Interpretacja indywidualna z dnia 26 czerwca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.325.2023.1.MAP

Określenie stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 kwietnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 27 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy określenia stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pan osobą fizyczną, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Od 2018 r. prowadzi pan pozarolniczą działalność gospodarczą, wpisaną do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalność Gospodarczej.

W lutym 2022 r. dokonał Pan zmiany formy opodatkowania z opodatkowania podatkiem liniowym na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych i w tym zakresie złożył Pan odpowiednie zawiadomienie (jeszcze przed terminem uzyskania pierwszego przychodu podlegającego opodatkowaniu w 2022 r., a zatem warunek z art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został spełniony). Z założenia ww. forma opodatkowania będzie miała zastosowanie do wszelkich przychodów jakie Pan osiągnął w 2022 r. i planuje osiągnąć w 2023 r. i w latach przyszłych.

Wobec Pana nie znajdują zastosowania przesłanki negatywne stosowania ryczałtu, a w szczególności nie przekroczył Pan i nie zamierza przekroczyć wskazanego w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (dalej: „ustawie ryczałtowej”) limitu 2 000 000 euro, ani nie świadczył i nie zamierza świadczyć usług wyłączonych z zakresu opodatkowania ryczałtem (ujętych w art. 8 ww. ustawy).

W ramach przedmiotowej działalności zawarł Pan umowę z kontrahentem na świadczenie profesjonalnych usług koncepcyjnych elementów gier, zwanych „...”. Omawiane usługi obejmują tworzenie koncepcji elementów gier komputerowych, przy czym w żadnym zakresie nie dotyczą prac nad architekturą gry, ani prac nad tworzeniem (rozwijaniem, czy modyfikacją) kodu źródłowego. Nie jest Pan programistą, ani ekspertem w dziedzinie oprogramowania i nie świadczy Pan typowych usług programistycznych takich jak:

-usługi związane z tworzeniem oprogramowania, pisaniem lub analizą kodu oprogramowania;

-usługi związane z doradztwem lub opiniowaniem przez ekspertów spraw w zakresie systemów informatycznych i oprogramowania;

-doradztwo dotyczące oprogramowania w zakresie wymagań i zaopatrzenia, systemy zabezpieczające.

Precyzując Pana świadczenia podzielić można na dwa zasadnicze zakresy, z których każdy skutkuje powstaniem koncepcji danego elementu gry komputerowej wraz z jej dokumentacją techniczną, która kolejno jest przekazywana do realizacji (implementacji) przez programistów.

Pierwszy zakres prac dotyczy stworzenia określonej koncepcji elementu gry od zera. Przykładowo, zleceniodawca zwraca się do Pana (np. przez Lead Designera lub Dyrektora Kreatywnego), że w danej grze potrzebny jest element X, z którego mógłby korzystać gracz (np. system broni palnej). Wówczas, Pana prace zmierzają do opracowania wszelkich założeń i zasad korzystania z takiego elementu (np. systemu broni palnej). Tworzona jest koncepcja elementu (np. rodzaj broni do wyboru, kaliber, rodzaj pocisków, ilość wystrzałów, ilość pocisków w magazynku, czas wystrzału między seriami, prędkość pocisku, itp.), a kolejno ramy jego używania przez gracza (np. kiedy gracz ma możliwość wyboru broni, jaką broń może wybrać kiedy możliwe będzie jej przeładowanie, kiedy skończą się pociski, itp.). Efektem, jest zatem stworzenie ram dla wykorzystywania danego elementu gry wraz z dokumentacją techniczną opisującą ów element i zasady jego wykorzystywania w grze. Dokumentacja ta - jak wskazano powyżej - nie dotyczy jednak ani architektury gry, ani elementów, kody źródłowego. Dokumentacja ta stanowi jedynie koncepcję, która jest przedstawiana programistom do zaimplementowania i wówczas to programista odpowiada za odpowiednie zaprojektowanie i wdrożenie tego elementu w architekturze i kodzie źródłowym gry komputerowej. Jednocześnie, opisywana usługa nie obejmuje jakiejkolwiek formy doradztwa, a w szczególności jej efektem nie są opinie, rekomendacje, czy zalecenia dotyczące oprogramowania gry. Zdarza się, że koncepcja jest przedstawiana programistom i omawiana z nimi na dedykowanych spotkaniach, niemniej jeśli na takim spotkaniu po uwzględnieniu uwag programistów dojdzie Pan do wniosku, że koncepcja wymaga zmian (np. z uwagi na czasochłonność lub duży stopień skomplikowania implementacji koncepcji) to zmiany te są wprowadzane i skutkują powstaniem nowej koncepcji. Pana prace uznaje się za zakończone, gdy w związku zaimplementowaniem opisywanej koncepcji elementu gry w architekturze i kodzie gry (przez programistę) zwizualizuje Pan ów element (np. określonego rodzaju broń palną) w edytorze gry. Zaznacza Pan jednak, że wizualizacja danego elementu w edytorze nie stanowi prac programistycznych (te bowiem odbywają się na wcześniejszym etapie - etapie zaimplementowania koncepcji elementu).

