Interpretacja indywidualna z dnia 27 czerwca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-1.4011.427.2023.3.MS2

W zakresie uznania przedmiotu aportu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i w związku z tym powstania przychodu podlegającego zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 PIT.

 Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 kwietnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 11 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania przedmiotu aportu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu w art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym powstania przychodu podlegającego zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 czerwca 2023 r. (data wpływu 15 czerwca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pan osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą jako czynny podatnik VAT. Prowadzi Pan księgowość w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Pana działalność gospodarcza koncentruje się wokół doradztwa gospodarczego oznaczonego w Polskiej Klasyfikacji Działalności kodem 70.22.Z (tj. pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania).

Aktualnie, rozwija Pan nowy segment działalności gospodarczej, który koncentruje się wokół inwestycji w papiery wartościowe i inne wybrane projekty biznesowe („Działalność Inwestycyjna”). Dokonywane inwestycje wymagają od Pana przeprowadzania kompleksowych procesów, obejmujących w szczególności:

i. (wyszukiwanie i selekcję potencjalnych przedsięwzięć;

ii.podejmowanie decyzji o dokonaniu inwestycji, tj. zaangażowaniu kapitałowym w dane przedsięwzięcie; oraz

iii.decyzji o wyjściu z danej inwestycji.

W związku z planowanym rozwojem Działalności Inwestycyjnej nabył Pan ogół praw i obowiązków komandytariusza w spółce posiadającej status alternatywnej spółki inwestycyjnej, tj. (…) Spółka Akcyjna Alternatywna Spółka Inwestycyjna 1 Spółka Komandytowa („ASI”). Za pośrednictwem ASI planuje Pan w przyszłości prowadzić Działalność Inwestycyjną. Obecnie, zamierza Pan wyodrębnić z prowadzonej indywidualnej działalności gospodarczej zespół składników majątkowych i niemajątkowych związanych z Działalnością Inwestycyjną i wnieść go w drodze wkładu niepieniężnego do ASI. Po dokonaniu aportu nie zamierza Pan już wykonywać Działalności Inwestycyjnej w inny sposób niż za pośrednictwem ASI. Pana plany związane z przeniesieniem Działalności Inwestycyjnej do ASI powstały w związku z faktem, że dokonuje Pan coraz większej ilości inwestycji, które zaczynają stanowić istotną część prowadzonej działalności gospodarczej. Celem planowanego aportu ma być w szczególności konsolidacja Działalności Inwestycyjnej w dedykowanym ku jej prowadzeniu podmiocie. To z kolei ma pozwolić na zwiększenie zdolności do realizacji nowych przedsięwzięć, usprawnienie organizacji pracy, a także wykreowanie wizerunku przedsiębiorstwa prowadzącego profesjonalną działalność inwestycyjną wśród obecnych i przyszłych Pana partnerów biznesowych.

Wniesiony do ASI zespół składników majątkowych i niemajątkowych będzie w szczególności obejmował:

1.ogół praw i obowiązków (wraz z zobowiązaniami) z umowy o wspólnej inwestycji z dnia 6 grudnia 2021 r., której przedmiotem jest zapewnienie przez Pana Finansowania na rzecz A. sp. z o.o. w zamian za co jest Pan uprawniony do z góry określonego wynagrodzenia;

2.6,99% udziałów w kapitale spółki B. sp. z o.o.;

3.0,48% udziałów w kapitale spółki C. sp. z o.o.;

4.1, 58% praw do udziału w zysku funduszu D.

5.środki finansowe przypisane do Działalności Inwestycyjnej;

6.należności i zobowiązania związane z Działalnością Inwestycyjną, tj. umowy z dostawcami oprogramowania, serwisów informacyjnych lub usług wykorzystywanych przez Pana wyłącznie lub w przeważającej mierze w ramach prowadzenia Działalności Inwestycyjnej (np. umowa obejmująca doradztwo prawne przy prowadzeniu procesów inwestycyjnych); oraz

7.księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej („Pion Inwestycyjny”).

