Interpretacja indywidualna z dnia 19 czerwca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-1.4011.328.2023.1.AKR

Zwolnienie przedmiotowe – wydatki na zakup lokalu niemieszkalnego i adaptacja lokalu na mieszkalny.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe w części dotyczącej zwolnienia przedmiotowego w zakresie wydatków na adaptację lokalu na mieszkalny i nieprawidłowe w części dotyczącej zwolnienia przedmiotowego w zakresie wydatków na zakup lokalu niemieszkalnego i opłat związanych z jego zakupem.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 kwietnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 13 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 czerwca 2023 r. (wpływ 13 czerwca 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

W 2018 (16.02.18) roku sprzedał Pan i Pana żona mieszkanie w (…), które posiadali Państwo krócej niż 5 lat. Nie było ono sprzedawane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W ciągu 3 lat (02.06.21) zakupił Pan i Pana żona lokal w (…) z przeznaczeniem na własne cele mieszkaniowe w kamienicy i adaptowali Państwo ten lokal na lokal mieszkalny. Żeby legalnie w nim mieszkać uzyskali Państwo wszelkie zgody (sanepidu, kominiarza, starostwa) i 28.12.2021 otrzymali Państwo wypis z rejestru lokali, iż jest to lokal mieszkalny. Zapis w Księdze Wieczystej jest jako lokal mieszkalny o łącznej powierzchni 43 metry.

Nieruchomość nie jest obiektem rekreacyjnym. Zaspokaja Państwa cele mieszkaniowe. Nieruchomość nie jest udostępniana osobom trzecim.

Są Państwo współwłaścicielami (Pan i żona) i mają Państwo wspólność majątkową małżeńską.

Doprecyzowanie opisu sprawy

Był Pan współwłaścicielem mieszkania w (…), które Pan i Pana żona sprzedaliście.

Zakup lokalu niemieszkalnego, opłaty związane z zakupem i adaptacją tego lokalu zostały sfinansowane ze środków pochodzących ze sprzedaży mieszkania w (…).

Pytania

1.Czy środki przeznaczone na zakup lokalu niemieszkalnego, opłaty związane z zakupem, adaptacją lokalu na mieszkalny mogą być zaliczone jako wydatki na cele mieszkaniowe?

2.Czy nabycie lokalu niemieszkalnego i adaptacja go na lokal mieszkalny w ciągu wymaganego terminu może być zaliczona jako wydatek na cele mieszkaniowe?

Pana stanowisko w sprawie

1. Pana stanowisko w tej sprawie wynika z interpretacji ustawy 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz stanu faktycznego, iż przedmiotowy lokal został zakupiony z przeznaczeniem na własne cele mieszkaniowe. Nigdy nie był wynajmowany, podnajmowany czy oddawany w użytkowanie dla osób trzecich czy w celach zarobkowych. W ciągu ustawowego okresu został kupiony i adaptowany na cele mieszkalne. Posiada uporządkowany stan prawny jako lokal mieszkalny. Został dostosowany do przebywania w nim osób, jak i spełnia funkcję jako lokal mieszkalny pod względem wyposażenia i funkcjonalności. Jest to mieszkanie dwu pokojowe z kuchnią i łazienką o łącznej powierzchni 43 m².

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych środki zostały przeznaczone na zakup innej nieruchomości przeznaczonej na cele mieszkaniowe.

Zostały spełnione przesłanki, o których mowa w ww. artykule ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli zakupiony lokal niemieszkalny zostanie w ciągu wymaganego czasu przekształcony na lokal mieszkalny to jak najbardziej można zaliczyć go jako wydatek na cele mieszkaniowe, jak również opłaty związane z zakupem, adaptacją lokalu na mieszkalny mogą być zaliczone jako wydatki na cele mieszkaniowe.

2. Jak wynika z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za wydatki poniesione na cele o których mowa w ust. 1 pkt 131 uważa się …

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkaniowe własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego.

