Interpretacja indywidualna z dnia 28 czerwca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.316.2023.2.AA

Ulga badawczo-rozwojowa.

Interpretacja indywidualna – stanowisko cz. prawidłowe i cz. nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

-nieprawidłowe –w części dotyczącej kwalifikacji wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy oraz za urlopy wypoczynkowe oraz składek od tych należności do kosztów kwalifikowanych,

-prawidłowe – w pozostałej części.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

W dniu 14 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 29 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 czerwca 2023 r. (wpływ 20 czerwca 2023 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowana będąca stroną postępowania: (...)

2)Zainteresowani niebędący stroną postępowania: (...)

Opis stanu faktycznego oraz zdarzeń przyszłych

Wnioskodawcami są (…), dalej jako Wnioskodawcy.

Wnioskodawcy mają nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, dalej zwana „ustawą o PIT”).

Wnioskodawcy nie posiadają statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2019 r. poz. 1402).

Wnioskodawcy nie korzystają z pomocy publicznej ani nie uzyskali dotacji w zakresie opisywanych we wniosku inwestycji, w związku z którymi chcieliby zastosować ulgę badawczo-rozwojową. Dodatkowo, działalność nie jest prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2019 r. poz. 482).

Przedmiotowa działalność gospodarcza Wnioskodawców dotyczy w przeważającej części produkcji szeroko rozumianych przemysłowych urządzeń chłodniczych, takich jak np.: lady, szafy, czy regały chłodnicze, ale również wytwarzania autorskich oprogramowań, mających na celu usprawnienie oraz uwydatnienie podejmowanych prac oraz opracowywaniem postępowych technologii produkcyjnych.

Wykonywane w ramach działalności czynności związane są z nieustannym rozwojem i ciągłym podejmowaniem prób nad poszerzeniem oferty o nowatorskie urządzenia spełniające wszelkie oczekiwania użytkowników końcowych. Podejmowane prace można podzielić na poszczególne etapy, które cechują się wykonywaniem różnych zadań, tj. analiza zapotrzebowania rynkowego, zaprojektowanie nowego, innowacyjnego produktu bądź rozwiązania, podjęcie prac nad wdrożeniem prototypu poprzez wykwalifikowany zespół specjalistów składający się m.in. z konstruktorów, technologów, czy specjalistów IT, na testach, przed finalną komercjalizacją prototypu kończąc.

Charakter podejmowanych przez Wnioskodawców czynności, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, wskazuje na ich twórczość. Wynika to zarówno z faktu, że efektem prowadzonych prac jest każdorazowo odmienny od poprzednich produkt, jak i ze względu na cały proces wytwarzania odpowiednich rozwiązań, produktów.

Konieczne jest bowiem ustalenie założeń, które ma spełnić każdy z realizowanych projektów, zaprojektowanie – w oparciu o konsultacje z klientem oraz przede wszystkim o posiadaną wiedzę i umiejętności – przewidywanego efektu końcowego oraz procesów, w trakcie których ma być on osiągnięty, a także przydzielenie odpowiednich zadań pracownikom zajmującym się konkretnymi czynnościami. Dopiero wtedy możliwe jest przejście do fazy właściwego wytwarzania produktu. Choć etap ten został zaprojektowany tak, by był możliwy do odtworzenia w jak najszerszym zakresie przy każdym z projektów, jednak ze względu na wysoki stopień zindywidualizowania każdej realizacji, pracownicy oraz osoby odpowiedzialne za koordynowanie ich prac niejednokrotnie są zmuszeni do wprowadzenia w nim modyfikacji, gwarantujących prawidłowe wykonanie zadań.

Urządzenia chłodnicze podlegają ponadto badaniom zgodnie z normami zharmonizowanymi, dyrektywami i rozporządzeniami unijnymi. Badania klimatyczne polegają na testowaniu urządzenia chłodniczego w określonych, stałych warunkach środowiskowych, np. dla standardowej w Polsce ,,3 klasy” klimatycznej jest to temperatura otoczenia 25°C, wilgotność powietrza 60%, przepływ powietrza przez komorę o prędkości 0,1 m/s oraz zachowane odpowiednie wartości prądu elektrycznego w ramach dopuszczalnych odchyleń wartości napięcia. Urządzenie chłodnicze wypełniane jest przez Wnioskodawców pakietami pomiarowymi o wadze 0,25 kg, 0,5 kg lub 1 kg wykonanymi z materiału o właściwościach termodynamicznych imitujących wołowinę, a następnie w konkretne pakiety z otworami na czujniki temperatury (tzw. M-pakiety) wprowadzane są czujniki temperatury, które zbierają dane o temperaturze pakietu podczas prowadzenia badania. Wszystkie ułożenia pakietów definiowane są przez normy – w zależności od granicy załadunku, rozmieszczenia półek itp. Konieczne jest również wyłożenie urządzenia pakietami w konkretny sposób. Po przygotowaniu urządzenia do badań włączana jest komora klimatyczna, dzięki czemu uzyskane zostają stałe warunki, a następnie:

-badanie rozpoczyna się od oczekiwania na ustabilizowanie się temperatur wewnątrz urządzenia. Oceniane jest wówczas, jak szybko urządzenie schładza produkty oraz czy robi to równomiernie;

-po ustabilizowaniu się temperatur rozpoczyna się badanie właściwe w nawiązaniu do norm, dyrektyw, rozporządzeń. Określane jest bowiem, czy urządzenie osiąga dopuszczalny zakres temperatur oraz badane jest zużycie energii w ciągu 24 godzin celem wystawienia właściwej etykiety energetycznej.

W ramach prowadzonej przez Wnioskodawców działalności, oprócz opracowywania prototypowych maszyn chłodzących, realizowane są również projekty programistyczne, poprzez zatrudnianych specjalistów IT (m.in. programistów, SQL Developerów), począwszy od etapu projektowania, poprzez implementację, testy, wdrożenie oraz uruchomienia testowe i produkcyjne. Na potrzeby opisu stanu faktycznego ww. proces został podzielony na poszczególne etapy:

1.Planowanie, analiza i projektowanie oprogramowania – szczegółowa analiza indywidualnego zapotrzebowania Wnioskodawców, zapoznanie się ze specyfiką potencjalnego działania programu oraz zbadanie i zaprojektowanie możliwych rozwiązań, dobranie odpowiednich technologii do jego wytworzenia oraz metod implementacji;

2.Praca nad wytworzeniem programu i jego implementacja – tworzenie nowych funkcjonalności w oparciu o wyniki analizy potrzeb, przygotowywanie koncepcji rozwiązania z uwzględnieniem języków programowania i technologii wybranych na etapie projektowania oprogramowania. Przygotowywanie automatycznych testów jednostkowych oraz integracyjnych weryfikujących poprawność funkcjonalną oprogramowania na etapie jego tworzenia. Wdrażanie oprogramowania oraz świadczenie pomocy technicznej w trakcie użytkowania oprogramowania związane z analizą potencjalnych błędów na etapie produkcyjnego działania oprogramowania oraz poprawa tychże błędów.

3.Integracja oprogramowania z innymi systemami oraz wsparcie wdrożenia aktualizacji systemu – Specjaliści pracują również nad kompatybilnością wytworzonego programu z różnymi systemami, a wraz z dalszym rozwojem funkcjonalności związanych z oprogramowaniem wymagane jest dostosowanie każdej aktualizacji do różnych systemów.

W ramach prowadzonej działalności przez Wnioskodawców zostały zrealizowane w szczególności następujące moduły:

-moduł do przyjmowania zamówień w technologii (…), obecnie przenoszony na (…) –moduł tworzenia kompletacji urządzeń: każde urządzenie składa się z różnych komponentów, elementów stalowych. Część elementów stalowych jest wspólna dla kilku modeli urządzeń, dlatego też taki moduł pozwala szybko (w porównaniu do pracy ręcznej) tworzyć zestawienia materiałów/elementów do urządzenia na podstawie przypisywania bibliotek/paczek elementów do danego urządzenia;

-przeniesienie konfiguratora ze strony internetowej do postaci formularza wewnętrznego dla sprzedawców w celu składania pełnego zamówienia na produkcję;

-moduł łączący kompletację z konfiguracją urządzenia – oznacza to, że zmieniając konfigurację w nowym konfiguratorze do użytku wewnętrznego, zmienia się lista potrzebnych części do wykonania urządzenia, która trafia na produkcję;

-moduł serwisowy – pozwala na wprowadzanie poprzez formularz do bazy danych wszystkich danych dot. danego serwisu – nadawanie automatycznego numeru zgłoszenia, informacje o urządzeniu skorelowane z bazą numerów fabrycznych z produkcji, adres montażu, koszty serwisu, cena serwisu dla klienta na podstawie cennika wymienianych części i świadczonych usług, układanie trasy wyjazdu serwisowego na podstawie zgłoszonych awarii, podgląd punktów do przeglądów serwisowych wykonywanych „przy okazji”, integracja z bazą REGON na podstawie (…) itd.;

-moduł produkcyjny – pozwala m.in. na skanowanie klucza urządzenia, numeru id i kodu operacji „start”, po czym system zapisuje w logach rozpoczęcie pracy nad danym urządzeniem przez daną osobę. Jednocześnie w podglądzie zbiorczym osoby odpowiedzialne za planowanie produkcji widzą, że nad danym urządzeniem została rozpoczęta praca na danym dziale;

-moduł planowania produkcji – z zebranych danych z modułu zamówień tworzona jest lista urządzeń, które mogą być rozplanowane na kolejne dni, na dane stanowiska, w konkretnym dziale do wykonania;

-moduł raportowania produkcji – dane zebrane z innych modułów przetwarzane są w zbiorcze tabele i wykresy pokazujące np. wydajność danych pracowników na dziale, obecności itd.

