Interpretacja indywidualna z dnia 29 czerwca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDWP.4011.16.2023.3.PP

Możliwość kwalifikacji wydatków na własne cele mieszkaniowe.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest:

• nieprawidłowe w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego w odniesieniu do pożyczki rodzinnej,
• prawidłowe w pozostałym zakresie

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 kwietnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 maja 2023 r. (data wpływu 10 maja 2023 r.) oraz 12 czerwca 2023 r. (data wpływu 12 czerwca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

W dniu 15 października 2021 roku podpisał Pan umowę przedwstępną sprzedaży swojego domu w (…) (na kwotę 870.000 złotych). W dniu 18 października 2021 roku podpisał Pan z żoną umowę wstępną na zakup nowego domu w (…) (na kwotę 750.000 złotych). Tego samego dnia za pomocą umowy pożyczki rodzinnej pożyczył Pan od rodziców 400.000 złotych na pokrycie kosztów związanych z zakupem domu i materiałów na remont domu. W dniu 28 grudnia 2021 roku podpisał Pan z żoną akt zakupu domu w (…). W dniu 13 stycznia 2022 roku podpisał Pan akt sprzedaży domu w (…). W dniu 27 stycznia 2022 roku oddał Pan rodzicom pożyczkę rodzinną.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że nabycie sprzedawanej nieruchomości nastąpiło na podstawie kupna 30 sierpnia 2019 roku. Akt notarialny (…). Kwota zadatku, który Pan otrzymał to 43.500 zł i był on przeznaczony na zakup nieruchomości/remont. Zakup domu był finansowany w następujący sposób: 18 października 2021 r. pożyczka od rodziców 400 000 złotych (na finansowanie zakupu nowego domu oraz remontu), 10 października 2021 roku zaliczka na poczet zakupu 200 000 złotych - dla sprzedającego.

W dniu 29 grudnia 2021 r. został zaciągnięty kredyt na nieruchomość 550 000 złotych, dla sprzedającego, 27 stycznia 2022 roku spłata pożyczki od rodziców 400 000 złotych (po otrzymaniu pieniędzy ze sprzedaży domu w (…)). Zakupione materiały (faktury) po 18 października dotyczą domu w (…).

Ponadto w zakupionym domu realizuje Pan własne cele mieszkaniowe. Przeprowadził się Pan do (…), aby Pana córka miała więcej przestrzeni i mogła więcej czasu spędzać na dworzu. Tutaj też jest Pan zameldowany.

Ponadto wskazał Pan, że 18 października 2021 roku nastąpiło podpisanie przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości. W dniu 19 października 2021 roku nastąpił przelew 200 000 złotych na konto sprzedającego - środki z pożyczki rodzinnej. W dniu 29 grudnia 2021 roku dokonał Pan przelewu 550 000 złotych na konto sprzedającego - środki z kredytu.

Wyjaśnił Pan również, że przekazana zaliczka w wysokości 200 000 złotych, o której jest mowa we wniosku - był to zadatek wysokości 200 000 złotych na konto sprzedającego na rzecz przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości.

Pytanie

Czy może Pan zaliczyć kupno domu /pożyczkę rodzinną/zakupione materiały na poczet dochodu zwolnionego z podatku w PIT-39 pole 25?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem przyszłe środki ze sprzedaży nieruchomości zostały wykorzystane na nowe cele mieszkaniowe, a sposobem na to był zakup domu oraz skorzystanie z pożyczki rodzinnej, tym samym kwota ze sprzedaży domu w (…) powinna być ujęta jako kwota do rozliczenia PIT-39.

Ponadto na potrzeby złożonego PIT-39 ze sprzedaży nieruchomości w (…) (akt sprzedaży z 13 stycznia 2022 roku) chciałby Pan zaliczyć faktury wystawione od dnia 18 października oraz akt notarialny na nieruchomość w (…) (akt zakupu z dnia 28 grudnia 2021 roku).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. 2022 r. poz. 2647 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z jego treścią:

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla określenia jego skutków podatkowych istotne jest zatem ustalenie daty nabycia nieruchomości lub praw.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że nabył Pan nieruchomość w 2019 roku. Zatem sprzedaż w 2022 r . tej nieruchomości przed upływem 5 pełnych lat podatkowych, stanowi dla Pan źródło przychodu podlegające opodatkowaniu według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 30e ust. 1 cytowanej ustawy:

W myśl art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z treści przepisu art. 19 ust. 1 ww. ustawy wynika, że:

W myśl art. 30e ust. 4 przywołanej ustawy:

Na mocy art. 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 30e ust. 6 ww. ustawy:

Art. 30e ust. 7 ww. ustawy stanowi, że:

Stosownie natomiast do art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

W myśl art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 21 ust. 26 ww. ustawy:

W myśl art. 21 ust. 30 ww. ustawy:

Ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

W tym miejscu wskazać należy, że z istoty rozwiązania zawartego w zacytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie w wyznaczonym terminie środków uzyskanych ze zbycia nieruchomości na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe.

Przy czym podkreślić należy, że w ww. przepisie ustawodawca wskazał, że przychód z odpłatnego zbycia ma zostać wydatkowany na „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania ww. zwolnienia i dopisując ten przymiotnik przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Zatem samo poniesienie wydatku nie świadczy jeszcze o tym, że zostanie spełniona przesłanka uprawniająca do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza - według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie - że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”.

Ustawodawca wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe, a te realizowane są w dłuższym okresie czasu. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy, tj. wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją, jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy – zaspokojenie jego niezaspokojonych celów mieszkaniowych.

