Interpretacja indywidualna z dnia 30 czerwca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-2.4012.6.2023.1.NF

Opodatkowanie podatkiem VAT czynności powierzonych przez Powiatowego Lekarza Weterynarii.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług– jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 stycznia 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 3 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT wykonywania czynności powierzonych przez Powiatowego Lekarza Weterynarii.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni jest lekarką weterynarii. Prowadzi własną działalność gospodarczą w formie gabinetu weterynaryjnego dla zwierząt. Jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W działalności gospodarczej stale pomaga jej mąż, który również jest lekarzem weterynarii. Mąż jest osobą współpracującą w działalności Wnioskodawczyni i nie posiada żadnego innego tytułu zatrudnienia w jej działalności (tj. umowy cywilnoprawnej lub umowy o pracę). Wnioskodawczyni wraz z mężem będą wykonywać podstawową działalność w zakresie usług leczenia zwierząt stosując 8% stawkę podatku VAT.

Oprócz usług weterynaryjnych świadczonych w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, Wnioskodawczyni i jej mąż świadczyć będą usługi na rzecz Powiatowego Inspektoratu Weterynarii. Usługi te będą świadczone w ramach ww. działalności gospodarczej Wnioskodawczyni.

Zakres zadań oraz organizację inspekcji określa ustawa z dnia 10 sierpnia 2022 r. o Inspekcji Weterynaryjnej (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2629). Powiatowy Lekarz Weterynarii z przyczyn finansowych i organizacyjnych nie jest w stanie wykonać ustawowych zadań Inspekcji, dlatego wyznacza lekarzy weterynarii na czas określony do wykonywania czynności, o których mowa w art. 16 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej (wyznaczeni lekarze weterynarii nie są pracownikami Inspekcji). Do wykonania tych zadań został wyznaczony mąż Wnioskodawczyni w formie decyzji administracyjnej wydanej przez Powiatowego Lekarza Weterynarii.

Zakres wykonywanych czynności na rzecz Inspekcji to:

1)sprawowanie nadzoru nad ubojem zwierząt gospodarskich kopytnych, drobiu, zajęczaków i zwierząt dzikich utrzymywanych w warunkach fermowych, o których mowa w ust. 1.2-1.4 i 1.6 załącznika I do rozporządzenia (WE) nr 853/2004 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 29 kwietnia 2004 r. ustanawiającego szczególne przepisy dotyczące higieny w odniesieniu do żywności pochodzenia zwierzęcego (Dz. Urz. UE L 139 z 30 kwietnia 2004 str. 55 ze zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 3, t. 45, str. 14), zwanego dalej „rozporządzeniem nr 853/2004”, w tym badanie dobrostanu zwierząt po ich przybyciu do rzeźni, badanie przedubojowe i poubojowe, ocena mięsa i nadzór nad przestrzeganiem w czasie uboju przepisów o ochronie zwierząt;

2)sprawowanie nadzoru nad rozbiorem, przetwórstwem lub przechowywaniem mięsa i wystawianie wymaganych, świadectw zdrowia;

3)pobieranie próbek do badań.

Wykonywanie ww. czynności odbywa się zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa w tym zakresie. Powiatowy Lekarz Weterynarii zawarł z Wnioskodawczynią jako zleceniobiorcą umowę na czas określony. Umowa określa: zakres, termin i miejsce wykonywania tych czynności, wysokość wynagrodzenia za ich wykonanie oraz termin płatności, dodatkowo imię i nazwisko wyznaczonego lekarza weterynarii świadczącego usługi weterynaryjne w ramach zakładu leczniczego dla zwierząt.

Wyznaczenie męża Wnioskodawczyni do wykonania powierzonych – zleconych czynności przez Powiatowego Lekarza Weterynarii nastąpiło po uzyskaniu zgody Wnioskodawczyni jako kierownika zakładu leczniczego. W umowie zleceniodawcą jest Powiatowy Lekarz Weterynarii, zleceniobiorcą jest Wnioskodawczyni jako reprezentująca gabinet weterynaryjny.

Umowa nie zawiera postanowień dotyczących odpowiedzialności wobec osób trzecich z tytułu wykonywania ww. czynności powierzonych przez Powiatowego Lekarza Weterynarii. Umowa została zawarta w następstwie decyzji administracyjnej. Miejsce, sposób, terminy i szczegółowy zakres czynności określa Powiatowy Lekarz Weterynarii. Z uwagi na to, że wyznaczony lekarz weterynarii wykonuje zadania określone w art. 5 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej w imieniu Powiatowego Lekarza Weterynarii, to zdaniem Wnioskodawczyni, odpowiedzialność za ewentualne szkody wyrządzone na skutek tych działań wobec osób trzecich, ponosi zleceniodawca (Skarb Państwa – Powiatowy Lekarz Weterynarii).

W umowie zapisano również, że organy Inspekcji Weterynaryjnej sprawują nadzór nad prawidłowym wykonaniem czynności stanowiących przedmiot umowy na zasadach określonych w ustawie o Inspekcji Weterynaryjnej oraz innych przepisach z zakresu administracyjnego prawa weterynaryjnego.

