Interpretacja indywidualna z dnia 23 czerwca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-2.4012.597.2018.8.RD

Spółka jako nabywca usług budowlanych w ramach opisanego stanu faktycznego nie będzie zobowiązana do rozliczenia transakcji w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy.

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

• ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 13 września 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 4 kwietnia 2019 r. sygn. akt I SA/Kr 134/19 (data wpływu prawomocnego orzeczenia oraz zwrotu akt 6 czerwca 2023 r.) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 lutego 2023 r. sygn. akt I FSK 1760/19 (data wpływu orzeczenia 24 marca 2023 r.) i
• stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 września 2018 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 września 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka lub Najemca) jest spółką handlową sprzedającą obuwie, akcesoria obuwnicze oraz galanterię skórzaną. Sprzedaż dokonywana jest między innymi poprzez sieć sklepów na terenie Polski. Na potrzeby prowadzonej działalności Spółka wynajmuje lokale w centrach handlowych. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT.

Zamiarem Spółki, jaki chce osiągnąć poprzez otrzymanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, jest ustalenie czy do Spółki będzie miał zastosowanie art. 17 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, który stanowi, że w przypadku, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 wyżej wskazanej ustawy, usługodawca nie rozlicza podatku należnego.

W przypadku podpisania umowy o wynajem nowego lokalu handlowego, Spółka zleca bezpośrednio podmiotom zewnętrznym (dalej: Wykonawcy usługi budowlanej) wykonanie określonych prac adaptacyjnych celem przystosowania wynajmowanej powierzchni handlowej do standardów obowiązujących w pozostałych punktach sprzedaży Spółki. Wykonawca usługi budowlanej jest czynnym podatnikiem VAT.

W ramach podpisanej umowy najmu podmiot będący właścicielem danego centrum handlowego, od którego Spółka wynajmuje powierzchnię (dalej: Wynajmujący) oraz Spółka podjęły decyzję o częściowej, ryczałtowej partycypacji Wynajmującego w kosztach wykonanych prac adaptacyjnych, o których mowa powyżej. Ustalenia pomiędzy Wynajmującym a Najemcą nie skutkują zawarciem umowy o roboty budowlane, a Wynajmujący nie dokonuje odbioru zrealizowanych prac budowlanych. Prace te są realizowane wyłącznie na koszt i ryzyko Spółki, a umowa najmu lokalu przewiduje możliwość zwrotu części poniesionych kosztów na nakłady inwestycyjne w ustalonej wysokości na podstawie wystawionej faktury.

Pytanie

Czy nabywane przez Spółkę usługi budowlane od Wykonawcy usług (wymienione w załączniku nr 14 ustawy o VAT) wiążą się z obowiązkiem rozliczenia przez Spółkę podatku należnego od takiej transakcji w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia?

Państwa stanowisko w sprawie

Jako nabywca usług budowlanych w ramach opisanego zdarzenia nie będzie obowiązany do rozliczenia transakcji w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia, ponieważ jest inwestorem, a wykonawca usługi budowlanej nie pełni funkcji podwykonawcy.

W art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku VAT został wprowadzony mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa budowlana lub budowlano-montażowa, wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy w poz. 2-48, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, a usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny podatnik.

Przy czym, zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy, mechanizm ten ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Umowa o wykonanie usługi budowlanej zawarta jest pomiędzy Spółką która zleca wykonanie określonych prac budowlanych, przystosowujących wynajęte pomieszczenia dla celów prowadzenia działalności a Wykonawcą usługi. Zatem Spółka pełni rolę podmiotu zamawiającego usługę - inwestora, a nie generalnego wykonawcy usługi budowlanej. Wykonujący usługę budowlaną na rzecz Spółki nie działa w charakterze podwykonawcy, lecz wykonawcy. Tym samym nie ma podstaw do zastosowania szczególnych reguł rozliczenia VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia. Późniejsze rozliczenia najemcy z właścicielem nieruchomości wynikające z zawartej umowy najmu, nie mają znaczenia dla oceny statusu podmiotów biorących udział w przedmiotowym przedsięwzięciu budowlanym, ponieważ stanowią one odsprzedaż części nakładów inwestycyjnych. Wynajmujący nie ma wpływu na projekt, zakres oraz wartość przeprowadzanych prac budowlanych przez Najemcę, jeśli są one przeprowadzane zgodnie z przepisami budowlanymi, a tym samym nie pełni funkcji inwestora.