Drugi zakres Pana prac dotyczy wykrycia błędów gry i przygotowania koncepcji rozwiązań, przykładowo gry w fazie testów gdy gracze zgłaszają problemy z przejściem danego etapu gry, z uwagi na poziom jego skomplikowania. Wówczas, odpowiedzialny jest Pan za stworzenie koncepcji zmiany w grze (usunięcia błędu). Zatem, bazując na odpowiedniej dokumentacji, np. zapiskach rozgrywki danego etapu, identyfikuje Pan problem i opracowuje rozwiązanie zastępcze, niwelujące lub likwidujące ów problem. Przykładowo stwierdza Pan, że dla celów ułatwienia przejścia danego etapu gry konieczny jest element Y, którego brakuje. W efekcie - podobnie jak w odniesieniu do działań opisywanych powyżej - tworzy Pan koncepcję tego elementu i ramy jego wykorzystania, a kolejno koncepcja ta jest implementowana przez programistów a ostatecznie wizualizowana przez Pana w edytorze gry. Zaznacza Pan jednak, że wizualizacja danego elementu w edytorze nie stanowi prac programistycznych (te bowiem odbywają się na wcześniejszym etapie - etapie zaimplementowania koncepcji elementu). Opisywane świadczenia we własnym zakresie klasyfikuje Pan w grupowaniu PKWiU 74.90.20.0 – „Pozostałe usługi profesjonalne, techniczne i handlowe, gdzie indziej niesklasyfikowane”.

Na tle powyższego zaznacza Pan, że nie jest twórcą gry jako całości, ani też nie jest jej producentem i jednocześnie wydawcą gry. Rolę taką pełni wyłącznie Pana kontrahent. W efekcie wskazuje Pan, że zakresem Pana działalności nie są usługi związane z wydawaniem pakietów gier komputerowych (PKWiU 58 21), ani tym bardziej wydawaniem oprogramowania (PKWiU 58 29). Jest Pan jedynie podwykonawcą odpowiadającym za stworzenie koncepcji określonych elementów gry, co do których prawa autorskie są przenoszone na kontrahenta i na tej podstawie może działać sam kontrahent oraz określeni programiści. Wskazuje Pan również, że nie projektuje (nie planuje i nie układa) całościowego schematu (scenariusza) gry wraz z jej komponentami, etapami, funkcjonalnościami (strukturą), lecz ogranicza się do opracowywania koncepcji danego elementu gry (zwyczajowo tzw. itemu) i ram jego używania, co można rozumieć jako parametryzację tego elementu (określenie jego cech) i zasad (sposobu) jego wykorzystywania w grze. W efekcie grupowanie PKWiU odnoszące się do specjalistycznego projektowania (PKWiU 74.1), czy też projektowania oprogramowania (PKWiU 62.01.1) nie znajdują zastosowania.

Pytanie

Na tle przedstawionego stanu faktycznego powziął Pan wątpliwość, czy zaprezentowany zakres profesjonalnych usług koncepcyjnych elementów gier („...”), kwalifikuje się do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w stawce 8,5%, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o ryczałcie?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, odpowiedź na zadane pytanie powinna być twierdząca. Uważa Pan, że art. 12 ust. 1 pkt 5 lit a) ustawy o ryczałcie odnosi się do działalności usługowej w ujęciu ogólnym, dla której pozostałe normy ustawy ryczałtowej określające odmienne stawki opodatkowania dla ściśle sprecyzowanych świadczeń nie znajdują zastosowania.

Zgodnie z art .12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o ryczałcie, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8.

Jednocześnie, stosownie do definicji ujętej w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy ryczałtowej, określenie „działalność usługowa” oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676 z 2017 r., poz. 2453 z 2018 r., poz. 2440 z 2019 r., poz. 2554 oraz z 2020 r., poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3 (tj. z zastrzeżeniem działalności gastronomicznej i działalności usługowej w zakresie handlu, które tu nie mają zastosowania).

Przy tym fakt, że prowadzi Pan działalność usługową w rozumieniu ww. regulacji nie powinien budzić jakichkolwiek wątpliwości.

W efekcie biorąc pod uwagę konstrukcję ustawy, w tym konstrukcję samego przepisu art. 12 oraz ww. zastrzeżenia z pkt 5 lit. a) należy zwrócić uwagę, że stawka ryczałtu w wysokości 8,5% w stosunku do działalności usługowej jest stawką podstawową, która powinna mieć zastosowanie, jeżeli nie znajdują zastosowania inne stawki, z zasady szczegółowo określające przedmiot (zakres) danego rodzaju usługi, w tym posiłkujące się wskazaniami klasyfikacji PKWiU, dla celów możliwie dokładnego określenia o jakim świadczeniu mowa.

Konsekwentnie, jeśli nie zidentyfikujemy świadczenia (usługi), dla którego ustawa ryczałtowa przewiduje odmienną stawkę, właściwe jest stosowanie stawki „podstawowej” 8,5%.