-moduł zarządzania dokumentacją z programami na maszyny (…) – wychodzące od konstruktorów projekty nowych lub ulepszonych urządzeń muszą zostać zaprogramowane na maszyny, tj. pliki (...) rozkrojami blach muszą zostać oprogramowane, tj. jak właściwie mają zostać „wycięte” przez maszynę – jakimi narzędziami, jaką ścieżka itd. – taki moduł sprawił, że obieg dokumentów na linii konstruktor – technolog – programista (…) – dział (…), został w dużej mierze zautomatyzowany poprzez szybsze nadawanie nazw, uporządkowanie plików, poprawienie przepływu informacji o nowych plikach.

W wyniku prowadzonych prac powstają programy komputerowe – utwory na gruncie art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 z późn. zm. – dalej jako „ustawa o PAIPP”) będące utrwaleniem przejawu działalności twórczej o indywidualnym charakterze. Zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o PAIPP programy komputerowe mogą być wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi.

Podkreślenia wymaga, że przedmiotem ochrony na zasadach przewidzianych w powyższych regulacjach jest również utwór w wersji nieukończonej od momentu utrwalenia. Przedmioty praw autorskich, jakimi są programy komputerowe, podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP.

Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. Ministerstwa Finansów dotyczącego preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX: pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs, a także tezami znajdującymi się w doktrynie naukowej, jak i w orzecznictwie, stanowiącymi, że: – „materiały są traktowane jako jeden ze sposobów wyrażenia programu komputerowego, pod warunkiem że są szczegółowe w stopniu umożliwiającym postępującemu rutynowo programiście „zakodować” je do postaci kodu źródłowego bądź przeprowadzić tę operację za pomocą odpowiedniego oprogramowania (A. Michalak red., Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 – art. 74); – Nie ma natomiast znaczenia, jaki kształt bądź formułę przybiorą w konkretnym przypadku przygotowawcze materiały projektowe, przykładowo mogą być to odręczne notatki, wydruk, dokumentacja techniczna, wytwórcza bądź użytkowa (wyr. SA w Łodzi z 4.2.2010 r., I ACa 912/09, niepubl.; wyr. SA w Łodzi z 27.2.2013 r., I ACa 1157/12).

Wobec tego, mając na względzie szeroką definicję programu komputerowego, Wnioskodawcy twierdzą, że każdy ze wskazanych efektów prac jest wynikiem pracy twórczej oraz stanowi utwór i jest objęty ochroną w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W związku z realizacją projektów Wnioskodawcy ponoszą następujące koszty, niezbędne z punktu widzenia wykonywania przedmiotowych prac:

1)wynagrodzenie pracowników: w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawcy zatrudniają pracowników odpowiedzialnych za wykonywanie prac twórczych, takich jak np. tworzenie infrastruktury do opracowywanego systemu, wyszukiwanie oraz wdrażanie nowych rozwiązań, modułów komponentów, czy dobieranie elementów do układów chłodniczych. Pracownicy zatrudnieni są m.in. na stanowiskach programistów, konstruktorów, technologów, specjalistów IT, specjalistów ds. Technicznych, specjalistów ds. Prototypowania, czy planistów. Wnioskodawcy aktualnie zatrudniają około piętnastu osób wykonujących wskazane zadania, jednak nie wykluczają możliwości sukcesywnego powiększania tej liczby.

Do stworzenia prototypowej lady, szafy, czy witryny potrzeba bowiem profesjonalnej, wykwalifikowanej i kreatywnej kadry pracowników, których opłacanie i zachęcanie do pracy jest podstawą sukcesu zespołu prowadzącego prace twórcze. Chodzi zatem przede wszystkim o wynagrodzenia wynikające ze stosunku pracy. W szczególności mowa o wynagrodzeniach zasadniczych, wynagrodzeniach za godziny nadliczbowe, a także różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych, czy składek na ubezpieczenia społeczne, wpłaty do PPK.

2) materiały i surowce: nabywanie niezbędnych do produkcji prototypowych urządzeń materiałów i surowców to nieodłączny element prowadzenia działalności twórczej Wnioskodawców. Spółka będąca pionierem w swoim fachu, aby osiągnąć sukces i niezawodność w zakresie wytwarzanych produktów, potrzebuje materiałów cechujących się – w zależności od zamysłu – zarówno dużą wytrzymałością, jak i odpornością na temperatury, czy zarysowania. Odpowiednie materiały są niezbędne, do wyprodukowania funkcjonalnych elementów, sprawdzających się w określonych warunkach.

Materiały i surowce, o których mowa, to m.in.:

-stal czarna zimnowalcowana o różnych grubościach: (...),

-stal ocynkowana – stosowana najczęściej, jako element konstrukcyjny przenoszący ciężar i naprężenie w całości danej konstrukcji,

-stal nierdzewna,

-aluminium niezbędne do wykończenia wnętrza szaf chłodniczych,

-stal kwasoodporna – niezbędna do produkcji elementów urządzeń, w których przechowywana ma być żywność, taka jak ryby oraz wędliny,

-profile ze stali czarnej, ocynkowanej, nierdzewnej lub kwasoodpornej – wykorzystywane przede wszystkim na potrzeby stworzenia konstrukcji spawanych lub skręcanych,

-profile aluminiowe – wykorzystywane przede wszystkim, jako systemy otwierania szyb,

-profile z tworzyw sztucznych – niezbędne co do zasady, jako elementy zapobiegające tworzeniu się mostków cieplnych pomiędzy wnętrzem, a otoczeniem, stanowiące jednocześnie jako ramy drzwi szklanych,

-szkło hartowane w postaci szyb typu float (pojedynczych) oraz szyb zespolonych,

-elementy układów chłodniczych, w tym przede wszystkim: sprężarki hermetyczne, niskotemperaturowe oraz średniotemperaturowe, sprężarki zasilane prądem przemiennym bądź zasilane na prąd stały, sprężarki inwerterowe o zmiennej prędkości obrotowej, skraplacze lamelkowe bądź stalowe – stosowane przy bardzo małych układach chłodniczych, parowniki lamelkowe – zwiększające powierzchnię wymiany cieplnej, rury miedziane – doprowadzające czynnik chłodniczy do kolejnych elementów układu chłodniczego, Termostaty – zarządzające pracą sprężarki oraz całego układu chłodniczego, inne pomniejsze elementy, tj. filtry, odolejacze, zbiorniki, wentylatory, zawory, regulatory wydajności, grzałki, pojemniki skroplin,

-farba proszkowa do pokrywania kolorem elementów urządzenia,

-składniki piany poliuretanowej (izocyjanian i poliol), które zostają zmieszane podczas procesu planowania urządzenia,

-styropian – służący jako izolacja w starszych typach urządzeń lub jako wypełnienie w nowszych oraz służący do tworzenia styropianowych form, z zamiarem przeprowadzenia testów, np. obiegu powietrza, czy właściwości wentylatorów,

-tarcica i PVC – jako elementy wzmacniające np. do paneli planowanych,

-płyty MDF – elementy dekoracyjne, widoczne dla użytkownika, wymienne w zależności od wystroju lokalu,

-zawiasy metalowe, lejki i rurki plastikowe, śrubki, wkręty, nakrętki, podkładki, dystanse, odboje, naklejki, folie oraz inne drobne elementy niezbędne w ramach prowadzonych prac oraz takie, które są używane jednostkowo w danym modelu urządzenia.

3) amortyzacja środków trwałych: koszt zakupu specjalistycznych maszyn, niezbędnych do wytwarzania innowacyjnych urządzeń przez Wnioskodawców generuje obligatoryjne koszty w prowadzonej działalności, gdyż ich użytkowanie oraz specyfika ich działania na określonym etapie pracy nad produktem jest niezbędna do osiągnięcia zadowalającego efektu finalnego, a co za tym idzie przekazania gotowego prototypu do produkcji.

-wykrawarki rewolwerowe (…) – służą do wykrawania elementów stalowych z arkuszy blachy oraz do wykonywania przetłoczeń i gwintowania otworów;

-prasy krawędziowe (…) – służą do wytwarzania przestrzennych elementów poprzez zaginanie płaskich elementów stalowych i plastikowych;

-nożyce gilotynowe (…) – pozwalają na cięcie arkuszy stalowych na mniejsze fragmenty;

-oprogramowanie (…) do pras i wykrawarek – za jego pomocą tworzone są ścieżki, procedury i symulacje wykonania elementów stalowych;

-agregat do planowania – służy do wypełniania pianą poliuretanową fragmentów urządzeń;

-prasa hydrauliczna do planowania, wewnątrz której umieszczane są w formach fragmenty pianowane podczas rozprężania składników piany poliuretanowej;

-ploter frezujący (…) – służy do cięcia oraz frezowania płyt MDF oraz tworzyw sztucznych;

-profesjonalny stół spawalniczy – dzięki niemu Wnioskodawcy są w stanie wytwarzać urządzenia z rozwiązaniami spawalniczymi;

-drukarka (…) – służy przede wszystkim wytwarzaniu prototypowych elementów z tworzyw sztucznych do nowych urządzeń;

-oprzyrządowanie laboratoryjne, w tym m.in.: rejestrator danych, czujniki temperatury, pakiety pomiarowe oraz oprogramowanie – razem pozwalają przeprowadzać badania nowych urządzeń pod względem utrzymywania temperatury i zużycia energii elektrycznej.