W świetle takiego wyjaśnienia nie zaspokaja swoich własnych potrzeb mieszkaniowych osoba, która posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu, remontu w celu późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem lub dla realizacji potrzeb mieszkaniowych innych osób, np. dzieci czy innych członków rodziny.

Idąc dalej, istotne jest również, że w celu skorzystania z ulgi mieszkaniowej w okresie trzech lat od odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego podatnik musi definitywnie nabyć nową nieruchomość lub prawo majątkowe, tj. musi nastąpić przeniesienie własności nieruchomości na podatnika.

Wszystkie przesłanki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mają być przez podatnika spełnione łącznie, jeśli chce korzystać ze zwolnienia regulowanego tym przepisem. Elementarna przesłanka dotyczy zaś pochodzenia środków, z których ponoszone mają być wydatki na własne cele mieszkaniowe podatnika. Ważne jest zachowanie takiej chronologii zdarzeń, żeby wydatkowanie miało miejsce po otrzymaniu środków pieniężnych z tytułu umowy sprzedaży nieruchomości. Wydatkowanie musi nastąpić ze środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości, a nie z innych środków. Istotnym jest więc, czy w momencie dokonywania wydatków na własne cele mieszkaniowe podatnik posiada środki finansowe uzyskane z tytułu umowy sprzedaży konkretnej nieruchomości lub prawa majątkowego.

Kolejność nabycia i zbycia nieruchomości nie jest konieczną przesłanką uprawniającą do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze zbycia nieruchomości na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotne jest, żeby wydatkowanie miało miejsce po otrzymaniu środków pieniężnych z tytułu umowy sprzedaży nieruchomości. Wydatkowanie musi nastąpić ze środków pieniężnych uzyskanych z tej sprzedaży.

Odnosząc się do wydatków poniesionych na remont domu położonego w (…) podkreślenia wymaga kwestia, że ustawodawca przewidując zwolnienie zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy w sposób niebudzący wątpliwość podkreślił, że zwolnieniu podlegać będą tylko takie środki, które wydatkowane zostaną na „własne cele mieszkaniowe” a nie jakiekolwiek cele mieszkaniowe. Przy czym „własne cele mieszkaniowe” w takim przypadku należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Realizacja własnych celów mieszkaniowych winna polegać na tym, że w przypadku budowy, rozbudowy, nadbudowy, przebudowy lub remontu własnego budynku mieszkalnego to w tym budynku podatnik faktycznie winien takie cele realizować czyli w nim mieszkać.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje „remontu”. Dla wyjaśnienia tego pojęcia, należy odnieść się do jego znaczenia funkcjonującego w języku powszechnym. I tak, „remont” to „doprowadzenie jakiegoś budynku lub urządzenia do stanu używalności; naprawa, odnawianie (czegoś)”. Synonimami tego pojęcia są m.in. „naprawa, przebudowa, odrestaurowanie, modernizacja”.

Pojęcie remontu zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2023 r., poz. 682, z późn. zm.) jako „wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym”.

Niemniej jednak, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odwołuje się do tego przepisu. Tym samym, definicja „remontu” funkcjonująca na gruncie Prawa budowlanego nie może być wprost przenoszona na grunt omawianej ustawy podatkowej. Może być natomiast uwzględniona jako jeden z elementów służących ustaleniu znaczenia pojęcia „remontu” dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

Za „remont” budynku mieszkalnego, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy więc uznać prace dotyczące tego budynku jako nieruchomości i jej części składowych (tj. wszystkiego, co nie może być odłączone od budynku bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego), służące utrzymaniu budynku we właściwym stanie, doprowadzeniu go do pożądanej zdolności użytkowej, modernizacji jego elementów składowych. „Remontem” w rozumieniu omawianego przepisu jest również tzw. wykończenie budynku mieszkalnego, a więc prace służące doprowadzeniu do zdolności użytkowej nowo wybudowanego budynku mieszkalnego. W każdym przypadku remont dotyczy „materii” budynku mieszkalnego, a więc jego ścian, podłóg, sufitu, okien, drzwi, wyposażenia technicznego takiego jak instalacje: wodna, kanalizacyjna, elektryczna, grzewcza, gazowa bądź innych elementów trwale połączonych konstrukcyjnie z elementami budowlanymi budynku.

Zatem wydatki, które poniósł Pan na zakup domu oraz remont, mogą zostać zakwalifikowane jako wydatki na własne cele mieszkaniowe.

W powyższym zakresie Pana stanowisko jest prawidłowe.

Natomiast odnosząc się do kwestii spłaty pożyczki rodzinnej należy wyjaśnić, że treść przywołanego przepisu art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wskazuje, że pożyczka powinna zostać zaciągnięta w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej. Zatem rodzaj instytucji, w której pożyczka była zaciągnięta ma istotne znaczenie, nie mniejsze od innego warunku, jakim jest cel pożyczki, na który została ona zaciągnięta. Skoro pożyczka nie została udzielona ani przez bank ani spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową, to nie został spełniony jeden z warunków uprawniających do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia.

Jak już wyżej wspomniano art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych precyzuje, że podstawą obliczenia podatku ze sprzedaży lokalu mieszkalnego jest dochód, czyli różnica pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d. Zwolnieniu podatkowemu podlega dochód, jednak w takiej proporcji, w jakiej przychód ze sprzedaży uzyskany przez Pana zostanie przeznaczony (nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) na własny cel mieszkaniowy określony w ustawie.

W powyższym zakresie Pana stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi rozstrzygnięcie tylko i wyłącznie w zakresie sprawy objętej zapytaniem. A zatem, nie odnosi się do innych kwestii zawartych w opisie sprawy, tj. kwestii wydatków poniesionych na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. 2022 r. poz. 2651 ze zm.).