Mając na uwadze powyższe wskazuje Pan, ze w Pana ocenie inne zasady opodatkowania nie znajdują tu zastosowania.

Precyzując:

1.stawka 14% nie znajdzie zastosowania, albowiem jak Pan wskazał zakres realizowanych świadczeń nie obejmuje specjalistycznego projektowania, a w konsekwencji nie obejmuje usług sklasyfikowanych w PKWiU 74.1, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. c) ustawy ryczałtowej; wskazuje Pan, że efektem Pana prac nie jest projekt (schemat/plan) całej gry, a inaczej, wykonywane przez Pana usługi nie pozwalają na stworzenie gry w oparciu o przedstawiony projekt;

2.stawka 12%, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. a) ustawy ryczałtowej również nie znajduje zastosowania, ponieważ Pana usługi nie stanowią usług związanych z wydawaniem pakietów gier komputerowych. Nie jest Pan twórcą gry jako całości, jak również nie jest jej producentem i wydawcą;

3.podobnie stawka 12%, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) ustawy ryczałtowej nie powinna mieć zastosowania, albowiem jak Pan wskazywał podejmowane przez Pana działania nie stanowią usług związanych z doradztwem w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 62.02.10.0), związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1), objętych grupowaniem „Oryginały oprogramowania komputerowego” (PKWiU 62.01.2), związanych z doradztwem w zakresie oprogramowania (PKWiU ex 62.02), w zakresie instalowania oprogramowania (PKWiU ex 62.09.20.0), związanych z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi (PKWiU 62.03.1), w szczególności co wielokrotnie Pan podkreślał wskazywane świadczenia nie obejmują usług programistycznych, ani typowego doradztwa IT.

Na tle powyższego, we własnym zakresie sklasyfikował Pan wykonywane przez siebie świadczenia w możliwie najbardziej zbliżonym grupowaniu statystycznym, przy uwzględnieniu (i) profesjonalnego charakteru działań oraz (ii) braku odmiennych klasyfikacji, które w możliwe precyzyjny sposób obejmowałyby świadczenia typu „...”, tj. w grupowaniu PKWiU 74.90.20.0 „Pozostałe usługi profesjonalne, techniczne i handlowe, gdzie indziej niesklasyfikowane”. Jednocześnie, skoro względem usług objętych omawianym grupowaniem ustawa ryczałtowa nie przewidziała wprost odmiennej stawki ryczałtowej, to słusznym jest przyjęcie, że zastosowania znajduje ww. stawka „podstawowa”, tj. 8,5%.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm.):

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania, o czym stanowi art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z ww. art. 8 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

W myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie art. 9 ust. 1 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Natomiast w myśl art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ww. ustawy:

W tym miejscu wyjaśnić należy, że ilekroć w ustawie używa się oznaczenia „ex” przy symbolu danego grupowania PKWiU oznacza to, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu – o czym stanowi art. 4 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Oznaczenie „ex” dotyczy zatem tylko określonej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania przepisu tylko do tej nazwy grupowania.

Ponadto zauważyć należy, że możliwość opłacania oraz wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług. Zatem konieczne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU. Przy czym klasyfikacji tej do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik.

Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że w lutym 2022 r. dokonał Pan zmiany formy opodatkowania z opodatkowania podatkiem liniowym na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Pana działalność polega na świadczeniu usług, które są sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 74.90.20.0 „Pozostałe usługi profesjonalne, techniczne i handlowe, gdzie indziej niesklasyfikowane”. Wskazał Pan, jakie konkretnie czynności Pan świadczy w ramach tych usług. Wobec Pana nie znajdują zastosowania przesłanki negatywne stosowania ryczałtu, a w szczególności nie przekroczył Pan i nie zamierza przekroczyć wskazanego w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne limitu 2 000 000 euro, ani nie świadczył i nie zamierza świadczyć usług wyłączonych z zakresu opodatkowania ryczałtem (ujętych w art. 8 ww. ustawy).

Na podstawie powołanych wyżej przepisów oraz opisu sprawy stwierdzam, że przychody uzyskiwane przez Pana ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej usług sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 74.90.20.0 „Pozostałe usługi profesjonalne, techniczne i handlowe, gdzie indziej niesklasyfikowane”, mogą być opodatkowane 8,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Nie jestem uprawniony do przyporządkowywania formalnego usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Kwestie dotyczące zaklasyfikowania usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Tak więc interpretację wydałem na podstawie wskazanego przez Pana we wniosku grupowania PKWiU oraz przedstawionego opisu sprawy.

Ponadto należy podkreślić, że w przypadku wskazania przez Pana nieprawidłowego symbolu PKWiU udzielona odpowiedź w drodze interpretacji indywidualnej nie będzie dawała Panu waloru ochronnego, o którym mowa w art. 14k – 14n Ordynacji podatkowej. Konsekwentnie, organ podatkowy może zakwestionować Pana rozliczenia, jeżeli okaże się, że stosuje Pan nieprawidłową stawkę.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonałem wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego nie przeprowadzam postępowania dowodowego, lecz opieram się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako: „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).