Interpretacja indywidualna z dnia 1 czerwca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.228.2023.1.AN

Czy w latach podatkowych rozpoczynających się po dniu 31 grudnia 2021 r., Spółka będzie uprawniona do uwzględnienia w podatkowych kosztach uzyskania przychodów Kosztów usług niematerialnych, uprzednio wyłączonych z kosztów podatkowych, z pominięciem tego rodzaju kosztów roku bieżącego, tj. stosując limit wyznaczony dla roku 2022 na podstawie art. 15e ust. 1 i ust. 12 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 r. wyłącznie do kosztów lat ubiegłych.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 kwietnia 2023 r., za pośrednictwem systemu ePUAP, wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia, o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy w latach podatkowych rozpoczynających się po dniu 31 grudnia 2021 r., Spółka będzie uprawniona do uwzględnienia w podatkowych kosztach uzyskania przychodów Kosztów usług niematerialnych, uprzednio wyłączonych z kosztów podatkowych, z pominięciem tego rodzaju kosztów roku bieżącego, tj. stosując limit wyznaczony dla roku 2022 na podstawie art. 15e ust. 1 i ust. 12 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 r. wyłącznie do kosztów lat ubiegłych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka z o.o. z siedzibą w (…) (dalej „Spółka”), jest podmiotem zajmującym się świadczeniem usług faktoringu (…). W toku prowadzonej działalności, w okresie przed rokiem podatkowym 2022 Spółka ponosiła koszty związane z nabywaniem usług/ opłat/należności, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r. (dalej: „Koszty usług niematerialnych”), na rzecz podmiotów powiązanych ze Spółką w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT (dalej: „podmioty powiązane”). W 2022 r. Spółka również ponosiła koszty usług niematerialnych na rzecz podmiotów powiązanych. W związku z derogacją art. 15e ustawy o CIT od 2022 r. Spółka nie stosuje limitowania Kosztów usług niematerialnych ponoszonych na rzecz pomiotów powiązanych. Ze względu na zastosowane uprzednio, w latach podatkowych poprzedzających rok podatkowy 2022, wyłączenie z kosztów na podstawie art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, działając na podstawie art. 60 ust. 1 Polskiego Ładu, począwszy od 2022 r. Spółka postanowiła dokonywać rozliczenia w rachunku podatkowym Kosztów usług niematerialnych uprzednio wyłączonych z kosztów podatkowych. Rokiem podatkowym Spółki jest rok kalendarzowy.

Pytanie

Czy w latach podatkowych rozpoczynających się po dniu 31 grudnia 2021 r., Spółka będzie uprawniona do uwzględnienia w podatkowych kosztach uzyskania przychodów Kosztów usług niematerialnych, uprzednio wyłączonych z kosztów podatkowych, z pominięciem tego rodzaju kosztów roku bieżącego, tj. stosując limit wyznaczony dla roku 2022 na podstawie art. 15e ust. 1 i ust. 12 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 r. wyłącznie do kosztów lat ubiegłych?

Państwa stanowisko w sprawie

W latach podatkowych rozpoczynających się po dniu 31 grudnia 2021 r., Spółka będzie uprawniona do uwzględnienia w podatkowych kosztach uzyskania przychodów Kosztów usług niematerialnych, uprzednio wyłączonych z kosztów podatkowych, z pominięciem tego rodzaju kosztów roku bieżącego, tj. stosując limit wyznaczony dla roku 2022 na podstawie art. 15e ust. 1 i ust. 12 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 r. wyłącznie do kosztów lat ubiegłych (tj. uprzednio wyłączonych z rachunku podatkowego). Dokonując w 2022 r. i latach następnych rozliczania w kosztach podatkowych Kosztów usług niematerialnych ponoszonych na rzecz podmiotów powiązanych, tj. działając na podstawie przepisów art. 60 ust. 1 Polskiego Ładu w trybie art. 15e ust. 9 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 r., Spółka musi wyznaczać w tych latach limit na podstawie art. 15e ust. 1 i ust. 12 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 r. W ramach takiego limitu dokonywane jest rozliczenie Kosztów usług niematerialnych ponoszonych na rzecz podmiotów powiązanych, wyłączonych uprzednio z kosztów podatkowych. Podkreślić trzeba, że art. 15e ustawy o CIT, nie obowiązuje od 2022 r. W aktualnym stanie prawnym brak jest podstaw do stosowania wyłączania z kosztów podatkowych Kosztów usług niematerialnych ponoszonych na rzecz podmiotów powiązanych. To oznacza, że Spółka definiuje obecnie (tj. w latach następujących po 2021 r.) limit art. 15e ust. 1 i 12 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 r. wyłącznie dla potrzeb nabytego prawa rozliczenia wcześniej limitowanych kosztów podatkowych w trybie art. 15e ust. 9 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 r. działając na podstawie przepisów art. 60 ust. 1 Polskiego Ładu. To oznacza, że w latach podatkowych rozpoczynających się po dniu 31 grudnia 2021 r., Spółka będzie uprawniona do uwzględnienia w podatkowych kosztach uzyskania przychodów Kosztów usług niematerialnych, uprzednio wyłączonych z kosztów podatkowych, z pominięciem tego rodzaju kosztów roku bieżącego, tj. stosując limit wyznaczony na podstawie art. 15e ust. 1 i ust. 12 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 r., wyłącznie do kosztów lat ubiegłych (tj. uprzednio wyłączonych z rachunku podatkowego). Wykładania powyższa znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Dyrektor KIS np. z dnia 5 września 2022 r. nr 0111-KDIB2-1.4010.474.2022.1.ES, z dnia 2 lutego 2023 r. nr 0111-KDIB1-1.4010.811.2022.1.SH. Fakt, że przy rozliczeniu stosuje się również art. 15e ust. 12 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 r. przesądza o tym, że dokonując rozliczenia Kosztów usług niematerialnych uprzednio wyłączonych z rachunku podatkowego, Spółka stosuje limit tzw. bezpiecznej bazy 3.000.000 zł. Zatem, identyfikując limit, w ramach którego mogą być aktywowane Koszty usług niematerialnych uprzednio wyłączone z rachunku podatkowego wyznacza go jako sumę 3.000.000 zł i 5% kwoty określonej zgodnie z art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 r.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów.