Stanowisko Spółki potwierdza interpretacja indywidualna 0111-KDIB3-1.4012.7.2017.1.BW wydana przez Dyrektora Informacji Skarbowej z dnia 2 czerwca 2017 r.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek - 19 listopada 2018 r., wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP1-2.4012.597.2018.1.PC w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 27 listopada 2018. r

Skarga na interpretację indywidualną

21 grudnia 2018 r. wnieśliście Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Skarga wpłynęła do mnie 28 grudnia 2018 r.

Wnieśliście Państwo o uchylenie interpretacji w całości.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną wyrokiem z 4 kwietnia 2019 r. sygn. akt I SA/Kr 134/19.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny - wyrokiem z 9 lutego 2023 r. sygn. I FSK 1760/19 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 9 lutego 2023 r. natomiast wpłynął wraz ze zwrotem akt 6 czerwca 2023 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;
• ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że stanowisko, które przedstawiliście Państwo we wniosku w zakresie braku zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu czy opodatkowanie danej czynności powinno nastąpić z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na klasyfikacji podanej przez Spółkę.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczaniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Zatem to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem realizowanych świadczeń. W przypadku zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia to nabywca jest podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku, tym samym nabywca jest zobowiązany do dokonania klasyfikacji nabywanych świadczeń.

Tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu, iż usługi będące przedmiotem wniosku są usługami wymienionymi w pozycji 2-48 załącznika nr 14 do ustawy.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą,

opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 5a ustawy,

towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy,

przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy,

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przy tym w myśl art. 8 ust. 2a ustawy,

w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy,

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zaś art. 15 ust. 2 ustawy,

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei przepis art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wskazuje, że

podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a.usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,

b.usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Jednakże zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy,

w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

W świetle art. 17 ust. 2 ustawy,

w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Załącznik nr 14 do ustawy obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r. zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy.

Natomiast, transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) na rzecz inwestora (np. dewelopera budowlanego), podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę (generalnego wykonawcę), natomiast inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT.

Należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008) podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”.

W przypadku, wystąpienia dalszych „podzleceń” podwykonawca zlecający staje się głównym wykonawcą swojego zakresu prac w stosunku do swojego podwykonawcy i jest on wówczas zobowiązany do rozliczenia „podzleconych” usług budowlanych na zasadzie odwróconego obciążenia.

Wyjaśniając role uczestników procesu budowlanego należy pomocniczo odwołać się także do art. 17 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r. poz. 290 ze zm.), a także do art. 647 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2017 r. poz. 459 ze zm.), zwany dalej Kodeksem cywilnym.

I tak, zgodnie z art. 17 Prawa budowlanego:

Uczestnikami procesu budowlanego, w rozumieniu ustawy, są:

a)inwestor;

b)inspektor nadzoru inwestorskiego;

c)projektant;

d)kierownik budowy lub kierownik robót.

Z kolei art. 647 Kodeksu cywilnego stanowi, że:

Przez umowę o roboty budowlane wykonawca zobowiązuje się do oddania przewidzianego w umowie obiektu, wykonanego zgodnie z projektem i z zasadami wiedzy technicznej, a inwestor zobowiązuje się do dokonania wymaganych przez właściwe przepisy czynności związanych z przygotowaniem robót, w szczególności do przekazania terenu budowy i dostarczenia projektu, oraz do odebrania obiektu i zapłaty umówionego wynagrodzenia.

Z kolei o podwykonawcy stanowi art. 647¹ Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym:

§ 1. Inwestor odpowiada solidarnie z wykonawcą (generalnym wykonawcą) za zapłatę wynagrodzenia należnego podwykonawcy z tytułu wykonanych przez niego robót budowlanych, których szczegółowy przedmiot został zgłoszony inwestorowi przez wykonawcę lub podwykonawcę przed przystąpieniem do wykonywania tych robót, chyba że w ciągu trzydziestu dni od dnia doręczenia inwestorowi zgłoszenia inwestor złożył podwykonawcy i wykonawcy sprzeciw wobec wykonywania tych robót przez podwykonawcę.

§ 2. Zgłoszenie, o którym mowa w § 1, nie jest wymagane, jeżeli inwestor i wykonawca określili w umowie, zawartej w formie pisemnej pod rygorem nieważności, szczegółowy przedmiot robót budowlanych wykonywanych przez oznaczonego podwykonawcę.