Za wykonywane czynności stanowiące, przedmiot umowy, Wnioskodawczyni otrzymuje wynagrodzenie w wysokości określonej przepisami rozporządzenia Ministra Rozwoju Wsi w sprawie warunków i wysokości wynagrodzenia za wykonywane czynności przez lekarzy weterynarii i inne osoby wyznaczone przez Powiatowego Lekarza Weterynarii. Wynagrodzenie jest wypłacane na podstawie złożonego zleceniodawcy przez Wnioskodawczynię zestawienia z wykonanych czynności oraz faktury. Wypłata dokonywana jest na rachunek Zleceniobiorcy, po przedłożeniu stosowniej dokumentacji, w terminie 30 dni od złożenia zleceniodawcy zestawienia z wykonanych czynności.

Pytanie

Czy wykonywanie czynności powierzonych przez Powiatowego Lekarza Weterynarii mężowi Wnioskodawczyni – lekarzowi weterynarii (niebędącego pracownikiem Inspekcji Weterynaryjnej), w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawczynię, będące konsekwencją decyzji administracyjnej wyznaczającej wykonawcę tych czynności, zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Pani stanowisko w sprawie

Wnioskodawczyni i jej mąż są lekarzami weterynarii, wykonującymi działalność w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni.

Dodatkowo mąż Wnioskodawczyni będzie wykonywał na zlecenie Państwowej (Powiatowej) Inspekcji Weterynaryjnej (nie jest jej pracownikiem) pod nadzorem i w imieniu Inspekcji, czynności, o których mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej. Pomiędzy Wnioskodawczynią (lekarzem weterynarii) a Powiatowym Lekarzem Weterynarii została zawarta umowa zawierająca elementy, o których mowa w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawczyni, czynności o których mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej wykonywane przez lekarzy weterynarii, którzy nie są pracownikami Inspekcji, zgodnie z art. 15 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Wykonywane przez męża Wnioskodawczyni czynności na rzecz Powiatowego Inspektoratu Weterynarii w ramach prowadzonej przez nią jednoosobowej działalności nie będą stanowić samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem Wnioskodawczyni związana jest umową ze zlecającym wykonanie czynności, o których mowa w art. 16 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej, co do warunków wykonania tych czynności. Wykonując te czynności Wnioskodawczyni nie będzie ponosić odpowiedzialności za wykonanie czynności wobec osób trzecich.

Tym samym, zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, wykonywane przez męża Wnioskodawczyni czynności na rzecz Powiatowego Inspektoratu Weterynarii, w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawczyni, nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (podatkiem VAT).

Podobne stanowisko do ww. zostało przedstawione w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0114-KDIP1-1.4012.494.2022.3.IZ z 24 listopada 2022 r. oraz Izby Skarbowej w Bydgoszczy nr ITPP1/443-59/13/DM z 3 kwietnia 2013 r., a także w wyroku WSA w Szczecinie sygn. akt I SA/Sz 605/10.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Należy wskazać, że aby dana czynność stanowiąca świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Art. 15 ust. 3 ustawy stanowi, że:

W myśl art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2629 ze zm.):

W myśl art. 5 ust. 2 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej:

Stosownie do art. 5 ust. 3 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej:

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej:

Jak stanowi art. 16 ust. 2 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej:

W myśl art. 16 ust. 2a ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej:

Natomiast z art. 16 ust. 3 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej wynika, że:

Zgodnie z art. 16 ust. 6 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej:

Ponadto w art. 12 ust. 4 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej wskazano, że:

W § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 10 sierpnia 2022 r. w sprawie warunków i wysokości wynagrodzenia za wykonywanie czynności przez lekarzy weterynarii i inne osoby wyznaczone przez powiatowego lekarza weterynarii (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1684):

