Interpretacja indywidualna z dnia 6 czerwca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.285.2023.3.KKA

Zwolnienie przedmiotowe.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 kwietnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem, które wpłynęło 13 maja 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego (po uzupełnieniu wniosku)

Wnioskodawca jest sędzią Sądu Okręgowego w X, a zarazem pełni w tym sądzie funkcję koordynatora do spraw mediacji. Zgodnie z art. 16a ustawy Prawa o ustroju sądów powszechnych do zadań koordynatora ds. mediacji należą m.in. działania na rzecz rozwoju mediacji. Mediacja stanowi formę rozwiązywania sporów bardzo popularną na świecie. Jednym z państw, w których mediacja jest szeroko rozwinięta są Stany Zjednoczone Ameryki. Celem poznania rozwiązań w zakresie mediacji funkcjonujących w USA, Wnioskodawca został delegowany przez swojego pracodawcę (Sąd Okręgowy w X) na okres około 6 tygodniowy do odbycia podróży służbowej do USA, gdzie m.in. będzie zapoznawał się programami mediacyjnymi działającymi w tamtejszych sądach. Podróż będzie miała miejsce w 2023 r. Celem wyjazdu jest przeniesienie dobrych praktyk występujących w sądach amerykańskich na grunt polski. Planowany wyjazd będzie miał charakter służbowy, przy czym jego kosztów nie będzie ponosił pracodawca Wnioskodawcy, a Wnioskodawca pokryje je z uzyskanego na ten cel w 2023 r. stypendium od amerykańskiej fundacji Y. Na stypendium Wnioskodawca aplikował za zgodą pracodawcy, w celu uzyskania środków na powyższy wyjazd służbowy. Środki otrzymane ze stypendium przeznaczone zostaną w całości na koszty pobytu w USA, w tym w szczególności koszty biletów lotniczych, transportu w USA, noclegów i wyżywienia. Pobyt w USA będzie miał charakter podróży służbowej, przy czym koszty tej podróży nie będą pokrywane przez pracodawcę, a z dedykowanego na ten cel stypendium zagranicznego.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca podał, że ma nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w myśl art. 3 ust. 1 i ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jako sędzia Sądu Okręgowego w X na podstawie art. 16a ustawy Prawo o ustroju sądów powszechnych Wnioskodawca został powołany przez Prezesa Sądu Okręgowego w X do pełnienia funkcji koordynatora ds. mediacji. Wnioskodawca jest związany z Sądem Okręgowym w X stosunkiem pracy nawiązanym na podstawie powołania i w ramach tego stosunku pracy pełni m.in. funkcje koordynatora ds. mediacji. Wnioskodawca nie zna dokładnym celów statutowych Fundacji Y. Na stronie internetowej Fundacji wskazane jest, że jej misją jest zachęcanie do korzystania z alternatywnych metod rozwiązywania sporów (ADR), wspieranie edukacji na wszystkich poziomach na temat wspólnych procesów rozwiązywania sporów, promowanie innowacji w rozwiązywaniu konfliktów oraz postęp w rozwiązywaniu konfliktów na całym świecie. Wnioskodawca jest stypendystą fundacji. Jako stypendysta jest odbiorcą środków pieniężnych – zostaną one przekazane Wnioskodawcy w celu pokrycia kosztów podróży i pobytu w USA. Podróż do USA Wnioskodawca będzie odbywał w ramach podróży służbowej. Pracodawca Wnioskodawcy, deleguje Go w celu odbycia tej podróży, koszty na pokrycie tej podróży Wnioskodawca otrzyma jednak nie od pracodawcy, a pokryte zostaną ze środków uzyskanych w ramach stypendium (za zgodą pracodawcy). W celu uzyskania stypendium Wnioskodawca musiał przygotować wniosek aplikacyjny, w którym wskazywał m.in. swoje doświadczenia i osiągnięcia na polu alternatywnych metod rozwiązywania sporu, proponowany program pobytu w USA. Wniosek wymagał dołączenia szeregu dokumentów, w tym co najmniej dwóch rekomendacji. Wniosek podlegał procesowi kwalifikacyjnemu, którego końcowym etapem była rozmowa z przedstawicielami Fundacji. Pracodawca Wnioskodawcy wyraził zgodę na udział w procesie kwalifikacyjnym, a Prezes Sądu Okręgowego w X przygotował Wnioskodawcy pismo rekomendujące. Na dzień złożenia wniosku i jego uzupełnienia Wnioskodawca nie otrzymał jeszcze żadnych świadczeń, a zatem nie zaliczył niczego do kosztów uzyskania przychodu.

Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Czy w przypadku odbywania podróży służbowej, środki uzyskane ze stypendium zagranicznego – uzyskanego za zgodą pracodawcy w celu sfinansowania tej podróży służbowej – w części przeznaczonej na pokrycie jej kosztów (w zakresie odpowiadającym wartości diet, kosztów przejazdu, kosztów noclegu –  do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej) są wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Pana stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, środki uzyskane ze stypendium zagranicznego – uzyskanego za zgodą pracodawcy w celu sfinansowania tej podróży służbowej – w części przeznaczonej na pokrycie jej kosztów (w zakresie odpowiadającym wartości diet, kosztów przejazdu, kosztów noclegu – do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej) są wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Planowany pobyt w USA będzie odbywał się w ramach podróży służbowej w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy. Odbywanie podróży służbowej w USA łączy się z podwyższonymi kosztami, które Wnioskodawca musi ponieść. Koszty te są bardzo wysokie, bowiem obejmują koszty biletów lotniczych, poruszania się w USA, noclegów i wyżywienia. Celem art. 21 ust. 1 pkt 16a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zwolnienie od tego podatku przychodu pracownika z tytułu podwyższonych kosztów poniesionych przez niego w związku z wykonywaniem pracy poza miejscem określonym w umowie o pracę. W przypadku Wnioskodawcy zachodzi sytuacja określona w tym przepisie, z tą tylko różnicą, że koszty podróży służbowej nie są pokrywane przez pracodawcę, a przez podmiot zagraniczny z otrzymanego na ten cel stypendium (przy czym, stypendium Wnioskodawca otrzymał za zgodą pracodawcy w celu pokrycia kosztów pobytu w USA). Z punktu widzenia pracownika (podatnika) sytuacja jest zatem taka sama jak przewidziana w art. 21 ust. 1 pkt 16a, Wnioskodawca odbywa bowiem podróż służbową, finansowaną nie ze swoich środków, przy czym, środki te Wnioskodawca otrzymuje nie od pracodawcy, a od podmiotu trzeciego. W związku z powyższym, logicznym jest, że środki przeznaczone na pokrycie kosztów podróży służbowej w zakresie odpowiadającym wartości diet, kosztów przejazdu, kosztów noclegu –  do wysokości określonej w odrębnych przepisach – winny być wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych. Wydatki te mają bowiem gwarantować m.in. właściwą realizację obowiązków służbowych i poniesione są również w interesie pracodawcy. W takich okolicznościach trudno mówić o „zysku” Wnioskodawcy. W zakresie powyższych kosztów nie można mówić o realnym przysporzeniu korzyści majątkowych Wnioskodawcy. Przyjęcie odmiennej interpretacji od prezentowanej wyżej, stawiać będzie Wnioskodawcę w niekorzystnej sytuacji w stosunku do sytuacji opłacania kosztów podróży służbowej przez pracodawcę Wnioskodawcy. Starając się o stypendium Wnioskodawca miał na celu odciążenie pracodawcy (a tym samym Skarbu Państwa) od wydatków w związku z podróżą służbową. Gdyby Wnioskodawca środków zewnętrznych nie uzyskał, to w razie decyzji o delegowaniu Go na powyższy wyjazd, Jego koszty ponosiłby pracodawca, a Wnioskodawca bez wątpienia mógłby skorzystać z przedmiotowego zwolnienia i nie byłby zobowiązany do płacenia podatku dochodowego od należności otrzymanych na poczet podróży. Sytuacja Wnioskodawcy byłaby znaczenie korzystniejsza niż w razie uzyskania zewnętrznych środków na pokrycie kosztów wyjazdu służbowego. W razie odpowiedzi negatywnej Wnioskodawca będzie więc „karany” za działania mające na celu odciążenie pracodawcy i Skarbu Państwa od ponoszenia kosztów podróży służbowej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Z informacji zawartych we wniosku i jego uzupełnieniu wynika, że jest Pan sędzią Sądu Okręgowego, a zarazem pełni w tym sądzie funkcję koordynatora do spraw mediacji. Celem poznania rozwiązań w zakresie mediacji funkcjonujących w USA, został Pan delegowany przez pracodawcę na okres około 6 tygodniowy do odbycia podróży służbowej do USA, gdzie m.in. będzie się Pan zapoznawał z programami mediacyjnymi działającymi w tamtejszych sądach. Podróż będzie miała miejsce w 2023 r. Planowany wyjazd będzie miał charakter służbowy, przy czym, jego kosztów nie będzie ponosił Pana pracodawca, a pokryje je Pan z uzyskanego na ten cel w 2023 r. stypendium od amerykańskiej fundacji. Na stypendium aplikował Pan za zgodą swojego pracodawcy, w celu uzyskania środków na powyższy wyjazd służbowy. Środki otrzymane ze stypendium przeznaczone zostaną w całości na koszty pobytu w USA, w tym w szczególności koszty biletów lotniczych, transportu w USA, noclegów i wyżywienia. Ponadto, ma Pan nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jest Pan związany z Sądem Okręgowym stosunkiem pracy nawiązanym na podstawie powołania i w ramach tego stosunku pracy pełni Pan m.in funkcje koordynatora ds. mediacji. Jako stypendysta jest Pan odbiorcą środków pieniężnych – zostaną one przekazane Panu w celu pokrycia kosztów podróży i pobytu w USA.