Dla zapewnienia najwyższej jakości oferowanych produktów Wnioskodawcy wykorzystują dostępne źródła wiedzy w celu zdobycia oraz pogłębienia koniecznych kompetencji, a także wykorzystują wcześniej posiadane informacje wraz z umiejętnościami dla udoskonalenia całego procesu wytwórczego.

W związku z wejściem w życie ustawy z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych, a także tym, że Wnioskodawcy zatrudniają pracowników, są Oni zobligowani do podjęcia działań związanych z utworzeniem Pracowniczych Planów Kapitałowych. Jako pracodawcy, o ile zatrudnione przez Nich osoby nie złożą deklaracji o rezygnacji z dokonywania wpłat do PPK, Wnioskodawcy będą zobligowani do wpłacania co miesiąc kwoty w wysokości 1,5% wynagrodzenia pracownika, a w przypadku zadeklarowania wpłaty dodatkowej – w wysokości 2,5% wynagrodzenia pracownika.

Wnioskodawcy, w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w art. 24a ust. 1 ustawy o PIT, wyodrębniają w przeznaczonej do tego kolumnie wydatki, które ich zdaniem stanowią koszty działalności badawczo-rozwojowej.

W związku z prowadzoną przez Wnioskodawców działalnością opisaną powyżej, zamierzają Oni dokonać odliczenia, o którym mowa w art. 26e ust. 1 ustawy o PIT, tj. dokonać odliczenia kosztów ponoszonych na działalność badawczo-rozwojową, zgodnie z art. 26e oraz 26f ustawy o PIT.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku udzieliła Pani odpowiedzi na następujące pytania:

Jaka jest forma opodatkowania Państwa działalności gospodarczej?

Każdy ze wspólników spółki jest opodatkowany podatkiem liniowym.

Jakiego okresu podatkowego (roku podatkowego/lat podatkowych) dotyczy złożony przez Państwa wniosek?

Wniosek dotyczy stanu faktycznego począwszy od roku 2018, jest on aktualny również w dniu dzisiejszym.

Które działania wskazane przez Państwa we wniosku mają stanowić „działalność badawczo-rozwojową”, w odniesieniu do której chcą Państwo skorzystać z ulgi – czy jest to:

·całość prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej – jeżeli tak, proszę szczegółowo wskazać, na czym ta działalność polega i co jest jej efektem,

·tylko wyodrębniony obszar/wyodrębnione obszary działalności – jeżeli tak, proszę szczegółowo wskazać:

i. jakie to obszary i jakie działania te obszary obejmują;

ii.czy każde z działań, które Państwo wskażą w pkt i, stanowi odrębny obszar mający stanowić „działalność badawczo-rozwojową”, czy jeden obszar „działalności badawczo-rozwojowej”?

Intencją Wnioskodawców jest uznanie przez Organ, że działalność badawczo-rozwojowa dotyczy działalności w obszarze opracowywania prototypowych maszyn chłodzących oraz projektów programistycznych, w wyniku których powstają programy komputerowe.

Wnioskodawcy kwalifikują te działania jako odrębne obszary.

Czy działalność, której dotyczy wniosek, mająca stanowić „działalność badawczo-rozwojową” była/jest/będzie prowadzona przez Państwa w celu:

·zwiększenia zasobów wiedzy – jeżeli tak, w jaki sposób dzięki tej działalności zwiększają się zasoby wiedzy,

·wykorzystania zasobów wiedzy – jeżeli tak, to w czym (w jakich czynnościach, zadaniach) przejawia się wykorzystanie posiadanych już zasobów wiedzy?

Według Wnioskodawców w przypadku opracowywania prototypowych maszyn chłodzący oraz programów komputerowych dochodzi zarówno do zwiększenia zasobów wiedzy jak i do ich wykorzystywania. Wykorzystanie zasobów wiedzy przejawia się na każdym etapie prowadzonych prac. Etapy te zostały wskazane we wniosku i składają się na nie chociażby:

W przypadku prototypowania: analiza zapotrzebowania rynkowego, zaprojektowanie nowego, innowacyjnego produktu bądź rozwiązania, podjęcie prac nad wdrożeniem prototypu, testach przed finalną komercjalizacją prototypu.

W przypadku projektów programistycznych: planowanie, analiza i projektowanie oprogramowania, praca nad wytworzeniem programu i jego implementacja, integracja oprogramowania z innymi systemami oraz wsparcie wdrożenia aktualizacji systemu.

Natomiast zwiększanie zasobów wiedzy następuje w wyniku podejmowanych działań. Każdy zakończony projekt zwiększa zasoby wiedzy Wnioskodawców, a wiedza ta jest następnie wykorzystywana w przyszłości.

Czy opisana we wniosku działalność lub jej obszary obejmowała/obejmuje/będzie obejmować badania naukowe i/lub prace rozwojowe w rozumieniu ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 742 ze zm.)?

Według Wnioskodawców tak, natomiast to Organ powinien dokonać tej oceny. Wynika to m.in. wprost z wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 27 maja 2021, sygn.: I SA/Bd 314/21:

Czy opisana, we wniosku działalność lub jej obszary wpisywała się/wpisuje/będzie wpisywać się we wszystkie niżej wymienione kryteria – jeżeli tak, to dlaczego:

-była/jest/będzie ukierunkowana na nowe odkrycia (działalność nowatorska – umożliwia pozyskanie nowej wiedzy, w szczególności w kontekście rozwoju nowych koncepcji i pomysłów związanych z projektowaniem nowych produktów lub procesów);

-była/jest/będzie oparta na oryginalnych koncepcjach i hipotezach (działalność twórcza wykluczająca wszelkie rutynowe, odtwórcze działania związane np. ze zmianami w produkcie) – prosimy opisać, jakie to koncepcje i jakie hipotezy oraz na czym polega ich oryginalność;

-jej efektem było/jest/będzie projektowanie i tworzenie przez Państwa produktów i procesów, które – w stosunku do dotychczasowej Państwa działalności – mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter; czy te produkty i procesy w znacznym stopniu odróżniają się od tych dotychczas funkcjonujących w Państwa ofercie albo w ogóle w praktyce gospodarczej – prosimy opisać, na czym polega ta innowacyjność oraz ulepszony charakter;

-była/jest/będzie zaplanowana formalnie i uwzględniona w budżecie (działalność systematyczna – przeprowadzana w sposób zaplanowany, przy użyciu określonych zasobów ludzkich i finansowych);

-brak było/jest/będzie pewności co do jej wyniku końcowego (działalność w warunkach niepewności) – prosimy opisać, na czym polega nieprzewidywalność wyniku końcowego;

-prowadziła/prowadzi/będzie powadziła do uzyskania wyników, które mogą być powtórzone (działalność powtarzalna i/lub możliwa do odtworzenia)?

Tak, działalność ta była/jest/będzie ukierunkowana na nowe odkrycia. Wynika to z charakteru podejmowanych przez Wnioskodawców czynności, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Efektem prowadzonych prac jest każdorazowo odmienny od poprzednich produkt.

W przypadku prototypów konieczne jest ustalenie założeń, które ma spełnić każdy z realizowanych projektów, zaprojektowanie – w oparciu o konsultacje z klientem oraz przede wszystkim o posiadaną wiedzę i umiejętności – przewidywanego efektu końcowego oraz procesów, w trakcie których ma być on osiągnięty, a także przydzielenie odpowiednich zadań pracownikom zajmującym się konkretnymi czynnościami. Dopiero wtedy możliwe jest przejście do fazy właściwego wytwarzania produktu. Choć etap ten został zaprojektowany tak, by był możliwy do odtworzenia w jak najszerszym zakresie przy każdym z projektów, jednak ze względu na wysoki stopień zindywidualizowania każdej realizacji, pracownicy oraz osoby odpowiedzialne za koordynowanie ich prac niejednokrotnie są zmuszeni do wprowadzenia w nim modyfikacji, gwarantujących prawidłowe wykonanie zadań. Wobec tego w obrębie tej części działalności jak najbardziej możemy mówić o rozwoju nowych koncepcji i pomysłów związanych z nowymi produktami, a zdaniem osób zaangażowanych w dany produkt jest wybór najlepszego rozwiązania.

Również w przypadku wytwarzania autorskich oprogramowań (na które składa się planowanie, analiza i projektowanie oprogramowania, praca nad wytworzeniem programu i jego implementacja, integracja oprogramowania z innymi systemami oraz wsparcie wdrożenia aktualizacji systemu), mających na celu usprawnienie oraz uwydatnienie podejmowanych prac oraz opracowywanie postępowych technologii produkcyjnych dochodzi do pozyskiwania nowej wiedzy, czego wynikiem jest właśnie stworzony program.

W trakcie pracy nad oprogramowaniem powstają koncepcje oraz pomysły, a zdaniem osób zaangażowanych w dany projekt jest wybór najlepszego rozwiązania, które każdorazowo jest inne, gdyż wynika z założeń, które program powinien spełniać.

