Interpretacja indywidualna z dnia 3 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-3.4012.292.2023.2.JG

Opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości w trybie licytacji komorniczej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 maja 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 22 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości w trybie licytacji komorniczej nr Km (...). Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 czerwca 2023 r. (wpływ 28 czerwca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

W toku czynności egzekucyjnych na podstawie art. 923 k.p.c. dokonano wszczęcia egzekucji z nieruchomości dla których Sąd Rejonowy w (...) Wydział Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego w (...) prowadzi księgi wieczyste o numerze KW: (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...) oraz (...), położone we wsi (...), powiat (...).

Działki są niezabudowane i położone na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i przeznaczone pod tereny zabudowy mieszkaniowej, jednorodzinnej wolnostojącej lub bliźniaczej.

Działki 1 i 2 wydzielone zostały pod drogi dojazdowe. Zgodnie z operatem szacunkowym biegłego rekomenduje się sprzedaż nieruchomości jako jedności (łącznie całego kompleksu).

Stan faktyczny:

1.dłużnik: (...) Sp. z o.o., NIP (...), Regon: (...),

2.pod adresem ww. nieruchomości dłużnik nie prowadzi działalności gospodarczej,

3.wg oświadczenia dłużnik nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług,

4.dłużnikowi w stosunku do przedmiotowej nieruchomości nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

5.nabycie nieruchomości nie było potwierdzone fakturą VAT,

6.nieruchomość nabyta 26 września 2007 r. akt notarialny,

7.nieruchomość niezabudowana,

8.dłużnik nie ponosił wydatków na ulepszenie nieruchomości.

Uzupełnienie i doprecyzowanie stanu faktycznego

Złożony wniosek dotyczy następujących nieruchomości KW: (...)

tj. działek nr: 1 i 2, które stanowią drogi dojazdowe oraz nr 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13 (13 działek).

Zgodnie z wykonanym operatem szacunkowym przez biegłego, z uwagi na charakter nieruchomości, tj. specyficzny terenu do drogi publicznej - rekomenduje się sprzedaż ww. nieruchomości jako jedności (w całości).

Pytanie

Czy od nieruchomości określonej powyżej należy obliczyć i odprowadzić podatek VAT i w jakiej wysokości a także czy na komorniku sądowym spoczywa taki obowiązek w przypadku licytacyjnej sprzedaży nieruchomości należącej do dłużnika.

Pani zdaniem:

W przedmiotowej sprawie komornik jest zobowiązany do wystawienia faktury i odprowadzenia podatku VAT, a także pomniejszenia o jego kwotę kwoty podatku VAT należnego. Zgodnie z obowiązującymi przepisami komornik sądowy jako organ egzekucyjny nie posiada ustawowych kompetencji do ustalenia wysokości podatku VAT od sprzedanej nieruchomości w drodze licytacji. Z obowiązujących przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika-dłużnika.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 18 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

Organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2022 r. poz. 479) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Z treści powyższego przepisu wynika, że komornik sądowy jest płatnikiem podatku od dostawy towaru dokonywanej w trybie egzekucji, w przypadku, gdy wykonuje czynności egzekucyjne. Przez czynność egzekucyjną należy rozumieć każde formalne, oparte na przepisach procesowych, działanie uprawnionego organu egzekucyjnego wywołujące skutek prawny dla prowadzonej egzekucji.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.), zgodnie z którym:

Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Przepis art. 18 ustawy wprowadza szczególną na gruncie przepisów ustawy regulację, kiedy to należny podatek pobierany jest i odprowadzany do urzędu skarbowego przez płatnika, a nie przez podatnika. Płatnik pełni w tym przypadku rolę pośrednika pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, przekazując organowi środki pieniężne podatnika.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika – dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik; w przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku.

Tym samym komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz do uwzględnienia w trakcie sprzedaży towarów okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Według przepisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W kontekście powyższego, uwzględniając definicję działalności gospodarczej, należy stwierdzić, że dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy dokonana zostanie przez podmiot o statusie podatnika, który będzie działał w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że dokonała Pani wszczęcia egzekucji z nieruchomości, działek nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13. Dłużna spółka nie prowadzi działalności gospodarczej, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pani wątpliwości dotyczą kwestii, czy od nieruchomości określonej powyżej należy obliczyć i odprowadzić podatek VAT i czy na komorniku sądowym spoczywa taki obowiązek w przypadku licytacyjnej sprzedaży nieruchomości należącej do dłużnika.

Na wstępie należy wskazać, że sprzedaż w drodze licytacji komorniczej nieruchomości, nabytej przez dłużnika w ramach prowadzonej działalności, wypełni przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, gdyż spółka nie posiada majątku prywatnego, a dysponuje wyłącznie majątkiem wykorzystywanym w działalności gospodarczej. W konsekwencji, transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Przedmiotowa transakcja dotyczy bowiem towaru w rozumieniu ustawy, stanowiącego składnik majątkowy przedsiębiorstwa dłużnika.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Ustawodawca w art. 43 ustawy określił zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług.

W art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy działek niezabudowanych. Zgodnie z jego dyspozycją:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzja o warunkach zabudowy.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę. Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Z wniosku wynika, że działki nr 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13 położone są na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i przeznaczone pod tereny zabudowy mieszkaniowej, jednorodzinnej wolnostojącej lub bliźniaczej. Natomiast działki 1 i 2 wydzielone zostały pod drogi dojazdowe.

W związku z tym wskazane działki spełniają definicję terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy i ich dostawa nie będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Jeżeli natomiast nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy dla dostawy działek, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz
• przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z okoliczności sprawy dłużnikowi w stosunku do przedmiotowej nieruchomości nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż nabycie nieruchomości nie było potwierdzone fakturą VAT.

W tym miejscu przytoczyć należy, że NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy, gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że „Ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru podatek VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT”.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowanie do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego sprzedaż przez Panią wskazanych we wniosku działek nie będzie korzystała również ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie.

W konsekwencji stwierdzić należy, że licytacyjna sprzedaż wskazanych we wniosku nieruchomości będzie stanowić czynności podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy z zastosowaniem właściwej stawki, gdyż sprzedaż ta jak powyżej wskazano nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz pkt 2 ustawy. Na Pani jako komorniku sądowym spoczywa więc obowiązek naliczenia i odprowadzenia tego podatku.

Dodatkowe informacje

Nadmieniamy, że w niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi w zakresie zadanych pytań. Inne kwestie dotyczące stawki podatku VAT, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Wskazujemy również, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest uprawniony do wydania interpretacji indywidualnej w zakresie określenia właściwej stawki podatku od towarów i usług dla dokonanej dostawy towarów.

Natomiast na podstawie art. 42b ust. 1 w powiązaniu z art. 42a ustawy, może Pani wystąpić do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z odrębnym wnioskiem o wydanie wiążącej informacji stawkowej (WIS), która jest wydawana w formie decyzji na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług. Wniosek o WIS może dotyczyć stanu prawnego, który obowiązuje od dnia 1 lipca 2020 r.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Ponosi Pani ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pani sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i musi się Pani zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm. (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).