§ 3. Inwestor ponosi odpowiedzialność za zapłatę podwykonawcy wynagrodzenia w wysokości ustalonej w umowie między podwykonawcą a wykonawcą, chyba że ta wysokość przekracza wysokość wynagrodzenia należnego wykonawcy za roboty budowlane, których szczegółowy przedmiot wynika odpowiednio ze zgłoszenia albo z umowy, o których mowa w § 1 albo 2. W takim przypadku odpowiedzialność inwestora za zapłatę podwykonawcy wynagrodzenia jest ograniczona do wysokości wynagrodzenia należnego wykonawcy za roboty budowlane, których szczegółowy przedmiot wynika odpowiednio ze zgłoszenia albo z umowy, o których mowa w § 1 albo 2.

§ 4. Zgłoszenie oraz sprzeciw, o których mowa w § 1, wymagają zachowania formy pisemnej pod rygorem nieważności.

§ 5. Przepisy § 1-4 stosuje się odpowiednio do solidarnej odpowiedzialności inwestora, wykonawcy i podwykonawcy, który zawarł umowę z dalszym podwykonawcą, za zapłatę wynagrodzenia dalszemu podwykonawcy.

§ 6. Postanowienia umowne sprzeczne z treścią § 1-5 są nieważne.

W doktrynie wskazuje się, że podstawowym uprawnieniem zamawiającego (inwestora) jest uzyskanie wykonanego obiektu budowlanego (rezultat materialny), a podstawowym uprawnieniem wykonawcy jest otrzymanie wynagrodzenia w umówionej przez strony wysokości.

W myśl art. 647 Kodeksu cywilnego, obowiązki inwestora można podzielić na trzy grupy, tj. na obowiązki związane z przygotowaniem robót budowlanych, z ich wykonaniem oraz z zapłatą wynagrodzenia. Przepis ten precyzuje obowiązki inwestora, odsyłając wprost do szeroko rozumianego prawa budowlanego, określających czynności związane z przygotowaniem robót - w szczególności do przekazania terenu budowy i dostarczenia projektu - następnie uczestniczenia w procesie wykonania obiektu, a w końcu do odebrania obiektu i zapłaty umówionego wynagrodzenia. Inwestor ma także obowiązek współdziałania z innymi uczestnikami procesu budowlanego, a w szczególności podejmowania decyzji w czasie wykonywania obiektu w sprawach od niego zależnych. Obowiązki inwestora obejmują przygotowanie finansowe i organizacyjne robót budowlanych, a w szczególności uzyskanie projektów (kupno gotowego projektu, zlecenie opracowania oryginalnego projektu). Odnośnie natomiast wykonawcy, podkreśla się, że jego obowiązki polegają przede wszystkim na wykonaniu obiektu zgodnie z umową i normami prawa budowlanego, zabezpieczeniu placu budowy oraz na oddaniu zdatnego do użytku wybudowanego obiektu budowlanego (T. Sokołowski, Komentarz do art. 647 Kodeksu cywilnego, LEX).

Z opisu sprawy wynika, że Spółka (Najemca) jest czynnym podatnikiem VAT. Jesteście Państwo spółką handlową sprzedającą obuwie, akcesoria obuwnicze oraz galanterię skórzaną. Sprzedaż dokonywana jest między innymi poprzez sieć sklepów na terenie Polski. Na potrzeby prowadzonej działalności Spółka wynajmuje lokale w centrach handlowych. W przypadku podpisania umowy o wynajem nowego lokalu handlowego, Spółka zleca bezpośrednio podmiotom zewnętrznym - Wykonawcom wykonanie określonych prac adaptacyjnych celem przystosowania wynajmowanej powierzchni handlowej do standardów obowiązujących w pozostałych punktach sprzedaży Spółki. Wykonawca usługi budowlanej jest czynnym podatnikiem VAT. Jednocześnie w ramach podpisanej umowy najmu podmiot będący właścicielem danego centrum handlowego, od którego Spółka wynajmuje powierzchnię – tj. Wynajmujący oraz Spółka podjęły decyzję o częściowej, ryczałtowej partycypacji Wynajmującego w kosztach wykonanych prac adaptacyjnych, o których mowa powyżej. Ustalenia pomiędzy Wynajmującym a Najemcą nie skutkują zawarciem umowy o roboty budowlane, a Wynajmujący nie dokonuje odbioru zrealizowanych prac budowlanych. Prace te są realizowane wyłącznie na koszt i ryzyko Spółki, a umowa najmu lokalu przewiduje możliwość zwrotu części poniesionych kosztów na nakłady inwestycyjne w ustalonej wysokości na podstawie wystawionej faktury.