Działalność ta była/jest/będzie oparta na oryginalnych koncepcjach i hipotezach oraz nie polega na rutynowych, odtwórczych działaniach. Zarówno w przypadku tworzenia programów, jak i prototypów – powstają koncepcje oraz pomysły, a zdaniem osób zaangażowanych w dany projekt jest wybór najlepszego rozwiązania, które każdorazowo jest inne, gdyż wynika z założeń, które program powinien spełniać. Tym samym wyklucza to rutynowość.

Tak, produkty i procesy w znacznym stopniu odróżniają się od tych dotychczas funkcjonujących w ofercie albo w ogóle w praktyce gospodarczej. Wykonywane w ramach działalności czynności związane są z nieustannym rozwojem i ciągłym podejmowaniem prób nad poszerzeniem oferty o nowatorskie urządzenia spełniające wszelkie oczekiwania użytkowników końcowych. Każdy nowy produkt musi spełniać zatem określone założenia, które każdorazowo są określane.

Przykładowo jako innowacyjność można uznać produkcję urządzeń z wykorzystaniem nowego rodzaju izolacji – gdzie zastąpiono styropian pianą poliuretanową. Oprócz tego Spółka zaczęła projektowanie urządzeń z energooszczędnymi układami chłodniczymi, w których zaczęto stosować sprężarki inwerterowe.

Kolejną innowacją dla Spółki jest również np. zastępowanie gotowych elementów, m.in. systemów drzwiowych, systemów otwierania szyb, własnymi rozwiązaniami, projektowanymi i wykonywanymi przez Spółki na miejscu.

Dodatkowo z partnerami biznesowymi wprowadzono rozwiązania „bezobsługowe”, tj. lodówki z kamerami, oprogramowaniem rozpoznającym pobierane przez klienta produkty itp.

Z innych ulepszeń: Spółka modyfikuje układy chłodnicze i konstrukcje urządzeń w taki sposób, że w przypadku konieczności serwisu zapewniony jest łatwy dostęp do wszystkich kluczowych podzespołów, ponieważ np. da się wysunąć część urządzenia jak szufladę i wymienić dane podzespoły.

Konstruuje i stosuje nowe rozwiązania w zakresie zamykania drzwi i uszczelek, stosując np. podwójną uszczelkę w urządzeniach mroźniczych, co sprawia, że nie potrzebujemy podgrzewać uszczelek i drzwi, czyli oszczędzamy energię.

Tworzenie nowych modeli urządzeń (np. lady chłodnicze), które da się w bardzo szybki sposób wyczyścić w porównaniu do standardowych lad chłodniczych – prawie wszystkie części da się wyjąć bez użycia narzędzi, Spółka projektuje nowe wzory użytkowe (mamy np. zgłoszony wzór użytkowy bryły lady chłodniczej do ….) urządzeń chłodniczych.

Procesy: w ramach Spółki dochodzi do automatyzacji i informatyzacji procesów w całej firmie własnymi siłami, tworząc własne oprogramowanie. Obecnie Spółka dysponuje np.:

a.elektronicznym podglądem do wszystkich zamówień realizowanych na produkcji z informacją, na jakim etapie jest dane urządzenie, kto je wykonuje, kto nad nim pracował wcześniej i kiedy i jakie zostały zgłoszone uwagi do produkcji danego urządzenia,

b.codziennymi raportami sprzedażowymi, które zawierają informacje o złożonych przez klientów zamówieniach i co one w sobie zawierają,

c.bazą danych produkowanych urządzeń z większością danych technicznych – wagi, wymiary, komponenty itd. (dzięki czemu tabliczki znamionowe są drukowane automatycznie, nie trzeba ich wypełniać, wystarczy zeskanować kod kreskowy urządzenia/zamówienia),

d.zautomatyzowanym i zinformatyzowanym obiegiem informacji pomiędzy produkcją a działem obsługi klienta – wprowadzanie nowych urządzeń na magazyn odbywa się prawie automatycznie na podstawie skanów kodów kreskowych wykonywanych na produkcji,

e.bazą wyrobów gotowych, które znajdują się na magazynie, co przekłada się na sprawnie wykonywany remanent miesięczny magazynu wyrobów gotowych,

f.rejestrem czasu pracy w formie elektronicznej,

g.rejestrem projektów i bazą klientów,

h.elektronicznym obiegiem zamówień wewnętrznych (zgłaszanie zapotrzebowania na różne działy przez inne działy lub przez „magazyn centralny”).

i.został stworzony i nadal jest rozbudowywany system (…).

Dodatkowo Spółka bada we własnym laboratorium prototypy urządzeń i doskonali na podstawie wyników badań przepływy powietrza, izolację w konkretnych miejscach, doprowadzając ostatecznie do mniejszego zużycia energii, eliminacji skraplania się wody na elementach urządzenia oraz zmniejszenia różnic temperatur wewnątrz urządzenia (im mniejsza rozbieżność temperatur wewnątrz urządzenia chłodniczego, tym lepiej).

Tak, działalność ta była/jest/będzie zaplanowana formalnie i uwzględniona w budżecie. Jak zostało wskazane w treści wniosku, działalność ta jest zaplanowana, metodyczna.

Każde realizowane przedsięwzięcie obarczone jest ryzykiem niepowodzenia, może się bowiem okazać, że zaplanowana metoda dojścia do efektu finalnego się nie sprawdzi, a wcześniej nie było to możliwe do przewidzenia. Wobec tego – brak jest pewności co do wyniku końcowego.

Prace są zaplanowane, a każdy produkt czy oprogramowanie wymaga wcześniejszego zaprojektowania. Wobec tego możliwe jest odtworzenie wyniku. Wnioskodawcy nie zamierzają jednak stosować ulgi badawczo-rozwojowej w przypadku brak twórczego charakteru działalności bądź działań rutynowych.

Czy koszty, których dotyczą zadane we wniosku pytania nr 2 i 3 były/są/będą:

-odliczone przez Państwa od podstawy obliczenia podatku;

-zwrócone Państwu w innej formie niż wspomniana przez Państwa dotacja?

Koszty, o których mowa we wniosku, zostały jedynie zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, ponadto nie zostały zwrócone w innej formie niż wspomniana dotacja. Intencją Wnioskodawców – jest jednak odliczenie tych kosztów – w ramach ulgi badawczo-rozwojowej.

Czy koszty będące przedmiotem pytania nr 2 i 3 zostały/zostaną zaliczone, w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej przez Państwo, w tym przez odpisy amortyzacyjne?

Tak.

Czy w latach, za które chcą Państwo skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej, korzystali/korzystają/będą korzystać Państwo ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Nie.

Co należy rozumieć w odniesieniu do wynagrodzenia pracowników pod pojęciem „wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych”?

Wnioskodawcy wskazują, że jako koszt kwalifikowany chcieliby uznać wynagrodzenia pracowników obejmujące również wynagrodzenia za czas choroby oraz urlopu, za godziny nadliczbowe, nagrody, dodatki, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi, ponoszonymi zarówno po stronie pracownika, jak i pracodawcy oraz wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe.

Czy środki trwałe, o których mowa we wniosku, były/są/będą wykorzystywane wyłącznie w prowadzonej przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej, czy też do innych czynności – jakich; w tym przypadku proszę wskazać, w jaki sposób następuje udokumentowanie tego wykorzystywania dla „działalności badawczo-rozwojowej”?

Środki trwałe mogą być wykorzystywane zarówno do działalności, która zdaniem Wnioskodawców może być uznana za działalność badawczo-rozwojową oraz do działalności rutynowej, schematycznej. Czas pracy środka trwałego nad działalnością, która zdaniem Wnioskodawców może być uznana za działalność badawczo-rozwojową, jest jednak dokumentowany w ewidencji prowadzonej na potrzeby rozliczenia ulgi.

Czy oprzyrządowanie laboratoryjne, o którym mowa we wniosku, w tym m.in.: rejestrator danych, czujniki temperatury, pakiety pomiarowe oraz oprogramowanie stanowią środki trwałe podlegające amortyzacji, czy niebędący środkami trwałymi sprzęt specjalistycznywykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej przez Pana działalności mającej stanowić „działalność badawczo-rozwojową”?

Część oprzyrządowania stanowi środki trwałe podlegające amortyzacji, część natomiast sprzęt specjalistyczny. Oprzyrządowanie to jest wykorzystywane w działalności, która zdaniem Wnioskodawców może być uznana za działalność badawczo-rozwojową.

Pytania

1.Czy podejmowana przez Wnioskodawców działalność w zakresie produkcji szeroko rozumianych, przemysłowych urządzeń chłodniczych oraz w zakresie wytwarzania autorskich oprogramowań, w całości lub w którejś części, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 26e ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 5a pkt 38-40 tej ustawy, a co za tym idzie będą oni spełniali jedną z przesłanek do zastosowania ulgi badawczo-rozwojowej?

2.Czy wydatki na:

-wynagrodzenie pracowników;

-materiały i surowce;

-amortyzację środków trwałych

można uznać za kwalifikowalne koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową Wnioskodawców, o których mowa jest w art. 26e ust. 2 oraz 3 ustawy o PIT, a co za tym idzie, czy mogą zostać rozliczone w ramach ulgi badawczo-rozwojowej?

