gminy oraz środkami finansowymi pochodzącymi ze środków Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. W ramach Inwestycji Gmina nabywa oraz będzie nabywała w przyszłości różnego rodzaju towary oraz usługi służące jej realizacji oraz funkcjonowaniu.

Inwestycja polega na doposażeniu wskazanych świetlic w różnego rodzaju sprzęty i wyposażenie służące codziennemu funkcjonowaniu świetlic, takie jak laptopy, projektory i ekrany, a także na wymianie systemu ogrzewania świetlic z kotłów węglowych na kotły na pellet. Realizacja inwestycji zapewni odpowiednie warunki do organizowania i animowania uczestników społeczności wiejskiej w wydarzeniach artystycznych, kulturalnych czy integracyjnych, przez co przyczyni się do poprawy jakości życia i rozwoju lokalnego.

Przedmiotowe świetlice stanowią własność Gminy i zarządzane są przez Urząd Gminy. Co do zasady wskazane świetlice, zarówno dotychczas jak i w przyszłości, służyły i będą służyć zadaniom własnym Gminy w zakresie integracji miejscowej ludności oraz zaspokajania kulturalnych, społecznych i socjalnych potrzeb mieszkańców Gminy. Co do zasady Gmina udostępnia te świetlice mieszkańcom i lokalnym instytucjom społeczno-kulturalnym na opisane cele, w sposób nieodpłatny, finansując funkcjonowanie tych obiektów ze środków własnych Gminy.

Zdarzają się natomiast sytuacje, w których na wniosek mieszkańca Gminy część pomieszczeń świetlicy zostanie mu udostępniona na ściśle określony czas, zazwyczaj od kilku do kilkunastu godzin, na prywatne cele mieszkańca takie jak np. imprezy okolicznościowe. Cele te nie są związane z działalnością statutową Gminy. W takim przypadku Gmina pobiera od mieszkańca ściśle określoną zarządzeniem Wójta Gminy zryczałtowaną kwotę z tytułu udostępnienia mu określonych pomieszczeń świetlicy, powiększoną o koszt energii elektrycznej i wody zużytej w trakcie korzystania ze świetlicy oraz o koszt odprowadzonych ścieków.

Obecnie Gmina traktuje czynności polegające na udostępnieniu świetlic mieszkańcom w ramach opisanych powyżej rozliczeń jako czynności podlegające VAT, natomiast po ponownym przeanalizowaniu tego zagadnienia po stronie Gminy pojawiły się wątpliwości odnośnie poprawności przyjętego przez nią stanowiska.

Ponadto, w uzupełnieniu do wniosku z 3 lipca 2023 r. (wpływ 3 lipca 2023 r.) wskazali Państwo, że udostępnianie pomieszczeń świetlic wiejskich mieszkańcom Gminy w miejscowościach: (…) na ściśle określony czas, odbywa się na podstawie umowy najmu.

Pytania

1.Czy czynności polegające na udostępnieniu świetlic mieszkańcom, w zamian za określoną zarządzeniem Wójta Gminy zryczałtowaną kwotę powiększoną o koszt energii elektrycznej i wody zużytej w trakcie korzystania ze świetlicy oraz o koszt odprowadzonych ścieków, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT?

2.Czy w stosunku do nabytych towarów i usług związanych z realizacją Inwestycji oraz w stosunku do nabywanych w przyszłości towarów i usług związanych z realizacją Inwestycji, Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem:

1.Czynności polegające na udostępnieniu świetlic mieszkańcom, w zamian za określoną zarządzeniem Wójta Gminy zryczałtowaną kwotę powiększoną o koszt energii elektrycznej i wody zużytej w trakcie korzystania ze świetlicy oraz o koszt odprowadzonych ścieków, nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

2.W stosunku do nabytych towarów i usług związanych z realizacją Inwestycji oraz w stosunku do nabywanych w przyszłości towarów i usług związanych z realizacją Inwestycji, Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Uzasadnienie stanowiska

Ad. 1

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza w świetle ust. 2 przywołanego artykułu obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie Gmina zauważa, iż stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Odpowiednikiem art. 15 ust. 6 ustawy o VAT jest na gruncie regulacji UE art. 13 Dyrektywy Rady Unii Europejskiej 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. (dalej: Dyrektywa). Art. 13 ust. 1 Dyrektywy stanowi, iż:

„Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji”.

