Interpretacja indywidualna z dnia 14 czerwca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDWPT.4011.23.2023.2.KU

Sprzedaż darowanej nieruchomości - zwolnienie art. 21 ust. 1 pkt 131.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 kwietnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 maja 2023 r. (data wpływu 23 maja 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

22 grudnia 2018 r. otrzymał Pan od matki w darowiźnie nieruchomość mieszkalną o powierzchni 77,25 m² w budynku wielkomieszkaniowym położonym w …(dalej jako: „Nieruchomość”).  W momencie otrzymania darowizny był Pan stanu wolnego (kawaler).

14 sierpnia 2021 r. zawarł Pan w ….. związek małżeński z obecną żoną. Od dnia zawarcia związku małżeńskiego istnieje między Panem a żoną małżeńska ustawowa wspólność majątkowa.

15 marca 2022 r. sprzedał Pan otrzymaną w darowiźnie od matki nieruchomość i uzyskał z tego tytułu wynagrodzenie (przychód).

17 maja 2022 r. wspólnie z żoną zawarł Pan z deweloperem umowę deweloperską (dalej jako: „Nieruchomość deweloperska”) na budowę budynku mieszkalnego. Część przychodu otrzymanego ze sprzedaży nieruchomości przeznaczył Pan na zakup Nieruchomości  deweloperskiej a pozostałą część przeznaczy Pan na wykończenie tej nieruchomości . Wydatek na wykończenie zamierza Pan  ponieść do końca 2024 r. Na dzień składania wniosku, po dokonaniu sprzedaży darowanej  nieruchomości nie posiada Pan na własności innych nieruchomości mieszkalnych. W związku z powyższym powstała u Pana wątpliwość, czy przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości może korzystać ze zwolnienia podatkowego.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że tytuł prawny, który przysługiwał Panu po nabyciu darowanej nieruchomości to własność lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość. Sprzedaż lokalu mieszkalnego nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej. Cały uzyskany ze sprzedaży nieruchomości przychód zostanie wydatkowany przez Pana w okresie 3 lat licząc od końca 2022 r. na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 35 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. na zakup nieruchomości od dewelopera i wykończenie nieruchomości.  Nabycie nastąpi z zamiarem realizacji własnych celów mieszkaniowych. W okresie 3 lat, licząc od końca 2022 r. dojdzie do nabycia własności przedmiotowej nieruchomości, tj. podpisania z deweloperem aktu notarialnego przenoszącego prawo własności nabywanego lokalu mieszkalnego na Pana rzecz.

Pytanie

Czy w przedstawionym stanie faktycznym przychód uzyskany ze  sprzedaży  nieruchomości może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z ust. 25 pkt 1,2 ustawy o PIT?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, w przedstawionej sytuacji przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.

Pana zdaniem, nie ma przeszkód prawnych aby przychód ze sprzedaży nieruchomości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.

Nieruchomość otrzymana w darowiźnie będąca Pana majątkiem osobistym została sprzedana. Przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości w całości będzie przeznaczony w okresie 3 lat licząc od końca 2022 r. na nabycie własności nieruchomości, tj. podpisania z developerem aktu notarialnego przenoszącego prawo własności nabywanego lokalu mieszkalnego na Pana rzecz. Nabycie nastąpi z zamiarem realizacji własnych celów mieszkaniowych. Cały uzyskany ze sprzedaży nieruchomości przychód zostanie wydatkowany przez Pana w okresie 3 lat licząc od końca 2022 r. na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust 35 cytowanej ustawy, tj. na zakup nieruchomości od dewelopera i wykończenie nieruchomości.

Przedmiotem podobnej sprawy była interpretacja indywidualna nr IPPB4/4I5-334/J2-2/JK. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie odniósł się do podobnej sytuacji, w której to jedno z małżonków w trakcie trwania małżeństwa otrzymało w formie darowizny do majątku osobistego mieszkanie. Małżonkowie wspólnie zaciągnęli kredyt na budowę domu. Małżonkowie mieszkanie zamierzali sprzedać i całość uzyskanej sumy sprzedaży przeznaczyć na spłatę wspólnie zaciągniętego kredytu. Zgodnie z interpretacją indywidualną nr IPPB4/415-334/12-2/JK, kwota uzyskana ze sprzedaży wyżej opisanego mieszkania może korzystać ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o PIT.