Po wniesieniu Pionu Inwestycyjnego ASI będzie kontynuowała Pana Działalność Inwestycyjną. Czynności związane z podejmowaniem decyzji co do poszczególnych przedsięwzięć będą podejmowane przez ASI, w oparciu ojej politykę inwestycyjną. Na dzień aportu opisany wyżej zespół składników majątkowych i niemajątkowych nie będzie wyodrębniony z jednoosobowej działalności gospodarczej w sposób formalno-prawny, aczkolwiek możliwe będzie przypisanie określonych umów, zdarzeń gospodarczych oraz dokumentów do tego zespołu. Ponadto, na dzień aportu, na podstawie prowadzonej ewidencji finansowo-księgowej będzie możliwe zidentyfikowanie związanych z funkcjonowaniem Pionu Inwestycyjnego: przychodów, kosztów, aktywów oraz zobowiązań. Jednocześnie, ASI przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład Pionu Inwestycyjnego w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych. Co więcej, ASI posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i jest polskim rezydentem podatkowym.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Będący przedmiotem aportu zespół składników majątkowych i niemajątkowych będzie posiadał potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Nabywca (ASI) będzie mógł faktycznie kontynuować Działalność Inwestycyjną prowadzoną dotychczas przez Pana w niezmienionym zakresie wyłącznie w oparciu o nabyte od Pana składniki majątkowe i niemajątkowe, bez konieczności angażowania dodatkowych składników majątkowych nieobjętych aportem lub podejmowania dodatkowych działań. Aport składników majątkowych i niemajątkowych nie będzie wiązać się z przejściem zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę” w rozumieniu art. 231 ust. 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy. W skład przekazywanego aportem Pionu Inwestycyjnego nie będą wchodzić nieruchomości. W skład przekazywanego aportem Pionu Inwestycyjnego nie będą wchodzić środki trwałe. Niemniej, Pion Inwestycyjny może obejmować sprzęt biurowy, jaki jest potrzebny do prowadzenia działalności inwestycyjnej (tj. komputer, drukarka i skaner). W następstwie dokonanego aportu jednoosobowa działalność gospodarcza nie zostanie zlikwidowana. Celem wniesienia Pionu Inwestycyjnego do ASI jest dalszy rozwój przez Pana działalności inwestycyjnej. Należy wskazać, że prowadzenie działalności inwestycyjnej za pośrednictwem ASI umożliwi także pozyskiwanie kapitału także od innych inwestorów niż Pan. To z kolei, pozwoli na zgromadzenie środków, które dadzą Panu możliwość zaangażowania w nowe, większe przedsięwzięcia gospodarcze.

W konsekwencji wniesienie aportu nastąpi z uzasadnionych przyczyn gospodarczych, a głównym lub jednym z głównych celów tej czynności nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Pytania

1.Czy Pion Inwestycyjny stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych („Ustawa PIT”), a tym samym jego wniesienie przez Pana do ASI będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych („PIT”) na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 Ustawy PIT?

2.Czy Pion Inwestycyjny stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług („Ustawa VAT"), a tym samym jego wniesienie przez Pana do ASI będzie podlegać wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług („VAT”) na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług („Ustawa VAT”)?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Na pytanie nr 2 w zakresie podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1

Pana zdaniem, Pion Inwestycyjny stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 Ustawy PIT, a tym samym jego wniesienie przez Pana do ASI będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania PIT na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 Ustawy PIT.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 Ustawy PIT za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego.