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni jest lekarką weterynarii. Prowadzi własną działalność gospodarczą w formie gabinetu weterynaryjnego dla zwierząt. Jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Oprócz usług weterynaryjnych świadczonych w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni i jej mąż świadczyć będą usługi na rzecz Powiatowego Inspektoratu Weterynarii. Usługi te będą świadczone w ramach ww. działalności gospodarczej Wnioskodawczyni. Zakres zadań oraz organizację inspekcji określa ustawa o Inspekcji Weterynaryjnej. Powiatowy Lekarz Weterynarii z przyczyn finansowych i organizacyjnych nie jest w stanie wykonać ustawowych zadań Inspekcji, dlatego wyznacza lekarzy weterynarii na czas określony do wykonywania czynności, o których mowa w art. 16 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej (wyznaczeni lekarze weterynarii nie są pracownikami Inspekcji). Powiatowy Lekarz Weterynarii zawarł z Wnioskodawczynią jako zleceniobiorcą umowę na czas określony. Umowa określa: zakres, termin i miejsce wykonywania tych czynności, wysokość wynagrodzenia za ich wykonanie oraz termin płatności, dodatkowo imię i nazwisko wyznaczonego lekarza weterynarii świadczącego usługi weterynaryjne w ramach zakładu leczniczego dla zwierząt. W umowie zleceniodawcą jest Powiatowy Lekarz Weterynarii, zleceniobiorcą jest Wnioskodawczyni jako reprezentująca gabinet weterynaryjny. Umowa nie zawiera postanowień dotyczących odpowiedzialności wobec osób trzecich z tytułu wykonywania ww. czynności powierzonych przez Powiatowego Lekarza Weterynarii. Umowa została zawarta w następstwie decyzji administracyjnej. Miejsce, sposób, terminy i szczegółowy zakres czynności określa Powiatowy Lekarz Weterynarii. Z uwagi na to, że wyznaczony lekarz weterynarii wykonuje zadania określone w art. 5 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej w imieniu Powiatowego Lekarza Weterynarii, to zdaniem Wnioskodawczyni, odpowiedzialność za ewentualne szkody wyrządzone na skutek tych działań wobec osób trzecich, ponosi zleceniodawca (Skarb Państwa – Powiatowy Lekarz Weterynarii). W umowie zapisano również, że organy Inspekcji Weterynaryjnej sprawują nadzór nad prawidłowym wykonaniem czynności stanowiących przedmiot umowy na zasadach określonych w ustawie o Inspekcji Weterynaryjnej oraz innych przepisach z zakresu administracyjnego prawa weterynaryjnego. Za wykonywane czynności stanowiące, przedmiot umowy, Wnioskodawczyni otrzymuje wynagrodzenie w wysokości określonej przepisami rozporządzenia Ministra Rozwoju Wsi w sprawie warunków i wysokości wynagrodzenia za wykonywane czynności przez lekarzy weterynarii i inne osoby wyznaczone przez Powiatowego Lekarza Weterynarii. Wynagrodzenie jest wypłacane na podstawie złożonego zleceniodawcy przez Wnioskodawczynię zestawienia z wykonanych czynności oraz faktury. Wypłata dokonywana jest na rachunek Zleceniobiorcy, po przedłożeniu stosowniej dokumentacji, w terminie 30 dni od złożenia zleceniodawcy zestawienia z wykonanych czynności.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawczyni ma wątpliwości dotyczące kwestii, zastosowania do wykonywanych usług art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy.

Ze sprawy wynika, że to Wnioskodawczyni jest podmiotem wykonującym usługę na rzecz Powiatowego Inspektoratu Weterynarii. Usługi te będą wykonywane w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawczyni i to Wnioskodawczyni jest zleceniobiorcą umowy zawartej z ww. podmiotem. Wyznaczenie męża Wnioskodawczyni do wykonania powierzonych – zleconych czynności przez Powiatowego Lekarza Weterynarii nastąpiło po uzyskaniu zgody Wnioskodawczyni jako kierownika zakładu leczniczego. Za wykonane czynności stanowiące przedmiot umowy Wnioskodawczyni otrzymuje wynagrodzenie. Wynagrodzenie jest wypłacane na podstawie złożonego zleceniodawcy przez Wnioskodawczynię zestawienia z wykonanych czynności oraz faktury.

Z cytowanego przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym, a wykonującym zlecane czynności co do:

·warunków wykonywania tych czynności,

·wynagrodzenia, oraz

·odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich. Warunek będzie również spełniony, jeśli dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności.

Zatem, Wnioskodawczyni, jako lekarz weterynarii wykonujący czynności, o których mowa w art. 16 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej (działający na zlecenie i w imieniu Inspekcji Weterynaryjnej) nie będzie prowadziła samodzielnie działalności gospodarczej w świetle art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy. Jak wynika z przedstawionych przepisów, lekarz weterynarii wykonujący czynności, o których mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej jest związany umową ze zlecającym wykonanie ww. czynności określającą warunki wykonania tych czynności (zakres, termin i miejsce wykonania, wysokość wynagrodzenia i płatności) oraz wykonując wyznaczone czynności pod nadzorem i w imieniu organów Inspekcji nie ponosi odpowiedzialności za wykonanie tych czynności wobec osób trzecich. Wyznaczenie męża Wnioskodawczyni do wykonania powierzonych – zleconych czynności przez Powiatowego Lekarza Weterynarii nastąpiło po uzyskaniu zgody Wnioskodawczyni jako kierownika zakładu leczniczego. W konsekwencji, wykonywanie przez Wnioskodawczynię czynności jako lekarza weterynarii (niebędącego pracownikiem Inspekcji Weterynaryjnej) na rzecz Powiatowego Inspektoratu Weterynarii będące konsekwencją decyzji administracyjnej wyznaczającej wykonawcę tych czynności nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, wykonywanie czynności na rzecz Powiatowego Lekarza Weterynarii przez Wnioskodawczynię – lekarza weterynarii (niebędącego pracownikiem Inspekcji Weterynaryjnej), zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawczyni należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretację wydano przy założeniu, że wynagrodzenie, które otrzyma Pani od Powiatowego Inspektoratu Weterynarii, za wykonywanie czynności na podstawie będącej przedmiotem wniosku umowy, stanowi przychody, o których mowa w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kwestia ta może być rozstrzygnięta w ramach złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).