Powyższa sytuacja, Pana zdaniem, jest bardzo podobna do Pańskiej sytuacji: prawo do Nieruchomości będącej majątkiem osobistym zostało sprzedane, a całość kwoty zostanie przeznaczona na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 35 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. na zakup nieruchomości od dewelopera i wykończenie nieruchomości.

W związku z tym wydatkowanie kwoty pozyskanej ze sprzedaży Nieruchomości na nabycie Nieruchomości deweloperskiej jest warunkiem wystarczającym do zastosowania zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy w stosunku do całej kwoty uzyskanej ze sprzedaży.

Reasumując, stwierdzić należy, że wydatkowanie przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości stanowiącej Pana majątek odrębny na nabycie Nieruchomości deweloperskiej do majątku wspólnego małżonków uprawnia Pana do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym dochodu z tego odpłatnego zbycia w całości na warunkach określonych w ww. art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 cytowanej ustawy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647, ze zm.):

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, a kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, sprzedaż nieruchomości przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nienastępująca w ramach wykonywania działalności gospodarczej, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisu sprawy wynika, że 22 grudnia 2018 r. otrzymał Pan od matki w darowiźnie nieruchomość mieszkalną. W momencie otrzymania darowizny był Pan stanu wolnego (kawaler). 14 sierpnia 2021 r. zawarł Pan związek małżeński. Od dnia zawarcia związku małżeńskiego istnieje między Panem a żoną małżeńska ustawowa wspólność majątkowa.

15 marca 2022 r. sprzedał Pan otrzymaną w darowiźnie od matki nieruchomość i uzyskał z tego tytułu wynagrodzenie (przychód).

Zatem, dokonane 15 marca 2022 r. odpłatne zbycie nieruchomości, otrzymanej w darowiźnie 22 grudnia 2018 r., stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości.

Na podstawie art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości ich części lub udziału w nieruchomości oraz praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby odpłatne zbycie mogło dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Nie należy ich jednak utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu, których zasady ustalania uregulowane zostały w art. 22 ust. 6c i 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Art. 22 ust. 6c cytowanej ustawy stanowi, że:

W świetle art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na gruncie art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z art. 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Dochód ze sprzedaży nieruchomości ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca w sposób jednoznaczny wskazał w nim cele mieszkaniowe, których realizacja pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje więc taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbytej nieruchomości musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Przedmiotem analizy w sprawie jest możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego w przypadku przeznaczenia przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, którą nabył Pan do majątku odrębnego, na nabycie Nieruchomości developerskiej oraz wykończenie tej nieruchomości, objętej współwłasnością małżeńską, w której będzie Pan wraz z żoną realizował własne cele mieszkaniowe.

Z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

W świetle natomiast art. 21 ust. 25a cytowanej ustawy:

Treść art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że:

Ponadto art. 21 ust. 28 powołanej ustawy stanowi, że:

W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Wskazać w tym miejscu należy, że ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (t. j. Dz. U. z 1997 r. poz. 483 ze zm.) stanowiącego, że:

Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne, bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania, skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

Zaznaczyć należy, że ustawodawca prawo do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnia m.in. od wydatkowania przez podatnika w ściśle określonym czasie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na realizację własnego celu mieszkaniowego. Celem tym może być nabycie – w określonym przepisami prawa terminie – budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, w których to nieruchomościach podatnik będzie zaspokajał swoje własne potrzeby mieszkaniowe.

Zatem, aby możliwe było skorzystanie z wyżej wymienionego zwolnienia to poniesione wydatki na cele określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych muszą spełniać wszystkie warunki z art. 21 ust. 1 pkt 131 tejże ustawy.

Intencją ustawodawcy tworzącego to zwolnienie było zachęcenie podatników do nabywania w miejsce zbywanych nieruchomości czy praw majątkowych, innych nieruchomości lub praw majątkowych przeznaczonych do zaspakajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych.

Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”, świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych wart. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy; wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy – zaspokojenie jego własnych celów mieszkaniowych.