Należy przy tym podkreślić, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2021 r., zgodnie z art. 5a pkt 28 lit. c Ustawy PIT, ilekroć w Ustawie PIT jest mowa o "spółce", rozumie się przez to również spółkę komandytową mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wyjątek od wskazanej powyżej zasady wynika jednak z art. 21 ust. 1 pkt 109 Ustawy o PIT, zgodnie z którym przychód określony w art. 17 ust. 1 pkt 9 Ustawy PIT nie powstaje, o ile przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i spółka otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Ponadto, zgodnie z art. 24 ust. 23 Ustawy PIT, art. 21 ust. 1 pkt 109 Ustawy PIT ma zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy spółka przejmująca majątek podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Jednocześnie, w myśl art. 24 ust. 19 ustawy PIT art. 21 ust. 1 pkt 109 nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Tym samym, aby przychód z tytułu wniesienia Pionu Inwestycyjnego do ASI był zwolniony z PIT, muszą zostać spełnione następujące warunki:

1.przedmiotem wkładu musi być przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część;

2.ASI przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład;

3.ASI będzie podlegać opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;

4.głównym lub jednym z głównych celów wniesienia wkładu niepieniężnego nie może być uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W Pana ocenie, w analizowanym zdarzeniu przyszłym wszystkie powyższe przesłanki są spełnione, a zatem wniesienie aportu do ASI będzie podlegać zwolnieniu z PIT.

a)Aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Zgodnie z art. 5a pkt 4 Ustawy PIT zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z powyższego, na gruncie Ustawy PIT mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli łącznie są spełnione następujące przesłanki:

1.istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

2.zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3.składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych, a ich zespół mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

Aby zatem stwierdzić, czy wydzielony Pion Inwestycyjny może zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozstrzygnąć, czy jego składniki majątku są wyodrębnione pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym.

1.Wyodrębnienie funkcjonalne

Wyodrębnienie funkcjonalne, o którym mowa w art. 5a pkt 4 Ustawy PIT jest rozumiane jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość oraz obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna więc stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych, który zarazem (w momencie danej transakcji) mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo (por. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 maja 2017 r., znak 0111-KDIB3- 3.4012.30.2017.1.LG).

ASI w oparciu o otrzymany przez nią aport będzie kontynuowała prowadzoną dotychczas przez Pana Działalność Inwestycyjną - w tym zakresie nie będzie konieczne angażowanie przez ASI innych składników majątku i podejmowanie innych, dodatkowych działań. W szczególności ASI będzie dalej realizować zawarte przez Pana umowy i prowadzone działania inwestycyjne w oparciu o Pion Inwestycyjny. W konsekwencji należy uznać, że Pion Inwestycyjny jest wyodrębniony funkcjonalnie i potencjalnie może stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące samodzielnie jego zadania gospodarcze.

2.Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe, o którym mowa w art. 5a pkt 4 Ustawy PIT oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem przy wyodrębnieniu finansowym możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części (por. wyrok NSA z 28 stycznia 2019 r. sygn. akt I FSK 293/17). W orzecznictwie i doktrynie przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 września 2009 r„ znak IPPB5/423-436/09-2/MB). Jak Pan wskazał, na podstawie prowadzonej ewidencji finansowo-księgowej będzie można zidentyfikować związane z funkcjonowaniem Pionu Inwestycyjnego przychody, koszty, aktywa oraz zobowiązania. Wobec tego należy uznać, że Pion Inwestycyjny jest wyodrębniony finansowo.

3.Wyodrębnienie organizacyjne

Jak zauważa się w orzecznictwie: " Wyodrębnienie organizacyjne nie musi mieć sformalizowanego charakteru, ani też nie może być uznawane za decydujące dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa" (wyrok WSA w Warszawie z 21 czerwca 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2836/11). Wyodrębnienie organizacyjne może także oznaczać pewną wewnętrzną całość, która mimo braku wyodrębnienia zewnętrznego będzie mogła stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące zadania gospodarcze (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 6 października 2015 r., sygn. IPPP3/4512-575/15- 2/WH).