3.Czy wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe, które Wnioskodawcy są zobowiązani dokonywać, można uznać za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, a co za tym idzie, czy mogą zostać rozliczone w ramach ulgi badawczo-rozwojowej?

4.Czy w przypadku, gdy Organ uzna, że Wnioskodawcy prowadzą działalność badawczo-rozwojową, to czy w sposób poprawny prowadzą Oni wyodrębnioną w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w art. 24a ust. 1 ustawy o PIT, ewidencję rachunkową kosztów kwalifikowanych?

5.Czy w przypadku, gdy Organ uzna wydatki związane z wynagrodzeniem pracowników za kwalifikowalne koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową Wnioskodawców, to czy Wnioskodawcy mogą zastosować limit 200% odliczenia kosztów, o którym mowa w art. 26e. ust. 7 ustawy o PIT od 1 stycznia 2022 roku?

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie – w odniesieniu do pytania nr 1 – artykuł 5a pkt 38 ustawy o PIT normuje działalność badawczo-rozwojową jako działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Natomiast, w odniesieniu do definicji badań naukowych oraz prac rozwojowych, ustawa o PIT odwołuje się do ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

I tak, badaniami naukowymi są więc:

1.badania podstawowe, które w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce są rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowanych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne.

2.badania aplikacyjne, które w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce są rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Odnosząc się zaś do pojęcia prac rozwojowych, zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o PIT w związku z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, jest to działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, niezbędne jest wyodrębnienie pewnych cech dotyczących możliwości zakwalifikowania działalności prowadzonej przez Wnioskodawców jako prac badawczo-rozwojowych.

Odnosząc się do interpretacji indywidualnej o sygnaturze 0114-KDIP3- 1.4011.318.2019.3.MG i stanowiska Wnioskodawcy, które zostało w niej przedstawione oraz zaaprobowane przez Organ interpretacyjny, działalność badawczo-rozwojowa powinna: obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe, mieć twórczy charakter, być podejmowana w sposób systematyczny oraz być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy i wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W działalności B+R następuje odniesienie do kryteriów z tzw. Podręcznika Frascati (OECD (2018), Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, OECD Publishing, Paris/GUS, Warsaw, ...). Według niego działalność badawczo-rozwojowa musi być: nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna oraz możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

Zdaniem Wnioskodawców, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny, jak i kryteria niezbędne do uznania działalności za działalność badawczo-rozwojową, ich działalność spełnia cechy takowej:

a)nowatorskość i twórczość:charakter działalności prowadzonej przez Wnioskodawców wskazuje na jej twórczość – zarówno pod kątem przebiegu procesu wykonywania prac, jak i ich efektów. Każde z opisanych we wniosku działań prowadzi do wytworzenia zupełnie nowego produktu w przedsiębiorstwie Wnioskodawców. Nawet jeśli do ich podjęcia wykorzystywane są wcześniej opracowane oraz wykorzystywane rozwiązania, to ostateczny wynik podjętych prac jest czymś oryginalnym. Wynika to z faktu, że zarówno opracowanie planu działania, jak i poszczególne etapy wdrażania danych procesów oraz opracowywania i wytwarzania produktów, wymagają i wymagać będą twórczego działania w postaci planowania oraz projektowania. Jednocześnie warto w tym miejscu zaznaczyć, że zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOXuznać należy, iż na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.Do twórczości, jako cechy warunkującej możliwość zakwalifikowania działalności jako badawczo-rozwojowej, odniósł się również Naczelny Sąd Administracyjny w swoim wyroku z dnia 9 października 2019 r., sygn. II FSK 3589/17. Wskazał w nim, że zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego należy przyjąć, że legislator podatkowy miał na celu to drugie znaczenie [twórczości], które związane jest nie tylko z nabywaniem i stosowaniem nowych technologii, ale także z ich tworzeniem lub co najmniej współtworzeniem. Wskazuje na to egzemplifikacyjne wyliczenie zawarte w ppkt a) i b) z art. 4a pkt 28) u.p.d.o.p., które za prace rozwojowe uznaje takie, które polegają na opracowywaniu prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, a dodatkowo ich celem ma być dalsze ulepszenie procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony. Mając zatem na uwadze charakter ulgi podatkowej uregulowanej w art. 18d u.p.d.o.p., która zakłada poniesienie tzw. wydatków kwalifikowanych stwierdzić należy, że ma ona na celu aktywizację przedsiębiorców w kierunku finansowania polskiej nauki, także w przypadku nowatorskich prac rozwojowych.

Zgodnie z powyższymi rozważaniami należy uznać, że podejmowane przez Wnioskodawcę działania mają twórczy charakter, bowiem w wymierny sposób powodują stworzenie zupełnie nowych bądź też znacznie ulepszonych rozwiązań oraz produktów.

b)nieprzewidywalność: skutek prowadzonych prac, mających na celu wytworzenie nowych produktów, co do zasady jest zaplanowany. Jednakże sam proces realizacji danych projektów, pomimo korzystania z istniejących metod, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania lub znaczną modyfikację dawnych rozwiązań, stosowanych oraz wytwarzanych uprzednio w praktyce Wnioskodawców. Już sam tego fakt powoduje, że nie może być mowy o przewidywalności, bowiem wytwarzanie czegoś wcześniej niewystępującego w danym środowisku – w tym przypadku w przedsiębiorstwie Wnioskodawców – wiąże się z niepewnością efektu końcowego oraz ryzykiem wystąpienia nieprzewidzianych okoliczności, mających wpływ na proces wytwórczy.

c)metodyczność: pracownicy zatrudnieni przez Wnioskodawców, jak i Oni sami zobowiązani są do ścisłej, zgodnej z harmonogramem pracy, którą zobowiązani są należycie udokumentować oraz wykonywać zgodnie z oczekiwaniami. Jednocześnie charakterystyka podejmowanych przez Wnioskodawców czynności, mających ich zdaniem charakter prac rozwojowych, wymaga ich realizowania według określonego schematu. Wytwarzanie zupełnie nowych bądź też znacznie zmienionych w stosunku do tych wcześniej opracowanych, produktów nie może odbywać się bez odpowiedniego planu, jeśli ma zakończyć się zgodnie z oczekiwaniami. W przypadku pracowników, którzy zaangażowani są w wykonywanie prac o charakterze badawczo-rozwojowym, są oni dodatkowo zobowiązani do prowadzenia odpowiedniej ewidencji czasu pracy poświęconego na wykonywanie prac rozwojowych. Służy to nie tylko celom skorzystania z ulgi, o której mowa jest w art. 26e ust. 1 ustawy o PIT, ale również monitorowaniu postępów oraz zaangażowania poszczególnych pracowników w podejmowane działania.

d)możliwość przeniesienia lub odtworzenia: oprócz wytworzenia zaprojektowanego produktu, stanowiącego novuni w działalności Wnioskodawców dążą Oni również do tego, by wytworzone rozwiązania mogły być przez Nich odtwarzane i wykorzystywane również w późniejszym czasie. Jest to skutek nieustannej potrzeby udoskonalania rozwiązań stosowanych w przedsiębiorstwie, wynikającej z uwarunkowania rynku oraz konieczności pozostawania konkurencyjnym. Dlatego też podejmowane prace, jak np. te będące przedmiotem wniosku, są dokumentowane w sposób, który umożliwia późniejsze odtworzenie i zwielokrotnienie wdrożonych rozwiązań.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawców, można stwierdzić, że prowadzona przez Nich działalność spełnia kryteria działalności badawczo-rozwojowej zawarte w Podręczniku Frascati oraz art. 26e ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r, a tym samym mogą oni skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej.

W Państwa ocenie – w odniesieniu do pytania nr 2 – zgodnie z art. 26e ust. 2 ustawy o PIT kwalifikowanymi kosztami działalności badawczo- rozwojowej są:

1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, 0 których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4) odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

5) koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

a)przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b)prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c)odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d)opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Zgodnie z art. 26e ust. 3 ustawy o PIT za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

By uznać wydatki za koszty kwalifikowane, spełnione muszą być następujące przesłanki:

1)wydatek stanowi koszt podatkowy dla podatnika;

2)wydatek nie został zwrócony podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie został odliczony od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym jako koszt kwalifikowany;

3)wydatek nie jest uwzględniany przy kalkulacji dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a lub art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy PIT (przepisy o specjalnej strefie ekonomicznej lub Polskiej Strefie Inwestycji);

4)wydatek ponoszony w ramach badań podstawowych wynika z umowy lub porozumienia z podmiotem, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;

5)koszty kwalifikowane zostały wykazane w zeznaniu rocznym.