Zgodnie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione od podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Źródła przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wśród nich ustawodawca wyodrębnił m.in. inne źródła (art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy).

W myśl art. 20 ww. ustawy:

Dlatego też, przychód uzyskany z tytułu stypendium stanowi przychód z innych źródeł.

We własnym stanowisku wskazał Pan, że środki uzyskane ze stypendium zagranicznego – uzyskanego za zgodą pracodawcy w celu sfinansowania tej podróży służbowej – w części przeznaczonej na pokrycie jej kosztów (w zakresie odpowiadającym wartości diet, kosztów przejazdu, kosztów noclegu – do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej) są wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na wstępie należy wyjaśnić, że powołany przez Pana art. 21 ust. 1 pkt 16a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie istnieje. Przyjmując jednakże, że miał Pan na myśli art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ww. ustawy - wskazać należy, że zgodnie z jego treścią:

Z przepisu tego wynika, że przedmiotowe zwolnienie z opodatkowania może odnosić się do świadczeń pieniężnych otrzymywanych w związku z odbywaniem przez pracownika podróży służbowej.

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji podróży służbowej. Dlatego, w tej kwestii należy posłużyć się definicją zawartą w ustawie z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1510 ze zm.).

Zgodnie z art. 77⁵ § 1 Kodeksu pracy:

Zgodnie z tym przepisem na definicję podróży służbowej składają się trzy elementy:

1)polecenie pracodawcy,

2)zadanie służbowe,

3)wyjazd poza miejscowość, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałe miejsce pracy.

Z przedstawionego przez Pana opisu sprawy wynika, że:

-koszty Pana podróży nie będą pokrywane przez pracodawcę,

-sam aplikował Pan w celu uzyskania środków na wyjazd na co pracodawca wyraził zgodę.

Zatem nie odbywa Pan podróży na polecenie pracodawcy w celu wykonania zadania służbowego i w związku z tym przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie może mieć zastosowania.

Jednocześnie, stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 23a ww. ustawy:

Wysokość stanowiącą równowartość diety z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, określa rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r. poz. 167), za każdy dzień, w którym było otrzymywane stypendium.

Podkreślić należy, że zgodnie ze stanowiskiem utrwalonym zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa – zwolnienia podatkowe stanowią wyłom od zasady powszechności opodatkowania; muszą one być zatem interpretowane bez dokonywania wykładni rozszerzającej, a także zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Nadto, przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego i próbach odkodowania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową.

W konsekwencji, termin stypendium użyty w treści art. 21 ust. 1 pkt 23a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć jako pomoc finansową w postaci okresowego świadczenia (głównie) pieniężnego spełnianego na rzecz oznaczonej osoby i mającego na celu wspieranie jej działań służących m.in. zdobywaniu wiedzy, twórczości naukowej, realizacji badań naukowych.

Zatem, w pojęciu tym mieścić się będzie także stypendium wypłacone Panu z tytułu podróży do Stanów Zjednoczonych Ameryki.

Zgodnie z art. 11a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz powołane wyżej przepisy prawa, stwierdzić należy, że uzyskany przez Pana dochód ze stypendium z tytułu podróży do Stanów Zjednoczonych Ameryki będzie podlegać zwolnieniu z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 23a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości stanowiącej równowartość diety z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, określonej ww. rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, za każdy dzień, w którym było otrzymywane stypendium. Ewentualna nadwyżka ponad kwotę objętą zwolnieniem podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i jako przychód z innych źródeł uzyskany w danym roku podatkowym powinna zostać wykazana w zeznaniu podatkowym składanym za ten dany rok podatkowy.

Jeżeli zatem stypendium wypłacane jest w USD, a kwota przyznanego świadczenia przekroczy limit, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 23a lit. a ustawy, to obliczając kwotę podatku dochodowego od osób fizycznych od świadczenia wypłaconego ponad limit, należy uwzględnić zapis ww. art. 11a ust. 1 ww. ustawy i tym samym wyrazić kwotę do opodatkowania w złotych.

W myśl zasady, że wadliwa Pana argumentacja prawna, przy prawidłowo wywiedzionym skutku prawnym, winna skutkować uznaniem stanowiska podatnika za nieprawidłowe, stanowisko Pana w rozpatrywanej sprawie w odniesieniu do zwolnienia przedmiotowego należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Organ nie badał kwestii dotyczącej ustalenia miejsca opodatkowania stypendium na gruncie Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. Nr 31 poz. 178).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania tej interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako: „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.