Po pierwsze zatem, Dyrektywa jasno określa, że m.in. lokalne organy władzy publicznej nie są podatnikami VAT nawet w sytuacji, gdy w związku z wykonywaniem działań jako organy władzy publicznej (a w takim charakterze Gmina występuje zarządzając świetlicami i zaspokajając z wykorzystaniem świetlic kulturalne, socjalne i edukacyjne potrzeby mieszkańców Gminy) „pobierają należności, opłaty, składki lub płatności” (takim rodzajem należności czy płatności są kwoty otrzymane od mieszkańców w związku z korzystaniem przez nich ze świetlic).

Po drugie, wprowadzając zasady uznawania organów władzy publicznej za podatników VAT, Dyrektywa kładzie nacisk na zagadnienie zakłóceń konkurencji, co więcej, zakłóceń które byłyby znaczne.

Zakłócenie konkurencji miałoby w tym zakresie miejsce w sytuacji, gdyby podmioty inne niż organy władzy wykonujące analogiczną działalność objęte byłyby opodatkowaniem VAT, a taka sama działalność Gminy pozostawałaby poza zakresem VAT. Natomiast Gmina pragnie zauważyć, że na obszarze Gminy jest ona jedynym podmiotem udostępniającym świetlice wiejskie na cele ich krótkotrwałego wykorzystania na cele prywatne mieszkańców Gminy. W konsekwencji nie może dojść do jakiegokolwiek zakłócenia konkurencji, co powoduje, że nie jest spełniona hipoteza normy prawnej wynikającej z art. 13 ust. 1 Dyrektywy, a zatem Gmina, jako organ władzy, nie wykonuje w opisanym zakresie czynności podlegających VAT.

Ad. 2

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT.

Z brzmienia tego przepisu wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi przy nabyciu których został naliczony podatek VAT są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W związku z powyższym, w celu skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego istotne jest czy nabywane towary i usługi, przy których został naliczony podatek VAT:

·zostały nabyte przez podatnika VAT,

·pozostawały w związku z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi (co do zasady – nie zwolnionymi z tego podatku).

Zgodnie ze stanowiskiem, w odniesieniu do pytania nr 1, Gmina nie wykorzystuje przedmiotowych świetlic do działalności opodatkowanej VAT. W konsekwencji, dokonywane zakupy towarów i usług związane z realizacją Inwestycji nie są związane w sposób pośredni lub bezpośredni z działalnością Gminy podlegającą opodatkowaniu VAT. Nie został zatem spełniony podstawowy warunek wynikający z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, czyli związek z czynnościami opodatkowanymi. Gmina nie ma zatem prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupami towarów i usług przy realizacji Inwestycji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm. ), zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy:

Według art. 2 pkt 6 ustawy:

Natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że:

Z przywołanego wyżej przepisu wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Co istotne, co do zasady, czynność (dostawa towarów lub świadczenie usług) podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Na wstępie należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem jest uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów, czy świadczenia usług.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

W kontekście powyższego, uwzględniając definicję działalności gospodarczej należy stwierdzić, że dostawa towarów lub świadczenie usług będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy dokonane zostaną przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

• wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo -przedmiotowy,
• w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia z podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:

-czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,

-ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

W oparciu o art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Natomiast katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym. Zgodnie z tym przepisem:

W świetle powyższego należy stwierdzić, że jednostki samorządu terytorialnego (gminy), ze względu na przyznaną im ustawowo osobowość prawną, są podatnikami podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim działają na zasadach zbliżonych do innych podmiotów gospodarczych, w szczególności w zakresie czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Należy wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki.

I tak, na podstawie art. 659 §1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), dalej jako Kodeks cywilny:

Stosownie do treści powyższego przepisu, oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego najemcę.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług najem stanowi świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednak jeszcze raz należy podkreślić, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów takich jak jednostki samorządu terytorialnego (np. gminy) należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy. Jednostki samorządu terytorialnego występują w charakterze podatników podatku od towarów i usług wyłącznie w zakresie w jakim działają w ramach stosunku cywilnoprawnego. W przedmiotowej sprawie warunek ten będzie spełniony, bowiem jak wynika z treści wniosku, świadczenie pomiędzy Gminą a mieszkańcami odbywać się będzie na podstawie umowy cywilnoprawnej, tj. umowy najmu.