W związku z prowadzoną działalnością, która zdaniem Wnioskodawców spełnia kryteria konieczne dla uznania jej za działalność badawczo-rozwojową, Wnioskodawcy ponoszą wydatki na:

1)wynagrodzenie pracowników;

2)materiały i surowce, takie jak:

-stal czarna zimnowalcowana o różnych grubościach: 0,8 mm, 1 mm, 2 mm, 3mm, 4 mm,

-stal ocynkowana – stosowana najczęściej, jako element konstrukcyjny przenoszący ciężar i naprężenie w całości danej konstrukcji,

-stal nierdzewna,

-aluminium – niezbędne do wykończenia wnętrza szaf chłodniczych,

-stal kwasoodporna – niezbędna do produkcji elementów urządzeń, w których przechowywana ma być żywność, taka jak ryby oraz wędliny,

-profile ze stali czarnej, ocynkowanej, nierdzewnej lub kwasoodpornej – wykorzystywane przede wszystkim na potrzeby stworzenia konstrukcji spawanych lub skręcanych,

-profile aluminiowe – wykorzystywane przede wszystkim jako systemy otwierania szyb,

-profile z tworzyw sztucznych – niezbędne co do zasady jako elementy zapobiegające tworzeniu się mostków cieplnych pomiędzy wnętrzem a otoczeniem, stanowiące jednocześnie jako ramy drzwi szklanych,

-szkło hartowane w postaci szyb typu float (pojedynczych) oraz szyb zespolonych,

-elementy układów chłodniczych, w tym przede wszystkim:

g.sprężarki hermetyczne, niskotemperaturowe oraz średniotemperaturowe, sprężarki zasilane prądem przemiennym bądź zasilane na prąd stały, sprężarki inwerterowe o zmiennej prędkości obrotowej,

h.skraplacze lamelkowe bądź stalowe – stosowane przy bardzo małych układach chłodniczych,

i.parowniki lamelkowe – zwiększające powierzchnię wymiany cieplnej,

j.rury miedziane – doprowadzające czynnik chłodniczy do kolejnych elementów układu chłodniczego,

k.Termostaty – zarządzające pracą sprężarki oraz całego układu chłodniczego,

l.inne pomniejsze elementy tj. filtry, odolejacze, zbiorniki, wentylatory, zawory, regulatory wydajności, grzałki, pojemniki skroplin.

-farba proszkowa do pokrywania kolorem elementów urządzenia,

-składniki piany poliuretanowej (…), które zostają zmieszane podczas procesu pionowania urządzenia,

-styropian – służący jako izolacja w starszych typach urządzeń lub jako wypełnienie w nowszych oraz służący do tworzenia styropianowych form, z zamiarem przeprowadzenia testów, np. obiegu powietrza, czy właściwości wentylatorów,

-tarcica i PVC – jako elementy wzmacniające np. do paneli pionowanych,

-płyty MDF – elementy dekoracyjne, widoczne dla użytkownika, wymienne w zależności od wystroju lokalu,

-zawiasy metalowe, lejki i rurki plastikowe, śrubki, wkręty, nakrętki, podkładki, dystanse, odboje, naklejki, folie oraz inne drobne elementy niezbędne w ramach prowadzonych prac oraz takie, które są używane jednostkowo w danym modelu urządzenia.

3. amortyzację środków trwałych, takich jak:

-wykrawarki rewolwerowe (…),

-prasy krawędziowe (…),

- nożyce gilotynowe (…),

-oprogramowanie (…) do pras i wykrawarki,

-agregat do planowania,

-prasa hydrauliczna do pionowania,

-ploter frezujący (…),

-profesjonalny stół spawalniczy,

-drukarka (…),

-oprzyrządowanie laboratoryjne, w tym m. in.: rejestrator danych, czujniki temperatury, pakiety pomiarowe oraz oprogramowanie.

Powyższe wydatki, stanowiące dla Wnioskodawców koszt podatkowy, są niezbędne do podjęcia oraz realizowania prac projektowych oraz wytwórczych w zakresie zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów. Jak Wnioskodawcy wskazali w stanie faktycznym, bez ich poniesienia w ogóle nie byłoby możliwe podjęcie przedmiotowych działań, z czego wynika bezpośredni związek między nimi a pracami rozwojowymi.

Wskazane wydatki nie zostały zwrócone Wnioskodawcom w jakiejkolwiek formie – nie korzystali Oni z pomocy publicznej ani nie uzyskiwali dotacji – a także nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym w zakresie, w jakim chcieliby je uwzględnić w rozliczeniu ulgi badawczo-rozwojowej.

Dodatkowo, działalność Wnioskodawców nie jest prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej ani Polskiej Strefy Inwestycji, więc koszty nie są uwzględniane przy kalkulacji dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a lub art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy PIT.

Zgodnie z art. 24a ust. 1b ustawy o PIT Wnioskodawcy wyodrębniają wskazane koszty, które ich zdaniem stanowią koszty kwalifikowane ponoszone na działalność badawczo-rozwojową, w prowadzonych księgach rachunkowych.

W związku z faktem, że wskazane koszty mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych wyszczególnionym przez Ustawodawcę oraz spełniają postawione w ustawie PIT wymogi dla uznania ich za wydatki kwalifikowane, zdaniem Wnioskodawców, należy uznać je za koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową.

Wobec tego Wnioskodawcy uważają, że koszty te mogą rozliczyć w ramach ulgi badawczo- rozwojowej.

W Państwa ocenie – w odniesieniu do pytania nr 3 – w związku z wejściem w życie ustawy z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych, podmioty zatrudniające przynajmniej jedną osobę powinny utworzyć Pracownicze Plany Kapitałowe. Wiąże się to z faktem, że zarówno podmiot zatrudniający, jak i pracownik, finansują wpłaty podstawowe z własnych środków. Wnioskodawcy zatrudniają pracowników, co obliguje ich do podjęcia działań związanych z utworzeniem PPK. Jako pracodawcy, o ile zatrudnione przez Nich osoby nie złożą deklaracji o rezygnacji z dokonywania wpłat do PPK, będą zobowiązani do wpłacania co miesiąc kwoty w wysokości 1,5% wynagrodzenia pracownika, a w przypadku zadeklarowania wpłaty dodatkowej – w wysokości 2,5% wynagrodzenia pracownika.

Zdaniem Wnioskodawców, zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, takie wpłaty stanowią i będą stanowić przychód dla zatrudnianych przez Nich osób. Z tego względu Wnioskodawcy uważają, że w przypadku uznania prowadzonej przez Nich działalności za działalność badawczo-rozwojową, kwoty wpłacane do PPK będą mogli uznać za koszty kwalifikowane, poniesione w związku z tą działalnością. Poprzez dokonywanie wpłat do PPK, Wnioskodawcy w istocie dokonują wypłat należności na rzecz pracowników wykonujących czynności o charakterze rozwojowym, poprzez uwzględnienie ich jako część wynagrodzenia pracowników. Takie należności mieszczą się w zakresie art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, a co za tym idzie, mogą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT. Podobny pogląd znalazł uznanie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 listopada 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.344.2019.1.MO, w której wskazano, że należy uznać, że wpłata na PPK w części finansowanej przez pracodawcę, jako dodatkowy element wynagrodzenia pracownika wypełnia przesłankę do jej kwalifikacji do kosztów kwalifikowanych działalności B+R, jako należność z tytułu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

Wobec tego Wnioskodawcy uważają, że koszty te mogą rozliczyć w ramach ulgi badawczo- rozwojowej.

W Państwa ocenie – w odniesieniu do pytania nr 5 – w związku ze zmianą sposobu rozliczania ulgi B+R w 2022 roku, Ustawodawca w artykule 26e. ust. 7 ustawy o PIT ustanowił limit odliczenia kosztów kwalifikowanych dla podatników nieposiadających statusu centrum badawczo-rozwojowego. Wnioskodawcy, zadając pytanie nr 5, nawiązują do kosztów związanych z wynagrodzeniem pracowników od 1 stycznia 2022 roku, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz 1a tego samego artykułu. Jako iż w stanie faktycznym wniosku Wnioskodawcy uzasadnili konieczność poniesienia wydatków na wynagrodzenie zatrudnianych osób w prowadzonej działalności, nie widzą Oni przeciwwskazań, aby zastosować możliwość odliczenia 200% od przychodu tychże kosztów, jednak aby mieć pewność, zwrócili się Oni do Organu z postawionym pytaniem.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest:

-nieprawidłowe –w części dotyczącej kwalifikacji wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy oraz za urlopy wypoczynkowe oraz składek od tych należności do kosztów kwalifikowanych,

-prawidłowe – w pozostałej części.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

W myśl art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w stanie prawnym obowiązującym do 30 września 2018 r.:

W myśl art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w stanie prawnym obowiązującym do 30 września 2018 r.:

Ustawa z dnia 3 lipca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r. poz. 1669) znowelizowała definicję badań naukowych oraz prac rozwojowych zawartą w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tą ustawą – nowelizacja tych pojęć weszła w życie 1 października 2018 r.