Analogiczne stanowisko zajmuje doktryna prawa podatkowego: "Wystarczające jest wyodrębnienie nieformalne, zarówno w aspekcie finansowym (...), jak i organizacyjnym, gdzie wystarczy faktyczna odrębność w strukturze wewnętrznej przedsiębiorstwa, a nie wyodrębnienie formalne w postaci utworzenia oddziału spółki w rozumieniu k.s.h." (S. Krempa „Sprzedaż przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części - podatki dochodowe”, Warszawa 2007, str. 59).

Wskazuje Pan, że nie istnieje formalno-prawne wydzielenie Pionu Inwestycyjnego w strukturze jego przedsiębiorstwa. Niemniej, wyodrębnienie to ma charakter faktyczny i następuje ono poprzez możliwość przypisania określonych umów, zdarzeń gospodarczych, dokumentów oraz operacji do Pionu Inwestycyjnego. W rezultacie należy uznać, że Pion Inwestycyjny jest wyodrębniony organizacyjnie.

b)Wartość dla celów podatkowych

Kolejnym warunkiem do uznania, że przychód z tytułu wniesienia aportu do ASI jest wolny od podatku dochodowego jest to, aby spółka otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład. Również ten warunek należy uznać za spełniony, ponieważ jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, ASI przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład Pionu Inwestycyjnego w wartości wynikającej z Pana ksiąg podatkowych.

c)Rezydencja podatkowa

Kolejnym warunkiem do spełniania, aby zastosowanie znalazło zwolnienie z PIT jest to, aby spółka przejmująca majątek podlegała opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Ten warunek również należy uznać za spełniony w niniejszym zdarzeniu przyszłym, ponieważ jak wskazano w jego opisie, ASI posiada siedzibę w Polsce i podlega w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów (przychodów), bez względu na miejsce ich osiągania, tj. jest polskim rezydentem podatkowym. Polska jest z kolei członkiem Unii Europejskiej, a zatem dyspozycja przepisu art. 24 ust. 23 ustawy o PIT będzie spełniona.

d)Cel wniesienia aportu

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, głównymi powodami, dla których chce Pan wnieść aport do ASI jest chęć dostosowania formy prawnej do skali prowadzonej działalności oraz zwiększenie swojej wiarygodności wśród jego partnerów biznesowych. Przyjęło się bowiem, że co do zasady jednoosobowa działalność gospodarcza zarezerwowana jest dla podmiotów, których skala działalności nie jest duża. Natomiast, skala Pana działalności ciągle się rozrasta. W Pana ocenie, nie można zatem przyjąć, że głównym lub jednym z głównych celów wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Podsumowując, w Pana ocenie wszystkie warunki zwolnienia z podatku dochodowego wniesienia Pionu Inwestycyjnego do ASI są spełnione. Tym samym, planowany przez Pana aport Pionu Inwestycyjnego do ASI stanowić będzie wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 Ustawy PIT, a tym samym zdarzenie to będzie wolne od PIT na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 Ustawy PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5a pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Składniki majątkowe (materialne i niematerialne, w tym zobowiązania) wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

• stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),
• jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,
• jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,
• mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa jest odrębną jednostką organizacyjną w strukturze przedsiębiorstwa. Nie chodzi tu jednak wyłącznie o formalne wyodrębnienie (np. dział, wydział, oddział, itp.), ale przede wszystkim o określoną formę zorganizowania funkcjonowania tej części przedsiębiorstwa (przypisana baza majątkowa, określone zasady funkcjonowania, struktura zarządzania).