W myśl art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r., podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT,

Na podstawieart. 15e ust. 9 ustawy o CIT,

Ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r. poz. 2105, dalej: „ustawa nowelizująca”), zgodnie z art. 2 pkt 30 ww. ustawy z dniem 1 stycznia 2022 r. uchylony został przepis art. 15e.

Oznacza to, że art. 15e ustawy o CIT, limitujący wysokość kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez podatnika na nabycie określonych usług lub praw niematerialnych z 1 stycznia 2022 r. został uchylony, jednak przepisy definiujące to rozwiązanie zostają odpowiednio włączone do regulacji art. 24ca ust. 2 ustawy o CIT.

W myśl art. 60 ust. 1 ustawy nowelizującej,

Z powyższego wynika, że podatnicy, którzy przed końcem roku podatkowego rozpoczętego przed dniem 1 stycznia 2022 r. nabyli prawo do odliczenia kosztów na podstawie art. 15e ust. 9, zachowują uprawnienie do odliczenia w zakresie i na zasadach określonych w tym przepisie (tj. w kolejnych 5 latach podatkowych w ramach obowiązujących w danym roku limitów).

Z opisu sprawy wynika, że w okresie przed rokiem podatkowym 2022 Spółka ponosiła koszty, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, na rzecz podmiotów powiązanych ze Spółką w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. W 2022 r. Spółka również ponosiła koszty usług niematerialnych na rzecz podmiotów powiązanych. W związku z derogacją art. 15e ustawy o CIT od 2022 r. Spółka nie stosuje limitowania Kosztów usług niematerialnych ponoszonych na rzecz pomiotów powiązanych. (…) począwszy od 2022 r. Spółka postanowiła dokonywać rozliczenia w rachunku podatkowym Kosztów usług niematerialnych uprzednio wyłączonych z kosztów podatkowych.

Odnosząc się do będących przedmiotem wniosku wątpliwości Wnioskodawcy, zauważyć należy, że podatnik, ustalając w latach 2022-2026 prawo do odliczenia kosztów uprzednio wyłączonych na podstawie art. 15e ustawy o CIT, ustala limit odliczenia, przypadający na dany rok, zgodnie z zasadami określonymi w tym przepisie. Innymi słowy, dla celów ustalenia limitu warunkującego prawo do odliczenia należy, zgodnie z art. 60 ust. 1 Ustawy Nowelizującej, przyjmować założenie, że art. 15e ustawy o CIT, nadal jest stosowany.

Dotyczy to jednakże wyłącznie zasad ustalania limituodliczeń dla tych podatników, którzy przed końcem roku podatkowego rozpoczętego przed 1 stycznia 2022 r. nabyli prawo do odliczenia kosztów na podstawie art. 15e ust. 9 ustawy o CIT.

W ramach tak ustalonego limitu podatnik może odliczyć kwoty kosztów limitowanych nieodliczonych w poprzednich latach podatkowych. Z uwagi na fakt, iż nowe koszty wymagają już oceny przez pryzmat innych ograniczeń wprowadzonych przez Ustawę Nowelizującą (przykładowo ograniczenia wynikające z art. 24ca ustawy o CIT), nowe koszty z roku odliczenia nie będą pomniejszać wyliczonego zgodnie z powyższą zasadą limitu określającego maksymalną kwotę nieodliczonych kosztów podlegających odliczeniu w danym roku. Jednocześnie powyższe odliczenie możliwe jest nie dłużej niż w kolejnych 5 latach obrotowych Spółki.

W świetle powyższego przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy w latach podatkowych rozpoczynających się po dniu 31 grudnia 2021 r., Spółka będzie uprawniona do uwzględnienia w podatkowych kosztach uzyskania przychodów Kosztów usług niematerialnych, uprzednio wyłączonych z kosztów podatkowych, z pominięciem tego rodzaju kosztów roku bieżącego, tj. stosując limit wyznaczony dla roku 2022 na podstawie art. 15e ust. 1 i ust. 12 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 r. wyłącznie do kosztów lat ubiegłych, uznano za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

- Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

- Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259, dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).