Wątpliwości Spółki dotyczą tego czy nabywane od Wykonawcy usługi budowlane (wymienione w załączniku nr 14 ustawy o VAT) wiążą się z obowiązkiem rozliczenia przez Spółkę podatku należnego od takiej transakcji w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Dokonując rozstrzygnięcia kwestii będącej przedmiotem Państwa wątpliwości trzeba mieć na uwadze stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wyrażone w zapadłym w niniejszej sprawie wyroku z 4 kwietnia 2019 r. sygn. I SA/Kr 134/19 oraz stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego przedstawione w wyroku z 9 lutego 2023 r. sygn. I FSK 1760/19.

W orzeczeniu WSA w Krakowie odnosząc się do opisanej sytuacji skupił się na fakcie czy Wykonawcy usług budowlanych świadcząc usługi na rzecz Spółki działają jako podwykonawcy w rozumieniu art. 17 ust. 1h ustawy. Sąd wskazując jednocześnie na przepisy art. 647 kodeksu cywilnego wskazał, że Wykonawcy nie będą podwykonawcami w myśl cytowanego przepisu ustawy, zaś Spółka (Najemca) pełni rolę podmiotu zamawiającego usługę - inwestora, a nie generalnego wykonawcy usługi budowlanej. W związku z powyższym nie będę spełnione warunki do uznania, iż mechanizm odwrotnego obciążenia będzie miał zastosowanie.

Przenosząc obowiązujące przepisy prawa na grunt rozpatrywanej sprawy należy zgodzić się z Państwem, że w analizowanej sprawie względem nabywanych od Wykonawcy przez Spółkę usług stanowiących usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy nie znajdzie zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy. Pomimo tego, że nabywane od Wykonawców usługi mieszczą się w załączniku nr 14 do ustawy to nie sposób uznać że Wykonawcy w przedmiotowym przypadku wpisują się w rolę podwykonawcy w rozumieniu art. 17 ust. 1h ustawy. W sytuacji opisanej we wniosku to Spółka a nie Wynajmujący pełni rolę inwestora. Przemawia za tym fakt, że to Spółka zleca bezpośrednio podmiotom zewnętrznym (Wykonawcom) wykonanie określonych prac adaptacyjnych celem przystosowania wynajmowanej powierzchni handlowej do standardów obowiązujących w pozostałych punktach sprzedaży Spółki. Wynajmujący który jedynie częściowo partycypuje w kosztach poniesionych przez Spółkę nie dokonuje przecież odbioru zrealizowanych prac budowlanych. Prace budowalne jak sami Państwo wskazaliście realizowane są wyłącznie na koszt i ryzyko Spółki, zaś umowa najmu podpisana przez Spółkę z Wynajmującym przewiduje jedynie możliwość zwrotu części poniesionych kosztów na nakłady inwestycyjne w ustalonej wysokości na podstawie wystawionej faktury. To jednak nie czyni z Wynajmującego podmiotu, który uczestniczyłby w procesie usług budowlanych, który pełniłby rolę inwestora. Inwestorem w tym przypadku jest Spółka, która podpisuje umowę o świadczenie usług budowlanych z Wykonawcami. Z treści umowy najmu nie wynika zlecenie prac adaptacyjnych tylko ryczałtowa partycypacja Wynajmującego w kosztach prac nabywanych przez Spółkę. Wynajmujący nie zleca Spółce wykonania prac adaptacyjnych. Prace te jako usługi budowlane wykonywane są na rzecz i ryzyko Spółki, a nie Wynajmującego. Umowa najmu w takim przypadku nie skutkuje zawarciem umowy o roboty budowlane.

Na tej podstawie należy uznać, że to Spółka a nie Wynajmujący, który pokrywa jedynie częściowo koszty pełni rolę inwestora. W związku z powyższym Wykonawcy świadcząc usługi budowlane na rzecz Państwa Spółki nie będą działali jako podwykonawcy w rozumieniu art. 17 ust. 1h ustawy.

Tym samym należy zgodzić się z Państwem, że Spółka jako nabywca usług budowlanych w ramach opisanego stanu faktycznego nie będzie zobowiązana do rozliczenia transakcji w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Macie Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm. dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).