I tak, stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r.:

Zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w stanie prawnym obowiązującym od 1 października 2018 r.:

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2023 r. poz. 742 ze zm.):

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt Państwa sprawy, wyraźnie podkreślam, że w celu stwierdzenia, czy prowadzą Państwo działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podmiotu, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podmiotu lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u tego podmiotu.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podmiot stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z tego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu, przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podmiot podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podmiot zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe, badania stosowane i badania przemysłowe zdefiniowane w art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zwracam uwagę na wyłączenie zawarte w art. 5a pkt 40 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podmiotu, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z Podręcznika Frascati wynika, że:

Tymczasem z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wynika, że są Państwo wspólnikami spółki jawnej (dalej: Spółka), której działalność w przeważającej części dotyczy produkcji szeroko rozumianych przemysłowych urządzeń chłodniczych oraz wytwarzania autorskich oprogramowań mających na celu usprawnienie oraz uwydatnienie podejmowanych prac i opracowywanie postępowych technologii produkcyjnych. W przypadku opracowywania przez Państwa prototypowych maszyn chłodzących oraz programów komputerowych dochodzi zarówno do zwiększenia zasobów wiedzy, jak i do ich wykorzystywania. Wykorzystywanie zasobów wiedzy przejawia się na każdym etapie prowadzonych prac. Państwa działalność była/jest/będzie oparta na oryginalnych koncepcjach oraz nie polega na rutynowych, odtwórczych działaniach. Zarówno w przypadku tworzenia programów, jak i prototypów powstają koncepcje oraz pomysły, a zadaniem osób zaangażowanych w dany projekt jest wybór najlepszego rozwiązania, które każdorazowo jest inne, gdyż wynika z założeń, które program powinien spełniać. Tym samym wyklucza to rutynowość. Produkty i procesy w znacznym stopniu odróżniają się od dotychczas funkcjonujących w ofercie albo w ogóle w praktyce gospodarczej. Opisana we wniosku działalność była/jest/będzie ukierunkowana na nowe odkrycia. Działalność ta była/jest/będzie oparta na oryginalnych koncepcjach i hipotezach oraz nie polega na rutynowych, odtwórczych działaniach. Działalność, o której mowa we wniosku, była/jest/będzie zaplanowana formalnie i uwzględniona w budżecie, działalność jest zaplanowana i metodyczna. Każde realizowane przedsięwzięcie obarczone jest ryzykiem niepowodzenia. Prace są zaplanowane, a każdy produkt czy oprogramowanie wymaga wcześniejszego zaprojektowania. W zakres wniosku wchodzi działalność w obszarze opracowywania prototypów maszyn chłodzących oraz projektów programistycznych, w wyniku których powstają programy komputerowe.

Z opisu sprawy wynika więc, że Państwa działalność dotycząca produkcji szeroko rozumianych przemysłowych urządzeń chłodniczych oraz wytwarzania autorskich oprogramowań mających na celu usprawnienie oraz uwydatnienie podejmowanych prac i opracowywanie postępowych technologii produkcyjnych ma charakter innowacyjny i twórczy oraz jest podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania takich zasobów do tworzenia nowych zastosowań. To oznacza, że ta działalność spełnia przesłanki definicji działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując - podejmowana przez Państwa działalność dotycząca produkcji szeroko rozumianych przemysłowych urządzeń chłodniczych oraz wytwarzania autorskich oprogramowań mających na celu usprawnienie oraz uwydatnienie podejmowanych prac i opracowywanie postępowych technologii produkcyjnych mieści się w definicji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 26e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 26e ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Aby stwierdzić, czy przysługuje Państwu prawo do skorzystania z odliczenia w ramach tzw. ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezbędna jest ocena, czy spełnione są pozostałe warunki niezbędne do skorzystania z tego zwolnienia, w tym czy koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 26e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z kolei stosownie do art. 26e ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych –  w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. do 31 grudnia 2018 r.:

Natomiast zgodnie z art. 26e ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych –  w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r.

Natomiast w myśl art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 30 kwietnia 2018 r., który został zmieniony na podstawie art. 27 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo przedsiębiorców oraz inne ustawy dotyczące działalności gospodarczej (Dz. U. 2018 r. poz. 650):

Jednocześnie na podstawie art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Zgodnie natomiast z art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Natomiast zgodnie z art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych –  w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

W myśl art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie powyższych przepisów stwierdzam, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób fizycznych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym, powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1)podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2)koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

3)koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2, 2a i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

4)podatnik nie uwzględnił kosztów kwalifikowanych w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie przepisów art. 21 ust. 1 pkt 63a lub pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

5)w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

6)podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

7)kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych,

8)koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały przez niego odliczone od podstawy obliczenia podatku.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że:

1)nie korzystają ze zwolnień od podatku, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a oraz 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

2)wydatki opisane we wniosku stanowią koszty uzyskania przychodów w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej,

3)wydatki nie zostały Państwu zwrócone w jakiejkolwiek formie,

4)koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową nie zostały przez Państwa odliczone od podstawy obliczenia podatku,

5)dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych Spółka prowadzi księgi rachunkowe,

6)w księgach rachunkowych, o których mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Spółka wyodrębnia koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Powyższe oznacza, że zostały spełnione przesłanki do zastosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

Do rozpatrzenia pozostaje kwestia uznania ponoszonych przez Państwa w związku z działalnością badawczo-rozwojową opisanych we wniosku wydatków za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu – każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika podlega indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Jednocześnie art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera zamknięty katalog wydatków, których podatnik nie może zaliczyć do kosztów pomniejszających przychody nawet wówczas, gdy mają one związek z prowadzoną przez niego działalnością i zostały poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Z wniosku wynika, że w związku z działalnością badawczo-rozwojową ponoszą Państwo koszty zatrudnienia pracowników oraz składki na ubezpieczenia społeczne od wynagrodzeń w części finansowanej przez Państwa jako płatnika.

Kwestia dotycząca możliwości zaliczenia wynagrodzeń pracowników (tj. osób zatrudnionych na umowy o pracę) do kosztów kwalifikowanych została uregulowana w cytowanym wyżej art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie natomiast do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Należności ze stosunku pracy mogą być uznane za koszty kwalifikowane tylko w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Przez „ogólny czas pracy pracownika w danym miesiącu” należy rozumieć wyłącznie czas faktycznie przepracowany. Zwracam uwagę, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego. Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika, tj. wynagrodzeń za czas urlopu, wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem oraz wynagrodzenie za inne zwolnienia od pracy. Takie rozumienie przepisu prowadzi do sytuacji, w której każdy składnik wynagrodzenia pracownika, uzyskującego należności z tego tytułu, musi być przeanalizowany pod kątem tego, czy może być uznany za koszt kwalifikowany.

Zwracam też uwagę, że istotne jest, aby pracownicy (tj. osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę) faktycznie wykonywali zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Nie wystarczy zatem, że umowa o pracę bądź inny dokument potwierdza, że w zakresie kompetencji pracownika znajduje się wykonywanie czynności stanowiących realizację działalności badawczo-rozwojowej, pracownik ten musi też faktycznie uczestniczyć w tych pracach. Tylko wówczas ich wynagrodzenia obejmujące ww. koszty pracownicze będą mogły stanowić dla Państwa koszt kwalifikowany w całości.

W sytuacji jednak, gdy pracownicy wykonują obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadne jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzeń wypłaconych pracownikom, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Podkreślam, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Można zatem przyjąć, że podatnik korzystający z ulgi – dla celów dowodowych – winien prowadzić ewidencję czasu pracy poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową.

W sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas to wynagrodzenie nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem koszty pracownicze oraz składki na ubezpieczenia społeczne finansowane przez Państwa mogą być uznane za koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Tym samym – nie można podzielić Państwa poglądu, że wszystkie koszty pracownicze ponoszone w związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową spełniają przesłanki kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, w Państwa sprawie, nie będą podlegać kwoty wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy oraz wynagrodzenia za urlopy wypoczynkowe oraz składki od tych należności.

Choć te składniki wynagrodzenia stanowią należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to z uwagi na fakt, że otrzymujący te wynagrodzenia pracownicy, przebywając na urlopie lub zwolnieniu lekarskim, nie będą wykonywać/nie będą realizować na rzecz Spółki w tym okresie prac badawczo-rozwojowych, nie mogą zostać uznane za koszt kwalifikowany możliwy do odliczenia w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową, na zasadach określonych w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast stwierdzam, że pozostałe wydatki poniesione przez Spółkę na wynagrodzenia i koszty składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, na rzecz pracowników zaangażowanych w realizację prac badawczo-rozwojowych, które stanowią należności tych pracowników, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą Państwo zaliczyć do kosztów kwalifikowanych, zgodnie z dyspozycją wskazaną w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania, w ramach przysługującego limitu – jednak wyłącznie w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu (tj. w części dotyczącej prac/zadań faktycznie realizowanych przez pracowników w ramach prac badawczo-rozwojowych).

Reasumując – wydatki poniesione na wynagrodzenia pracowników oraz sfinansowane przez Spółkę składki z tego tytułu w części, w jakiej w danym miesiącu wykonują oni czynności w ramach działalności badawczo-rozwojowej, mogą Państwo zaliczyć do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 26 ust. 1 w zw. z art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej nie będą podlegać kwoty wynagrodzeń pracowników za czas niezdolności do pracy oraz wynagrodzeń za urlopy wypoczynkowe oraz składki od tych należności.

Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości odnośnie do uznania jako koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatków na nabycie materiałów i surowców związanych z prowadzonymi pracami badawczo-rozwojowymi, stwierdzam, co następuje.

W myśl powołanego wyżej art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zwracam uwagę, że w tym przepisie ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach omawianej ustawy podatkowej, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji tego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi badawczo-rozwojowej należy posłużyć się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei, w zakresie interpretacji pojęcia „materiały” należy odwołać się do interpretacji tego pojęcia funkcjonującego na gruncie przepisów ustawy z dnia z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.).

W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości:

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług, czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.