Zwolnieniem tym nie są objęte przychody ze sprzedaży nieruchomości i praw przeznaczone na zakup innych nieruchomości lub praw w sytuacji, gdy czynności te wskazują   np. na działanie o charakterze zarobkowym, spekulacyjnym, inwestycyjnym lub innym nie wskazującym na działanie ukierunkowane na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych.

W świetle powyższego, skorzystanie ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnione jest od kumulatywnego spełnienia dwóch przesłanek: wydatkowania przychodu na cele mieszkaniowe i dokonania tej czynności przed upływem trzyletniego terminu.

W opisie wniosku wskazał Pan, że 17 maja 2022 r. wspólnie z żoną zawarł z developerem umowę developerską na budowę budynku mieszkalnego. Część przychodu otrzymanego ze sprzedaży nieruchomości przeznaczył Pan na zakup Nieruchomości deweloperskiej a pozostałą część przeznaczy Pan na wykończenie tej nieruchomości . Wydatek na wykończenie zamierza Pan ponieść do końca 2024 r. W okresie 3 lat, licząc od końca 2022 r. dojdzie do nabycia własności przedmiotowej nieruchomości, tj. podpisania z deweloperem aktu notarialnego przenoszącego prawo własności nabywanego lokalu mieszkalnego na Pana i żony rzecz.

Wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a także nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r.,  poz. 1360, z późn. zm.), umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

W myśl art. 156 ww. Kodeksu, jeżeli zawarcie umowy przenoszącej własność następuje w wykonaniu zobowiązania wynikającego z uprzednio zawartej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności, z zapisu zwykłego, z bezpodstawnego wzbogacenia lub z innego zdarzenia, ważność umowy przenoszącej własność zależy od istnienia tego zobowiązania. Jeżeli umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości została zawarta pod warunkiem lub z zastrzeżeniem terminu, do przeniesienia własności potrzebne jest dodatkowe porozumienie stron obejmujące ich bezwarunkową zgodę na niezwłoczne przejście własności (art. 157 § 2 Kodeksu cywilnego).

Przy czym, umowa zobowiązująca do przeniesienia prawa własności nieruchomości powinna być dla jej ważności zawarta w formie aktu notarialnego, zgodnie z art. 158 ww. Kodeksu. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Umowa deweloperska to umowa, na podstawie której deweloper zobowiązuje się do ustanowienia lub przeniesienia na nabywcę po zakończeniu przedsięwzięcia deweloperskiego prawa, o którym mowa w art. 1, a nabywca zobowiązuje się do spełnienia świadczenia pieniężnego na rzecz dewelopera na poczet ceny nabycia tego prawa (art. 5 pkt 6 ustawy z dnia 20 maja 2021 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego oraz Deweloperskim Funduszu Gwarancyjnym (Dz. U. z 2021 r., poz. 1177, z późn. zm.)). Natomiast, zgodnie z art. 1 ww. ustawy, ustawa reguluje zasady ochrony praw nabywcy, wobec którego deweloper zobowiązuje się do ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia własności tego lokalu na nabywcę, albo do przeniesienia na nabywcę własności nieruchomości zabudowanej domem jednorodzinnym lub użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej i własności domu jednorodzinnego na niej posadowionego stanowiącego odrębną nieruchomość.

Z treści powyższych przepisów wynika zatem jednoznacznie, że przeniesienie własności nieruchomości następuje z chwilą zawarcia w formie aktu notarialnego ostatecznej umowy sprzedaży tej nieruchomości. Zarówno zawarcie umowy deweloperskiej, jak też dokonanie, stosownie do tej umowy, wpłat na poczet ceny, bez wątpienia mogą prowadzić do nabycia własności nieruchomości lub praw, ale nie są z nim równoważne. Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, a art. 158 Kodeksu określa wyraźnie formę tej czynności prawnej. Z kolei umowa deweloperska nie jest umową przenoszącą własność nieruchomości. Jest niejako przyrzeczeniem do przeniesienia na nabywcę po zakończeniu przedsięwzięcia deweloperskiego prawa własności do lokalu, co nastąpi dopiero w momencie zawarcia np. umowy sprzedaży przenoszącej własność nieruchomości. Treścią umowy deweloperskiej jest zatem jedynie zobowiązanie się stron do ustanowienia na rzecz nabywcy po zakończeniu przedsięwzięcia deweloperskiego odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia własności tego lokalu na nabywcę, lecz tej własności sama umowa deweloperska nie przenosi. Natomiast brak w formie aktu notarialnego umowy przeniesienia własności nieruchomości, w terminie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie nieruchomości ma oczywisty skutek w postaci braku nabycia własności tej nieruchomości, a tym samym powoduje brak spełnienia warunków do skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z literalnego zapisu ww. przepisu wynika, że decydujące znaczenie ma fakt wydatkowania środków pieniężnych m.in. na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, a tym samym przeniesienie własności nabywanego lokalu na nabywcę. Oznacza to, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wiąże skutek prawny w postaci zwolnienia określonego dochodu od opodatkowania podatkiem dochodowym zarówno z terminem wydatkowania środków pieniężnych, jak i z faktem zawarcia umowy przenoszącej własność.