Zatem, udostępnienie przez Gminę pomieszczeń świetlicy na podstawie umowy najmu, za zryczałtowaną kwotę powiększoną o koszt energii elektrycznej, zużytej wody oraz odprowadzonych ścieków stanowi/będzie stanowić po stronie Gminy odpłatne świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy i zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przepisy ustawy, jak również przepisy rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla świadczonych przez Gminę usług najmu pomieszczeń świetlicy, w związku z czym, usługi te podlegają/będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem, czynności polegające na udostępnieniu świetlic mieszkańcom, w zamian za określoną zarządzeniem Wójta Gminy zryczałtowaną kwotę powiększoną o koszt energii elektrycznej i wody zużytej w trakcie korzystania ze świetlicy oraz o koszt odprowadzonych ścieków, stanowią/będą stanowić usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również wskazania, czy w stosunku do nabytych towarów i usług związanych z realizacją Inwestycji oraz w stosunku do nabywanych w przyszłości towarów i usług związanych z realizacją Inwestycji, Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W odniesieniu do powyższej kwestii, należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego, zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.:

‒odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz

‒towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Ta zasada wyklucza możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. W celu odliczenia podatku naliczonego podatnik w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a i następne oraz art. 90 ustawy.

Art. 86 ust. 2a ustawy:

Art. 86 ust. 2b ustawy:

Art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie delegacji zawartej w ww. przepisie zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej Rozporządzeniem.

Zgodnie z § 1 pkt 1 i 2 Rozporządzenia:

Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Zgodnie z § 2 pkt 8 ww. rozporządzenia:

W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia:

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia:

Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:

W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia:

Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Wyłączenie powyższych transakcji z przychodów wykonanych zakładu budżetowego (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.

W ściśle określonych sytuacjachpodatnik ma prawo zrezygnować ze stosowania sposobu określenia proporcji, na podstawie art. 90 ust. 10 ustawy:

Powyższa zasada ma zastosowanie do proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy – z uwagi na treść art. 86 ust. 2g ustawy, zgodnie z którym:

Wyjątki od generalnej zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy określone zostały w art. 88 ustawy – przepis ten określa przesłanki negatywne, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak już wcześniej wskazano, organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te będą natomiast podatnikami VAT w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Wskazać należy, że z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego powinni Państwo w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT i niepodlegającej opodatkowaniu). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. W przypadku wykorzystania zakupów do czynności niepodlegających opodatkowaniu, podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z tymi zakupami.

W analizowanej sprawie, ponoszone przez Gminę wydatki związane z realizacją Inwestycji pn.: „(…)” są/będą związane zarówno z działalnością gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT (odpłatne udostępnianie świetlic, na podstawie umowy najmu) oraz z działalnością inną niż działalność gospodarcza (zadania własne Gminy w zakresie integracji miejscowej ludności oraz zaspokajania kulturalnych, społecznych i socjalnych potrzeb mieszkańców Gminy).

W konsekwencji w przedstawionych we wniosku okolicznościach sprawy w odniesieniu do wydatków, które wykorzystywane są/będą zarówno do celów prowadzonej przez Państwo działalności gospodarczej (czynności opodatkowane podatkiem VAT) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu), w sytuacji gdy nie są/nie będą Państwo w stanie ich powiązać z konkretnymi kategoriami działalności, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Powołane bowiem przepisy art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz ww. rozporządzenia mają zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że skoro ponoszone wydatki związane z realizacją Inwestycji pn.: „(…)” są/będą wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej – do czynności opodatkowanych, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza i nie mają/nie będą mieli Państwo możliwości przyporządkowania wydatków w całości do działalności gospodarczej, to przysługuje/będzie przysługiwało Państwu prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ww. wydatki, przy zastosowaniu sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, ustalonego – w myśl § 3 ust. 2 rozporządzenia – dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego. Przy czym, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, przysługuje/będzie przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Tym samym, w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją Inwestycji „(…)” przysługuje/będzie przysługiwało Gminie na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 2a ustawy prawo do odliczenia części podatku naliczonego z zastosowaniem proporcji określonej w § 3 ust. 2 rozporządzenia właściwej dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Jeżeli proporcja nie przekroczy 2%, to mają/będą mieli Państwo prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%, i nie dokonywać odliczeń podatku naliczonego. Nie oznacza to jednak, że wskaźnik poniżej 2% pozbawi Państwa prawa do odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem wyliczonej proporcji – w takiej sytuacji mają/będą mieli Państwo prawo wyboru, czy dokonają/będą dokonywać Państwo odliczania w oparciu o wyliczoną proporcję, czy też zrezygnują z tego prawa i nie będą odliczać podatku naliczonego.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznano za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

·stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

·zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym i opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym oraz z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).