Konstrukcja art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z poczynionymi powyżej uwagami, pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych kosztów wszelkich materiałów i surowców, których definicje słownikowe przytoczono powyżej, stanowiących koszty uzyskania przychodów, niezbędnych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli bez takich elementów niemożliwe będzie jej prowadzenie. Innymi słowy – kosztami kwalifikowanymi są wydatki na surowce i materiały, bez których niemożliwe jest nie tylko prowadzenie samych badań, wdrażania różnych procesów w ramach działalności badawczo-rozwojowych, ale również, bez których niemożliwym byłoby wprowadzenie i wykorzystanie odpowiednich narzędzi i oprzyrządowania dla prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że w ramach podejmowanej przez Państwa działalności badawczo-rozwojową jako materiały i surowce wykorzystują Państwo:

-stal czarną zimnowalcowaną o różnych grubościach: 0,8 mm, 1 mm, 2 mm, 3mm, 4 mm,

-stal ocynkowaną – stosowaną najczęściej, jako element konstrukcyjny przenoszący ciężar i naprężenie w całości danej konstrukcji,

-stal nierdzewną,

-aluminium – niezbędne do wykończenia wnętrza szaf chłodniczych,

-stal kwasoodporną – niezbędną do produkcji elementów urządzeń, w których przechowywana ma być żywność, taka jak ryby oraz wędliny,

-profile ze stali czarnej, ocynkowanej, nierdzewnej lub kwasoodpornej – wykorzystywane przede wszystkim na potrzeby stworzenia konstrukcji spawanych lub skręcanych,

-profile aluminiowe – wykorzystywane przede wszystkim jako systemy otwierania szyb,

-profile z tworzyw sztucznych – niezbędne co do zasady jako elementy zapobiegające tworzeniu się mostków cieplnych pomiędzy wnętrzem a otoczeniem, stanowiące jednocześnie jako ramy drzwi szklanych,

-szkło hartowane w postaci szyb typu float (pojedynczych) oraz szyb zespolonych,

-elementy układów chłodniczych, w tym przede wszystkim: sprężarki hermetyczne, niskotemperaturowe oraz średniotemperaturowe, sprężarki zasilane prądem przemiennym, bądź zasilane na prąd stały, sprężarki inwerterowe o zmiennej prędkości obrotowej, skraplacze lamelkowe bądź stalowe – stosowane przy bardzo małych układach chłodniczych, parowniki lamelkowe – zwiększające powierzchnię wymiany cieplnej, rury miedziane – doprowadzające czynnik chłodniczy do kolejnych elementów układu chłodniczego, Termostaty – zarządzające pracą sprężarki oraz całego układu chłodniczego, inne pomniejsze elementy, tj. filtry, odolejacze, zbiorniki, wentylatory, zawory, regulatory wydajności, grzałki, pojemniki skroplin,

-farbę proszkową do pokrywania kolorem elementów urządzenia,

-składniki piany poliuretanowej (…), które zostają zmieszane podczas procesu planowania urządzenia

-styropian – służący jako izolacja w starszych typach urządzeń lub jako wypełnienie w nowszych oraz służący do tworzenia styropianowych form, z zamiarem przeprowadzenia testów, np. obiegu powietrza, czy właściwości wentylatorów,

-tarcicę i PVC – jako elementy wzmacniające np. do paneli planowanych,

-płyty MDF – elementy dekoracyjne, widoczne dla użytkownika, wymienne w zależności od wystroju lokalu,

-zawiasy metalowe, lejki i rurki plastikowe, śrubki, wkręty, nakrętki, podkładki, dystanse, odboje, naklejki, folie oraz inne drobne elementy niezbędne w ramach prowadzonych prac oraz takie, które są używane jednostkowo w danym modelu urządzenia.

Ponadto, jak Państwo wyjaśnili we wniosku, nabywanie niezbędnych do produkcji prototypowych urządzeń materiałów i surowców to nieodłączny element prowadzenia działalności twórczej Spółki.

Reasumując – wydatki na materiały i surowce opisane we wniosku mogą Państwo zaliczyć do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 26e ust. 1 w zw. z ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w celu skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e tej ustawy.

Kolejną kwestią Państwa wątpliwości odnośnie do kosztów kwalifikowanych są odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej przez Państwa działalności wskazuję na przepis art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Choć ustawodawca nie użył w tym przepisie sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

To sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w całości stanowią koszt kwalifikowany, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast w sytuacji, gdy takie składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, działalności podstawowej niezwiązanej z działalnością badawczo-rozwojową, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że na potrzeby podejmowanej działalności badawczo-rozwojowej wykorzystują Państwo następujące środki trwałe i wartości niematerialne i prawne:

-wykrawarki rewolwerowe (…) – służą do wykrawania elementów stalowych z arkuszy blachy oraz do wykonywania przetłoczeń i gwintowania otworów;

-prasy krawędziowe (…) – służą do wytwarzania przestrzennych elementów poprzez zaginanie płaskich elementów stalowych i plastikowych;

- nożyce gilotynowe (…) – pozwalają na cięcie arkuszy stalowych na mniejsze fragmenty;

-oprogramowanie (…) do pras i wykrawarek – za jego pomocą tworzone są ścieżki, procedury i symulacje wykonania elementów stalowych;

-agregat do planowania – służy do wypełniania pianą poliuretanową fragmentów urządzeń;

-prasa hydrauliczna do planowania, wewnątrz której umieszczane są w formach fragmenty pianowane podczas rozprężania składników piany poliuretanowej;

-ploter frezujący (…) – służy do cięcia oraz frezowania płyt MDF oraz tworzyw sztucznych;

-profesjonalny stół spawalniczy – dzięki niemu są Państwo w stanie wytwarzać urządzenia z rozwiązaniami spawalniczymi;

-drukarka (…) – służy przede wszystkim wytwarzaniu prototypowych elementów z tworzyw sztucznych do nowych urządzeń;

-oprzyrządowanie laboratoryjne, w tym m.in.: rejestrator danych, czujniki temperatury, pakiety pomiarowe oraz oprogramowanie – razem pozwalają przeprowadzać badania nowych urządzeń pod względem utrzymywania temperatury i zużycia energii elektrycznej.

Środki trwałe mogą być wykorzystywane zarówno do działalności badawczo-rozwojowej oraz do działalności rutynowej, schematycznej. Czas pracy środka trwałego nad działalnością, która Państwa zdaniem może być działalnością badawczo-rozwojową, jest jednak dokumentowana w ewidencji prowadzonej na potrzeby rozliczenia ulgi.

Skoro więc środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne wskazane w opisie sprawy są wykorzystywane w Spółce w działalności badawczo-rozwojowej, to odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych stanowią – w części, w jakiej są wykorzystywane na potrzeby tej działalności – koszty kwalifikowane na podstawie art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym – w tej sytuacji winna być prowadzona odrębna (od ewidencji czasu pracy pracowników) ewidencja każdego środka trwałego oraz każdej wartości niematerialnej i prawnej, która wykaże czas pracy tego środka trwałego/tej wartości niematerialnej i prawnej służący działalności badawczo-rozwojowej.

Reasumując – odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych do prowadzonej przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej mogą stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 1 w zw. z ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w celu skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e tej ustawy.

Z wniosku wynika, że w ramach ulgi badawczo-rozwojowej planują Państwo także zaliczyć do kosztów kwalifikowanych wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe na rzecz pracowników wykonujących czynności w ramach prac badawczo-rozwojowych.

W tym miejscu wskazuję, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 46, dalej: ustawa PPK):

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 18 lit. a ustawy PPK:

Natomiast, w myśl art. 2 ust. 1 pkt 21 lit. a tej ustawy PPK:

W myśl art. 27 ust. 9 ustawy PPK:

Na podstawie powyższego stwierdzam, że wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe w części finansowanej przez pracodawcę, jako dodatkowy element wynagrodzenia pracownika, wypełnia przesłankę do ich kwalifikacji do kosztów kwalifikowanych działalności badawczo-rozwojowej na podstawie art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując – wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe w części finansowanej przez Spółkę stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Państwa wątpliwości budzi również kwestia, czy w przypadku zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wydatków związanych z wynagrodzeniem pracowników mogą Państwo zastosować limit 200% odliczenia kosztów, o którym mowa w art. 26e ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od 1 stycznia 2022 roku.

Stosownie do art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zauważam, że – jak Państwo wskazali – nie są Państwo podatnikiem posiadającym status centrum badawczo-rozwojowego. Nie są Państwo zatem podatnikiem, o którym mowa w art. 26e ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym nie mają do Państwa zastosowania limity wskazane w art. 26e ust. 7 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tylko limity wskazane ust. 3 tego przepisu.

Dlatego mogą Państwo odliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej 200% kosztów wynagrodzeń pracowników ponoszonych przez Państwa na działalność badawczo-rozwojową – jako kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – zgodnie z art. 26e ust. 7 pkt 3 tej ustawy.

Resumując – w odniesieniu do kosztów wynagrodzeń pracowników ponoszonych przez Państwa na działalność badawczo-rozwojową jako kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – mogą Państwo zastosować limit 200% odliczenia, o którym mowa w art. 26e ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie przedstawionych odpowiedzi na Państwa pytania wskazuję, że mają Państwo prawo skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ta interpretacja dotyczy pytań nr 1-3 i nr 5. Natomiast wniosek w zakresie pytania nr 4 został rozpatrzony odrębnym pismem.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

 (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).