Stosownie do art. 21 ust. 26 ww. ustawy: Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Pana interpretacja ww. przepisów jest taka, że jeżeli w ustawowym terminie został zakupiony lokal niemieszkalny i adaptacja na cele mieszkaniowe została przeprowadzona przed upływem wymaganego okresu czasu jest to wydatek na cele mieszkaniowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy:

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że sprzedaż przez Pana 16 lutego 2018 r. mieszkania, które posiadał Pan wraz z żoną krócej niż 5 lat, stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, koszty pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W myśl art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Z kolei, jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy:

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy – w brzemieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. – stanowi, że:

Stosownie do § 1 rozporządzenia z dnia 23 grudnia 2020 r. Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej w sprawie przedłużenia terminu na wydatkowanie na własne cele mieszkaniowe przychodu uzyskanego w 2018 r. z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego (Dz. U. z 2020 r. poz. 2368):

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 21 ust. 26 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.:

W konsekwencji, korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w wyżej cytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik traci prawo do ulgi i jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego.

Rozstrzygając zatem o prawie do zwolnienia z opodatkowania należy pamiętać, że zawarty w art. 21 ust. 25 ww. ustawy, katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma charakter zamknięty i w związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania. Inne wydatki niż wymienione w tym katalogu nie uprawniają do skorzystania z powyższego zwolnienia.

Należy zauważyć, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi, czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z cytowanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest zatem fakt wydatkowania począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe. Zawarte w tych przepisach wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zastosowania ww. zwolnienia ma charakter enumeratywny (wyczerpujący). Przy czym, przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi o bezpośrednim finansowaniu określonego w nim celu, ze środków uzyskanych z konkretnej sprzedaży.

Z wniosku wynika, że w ciągu 3 lat od sprzedaży mieszkania (02.06.21) Pan i Pana żona zakupiliście lokal z przeznaczeniem na własne cele mieszkaniowe w kamienicy i adaptowali Państwo ten lokal na lokal mieszkalny. Był Pan współwłaścicielem mieszkania, które Pan i Pana żona sprzedaliście. Żeby legalnie w nim mieszkać uzyskali Państwo wszelkie zgody (sanepidu, kominiarza, starostwa) i 28.12.2021 r. otrzymali Państwo wypis z rejestru lokali, iż jest to lokal mieszkalny. Zapis w Księdze Wieczystej jest jako lokal mieszkalny o łącznej powierzchni 43 metry. Nieruchomość nie jest obiektem rekreacyjnym. Zaspokaja Państwa cele mieszkaniowe. Nieruchomość nie jest udostępniana osobom trzecim. Zakup lokalu niemieszkalnego, opłaty związane z zakupem i adaptacją tego lokalu zostały sfinansowane ze środków pochodzących ze sprzedaży mieszkania.

Wskazać należy, że w stosunku do wydatków na nabycie, które klasyfikują się do wydatków na cel mieszkaniowy, zaliczyć należy te wydatki które dotyczą budynku czy lokalu mieszkalnego. W odniesieniu do lokali niemieszkalnych ustawodawca nie przewidział jako wydatku na cel mieszkalny nabycie takiego lokalu, a jedynie wydatki na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego lokalu niemieszkalnego.

Zatem, wydatki na nabycie lokalu niemieszkalnego nie stanowią wydatków na cele mieszkaniowe uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jedynie wydatki na adaptację lokalu na mieszkalny można zakwalifikować do wydatków na cele mieszkaniowe.

Tym samym, nie można zgodzić się z Pana stanowiskiem, że jeżeli zakup lokalu niemieszkalnego i jego przekształcenie na lokal mieszkalny zostały przeprowadzone przed upływem wymaganego czasu, to wydatki dotyczące zakupu i opłaty z nim związane stanowią wydatki na cele mieszkaniowe.

Podsumowując, wydatków poniesionych przez Pana na zakup lokalu niemieszkalnego oraz opłat związanych z jego zakupem nie można zaliczyć do wydatków na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym nie przysługuje Panu prawo skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dla dochodów pochodzących ze zbycia mieszkania, w jakim przychody z tego tytułu zostały wydatkowane na cele związane z kupnem lokalu niemieszkalnego. Natomiast, wydatki poniesione na adaptacją własnego lokalu niemieszkalnego na mieszkalny można uznać za wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, w odniesieniu do wydatków na adaptację lokalu na mieszkalny korzysta Pan z ulgi określonej w tych przepisach.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).