Tym samym, musi mieć miejsce nabycie skutkujące przeniesieniem własności przed upływem trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie udziału w lokalu mieszkalnym. Użyte w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych słowa „wydatki poniesione na nabycie” prowadzą do jednoznacznego wniosku, że wolny od podatku jest dochód wydatkowany na definitywne i ostateczne nabycie nieruchomości, to znaczy skutkujące przeniesieniem własności, w terminie trzech lat liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do odpłatnego zbycia. Z kolei ani umowa deweloperska, ani wpłata na poczet ceny nabycia, nie przenoszą własności nieruchomości. Zatem, wydatkowanie środków pieniężnych na poczet ceny nabycia mieszkania mogłoby zostać uznane za wydatek w rozumieniu art. 21 ust. 25 ww. ustawy wyłącznie wtedy, gdy przed upływem trzech lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, podatnik nabędzie także własność nieruchomości.

Przeniesienie własności nieruchomości wymaga zawarcia umowy w formie aktu notarialnego i tylko umowa zawarta w tej formie przenosi jej własność. W rezultacie, samo zawarcie umowy deweloperskiej, której przedmiotem jest nabycie nieruchomości i faktyczne wydatkowanie na ten cel środków finansowych uzyskanych ze sprzedaży otrzymanej w darowiźnie nieruchomości mieszkalnej nie są wystarczające dla skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na względzie opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawione powyżej uregulowania prawne należy stwierdzić, że dokonane 15 marca 2022 r. odpłatne zbycie nieruchomości, otrzymanej w darowiźnie 22 grudnia 2018 r., stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości.Uzyskany z ww. sprzedaży dochód będzie mógł korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli cały uzyskany przychód ze sprzedaży tejnieruchomości, w okresie trzech lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło jej odpłatne zbycie, zostanie wydatkowany na nabycie Nieruchomości developerskiej oraz wykończenie tej nieruchomości w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych, tj. ostateczne przeniesienie własności Nieruchomości developerskiej na rzecz Pana i żony nastąpi nie później niż do 31 grudnia 2025 r. Podkreślenia jednak wymaga, że zwolnieniu podatkowemu podlega dochód (a nie przychód) i obejmuje ono taką część dochodu zyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętym przychodzie z odpłatnego zbycia.

Dodać również należy, że do wydatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe obejmującej wydatki na wykończenie ww. Nieruchomości ma także zastosowanie przepis art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowiący, że przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) i e) ww. ustawy, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało. Natomiast – jak już zaznaczono - w przedstawionym stanie faktycznym ustanowienie odrębnej własności Nieruchomości developerskiej i  przeniesienie jej własności na rzecz Pana i żony nastąpi do 31 grudnia 2025 r., a więc zostanie spełniony warunek zastosowania ww. zwolnienia od podatku.

Końcowo, wskazać w tym miejscu należy, że cel mieszkaniowy, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, zostanie spełniony w odniesieniu do całej kwoty wydatkowanej  na nabycie Nieruchomości developerskiej oraz wykończenie tej nieruchomości objętej współwłasnością małżeńską, bowiem w tym przypadku bez znaczenia pozostaje fakt, że środki pochodzące ze sprzedaży Pana majątku odrębnego zostały wydatkowane nabycie Nieruchomości developerskiej oraz wykończenie tej nieruchomości objętej współwłasnością małżeńską.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 259, ze zm; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651, ze zm).