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne to przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych (działalności gospodarczej w danym zakresie). Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi być funkcjonalnie odrębną całością – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto jest wymagane, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Składniki majątkowe materialne i niematerialne (w tym zobowiązania) wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników. Przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

O tym, czy doszło do wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, decyduje pełen zakres aportowanego majątku, praw i zobowiązań. Wyodrębnienie to musi dotyczyć zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako całości, a nie tylko niektórych jej składników, nawet o znacznej wartości. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z okoliczności sprawy wynika, że prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą, która koncentruje się wokół doradztwa gospodarczego. Aktualnie rozwija Pan nowy segment działalności gospodarczej, który koncentruje się wokół inwestycji w papiery wartościowe i inne wybrane projekty biznesowe. W związku z planowanym rozwojem Działalności Inwestycyjnej nabył Pan ogół praw i obowiązków komandytariusza w spółce posiadającej status alternatywnej spółki inwestycyjnej („ASI”), za pośrednictwem której planuje Pan w przyszłości prowadzić Działalność Inwestycyjną. Obecnie, zamierza Pan wyodrębnić z prowadzonej indywidualnej działalności gospodarczej zespół składników majątkowych i niemajątkowych związanych z Działalnością Inwestycyjną i wnieść go w drodze wkładu niepieniężnego do ASI. Po dokonaniu aportu nie zamierza Pan już wykonywać Działalności Inwestycyjnej w inny sposób niż za pośrednictwem ASI. Po wniesieniu Pionu Inwestycyjnego ASI będzie kontynuowała Działalność Inwestycyjną. Na dzień aportu zespół składników majątkowych i niemajątkowych nie będzie wyodrębniony z jednoosobowej działalności gospodarczej w sposób formalno-prawny, aczkolwiek możliwe będzie przypisanie określonych umów, zdarzeń gospodarczych oraz dokumentów do tego zespołu. Ponadto, na dzień aportu, na podstawie prowadzonej ewidencji finansowo-księgowej będzie możliwe zidentyfikowanie związanych z funkcjonowaniem Pionu Inwestycyjnego: przychodów, kosztów, aktywów oraz zobowiązań.

Mając na uwadze okoliczności sprawy i obowiązujące przepisy należy stwierdzić, że stopień wyodrębnienia i zorganizowania w Pana przedsiębiorstwie w obszarze organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym zespołu składników materialnych i niematerialnych będący przedmiotem aportu, pozwala stwierdzić, że zespół ten będzie posiadać na dzień transakcji pełną zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane zadania gospodarcze.

Zatem zespół składników materialnych i niematerialnych mających być przedmiotem aportu stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ będzie odznaczać się odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Pana wątpliwości dotyczą również tego, czy wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do ASI będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy:

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 powyższej ustawy:

Powyższy przepis wskazuje na pojęcie „spółki”, przez którą, na podstawie art. 5a pkt 28 ww. ustawy – należy rozumieć:

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zatem jeżeli do spółki, w rozumieniu art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym do spółki komandytowej, wnoszony jest aport będący przedsiębiorstwem lub jego zorganizowaną częścią, to powstały z tego tytułu przychód jest zwolniony z opodatkowania.

W tej sprawie nastąpi wniesienie aportu do spółki komandytowej, który – w świetle art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Wobec tego w tej sprawie zastosowanie znajdzie ww. przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a to oznacza brak obowiązku podatkowego po Pana stronie z tytułu aportu zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Należy zwrócić uwagę na treść art. 24 ust. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że:

W myśl art. 24 ust. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych :

Z powyższego wynika, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie, gdy wniesienie wkładu niepieniężnego następuje z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Tak więc, gdy warunek ten nie zostanie spełniony, zwolnienie nie ma zastosowania. Jednak należy zauważyć, że weryfikacja ewentualnych przesłanek i celów wniesienia wkładu niepieniężnego jest możliwa dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego, które przeprowadzić może właściwy organ podatkowy.

Podsumowując, zespół składników materialnych i niematerialnych wydzielonych z jednoosobowej działalności gospodarczej, który zostanie wniesiony do spółki komandytowej, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie, wniesienie opisanego zespołu składników tytułem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej będzie podlegało po Pana stronie, jako komandytariusza spółki, zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co w konsekwencji oznacza, że powyższa czynność nie będzie skutkować po Pana stronie powstaniem przychodu do opodatkowania na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).