Interpretacja indywidualna z dnia 6 czerwca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.263.2023.2.MW

Możliwości rozliczenia w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych według stawki 3% (PKWiU 26.51.66.0, PKWiU 47.00.88).

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Dnia 30 marca 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 30 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 czerwca 2023 r. (wpływ 5 czerwca 2023 r.) Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca jest wspólnikiem w polskiej spółce jawnej, dalej zwanej „Spółką”. Jest to spółka wyłącznie osób fizycznych. Wspólnicy Spółki dokonali w 2023 r., poprzez złożenie stosownych oświadczeń, wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i w rezultacie uzyskiwane przez nich w 2023 r. przychody z udziału w Spółce będą podlegać opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym. W poprzednich latach wspólnicy podlegali opodatkowaniu podatkiem liniowym. Pierwszy przychód w 2023 r. zostanie wykazany przez Spółkę w marcu b.r.

Zgodnie z KRS, przedmiotem działalności gospodarczej Spółki są, w szczególności:

-sprzedaż detaliczna pozostałych nowych wyrobów prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach – PKD na 47.78.Z (działalność przeważająca),

-produkcja instrumentów pomiarowych i przyrządów pomiarowych, kontrolnych i nawigacyjnych,

-produkcja sprzętu telekomunikacyjnego.

Spółka oferuje i sprzedaje urządzenia (…) o określonym przeznaczeniu i specyfikacji technicznej, zwane dalej „Urządzeniami”, na rzecz będącego podmiotem gospodarczym odbiorcy, zwanego dalej „Klientem”.

W opinii Wnioskodawcy Urządzenia należy klasyfikować do grupowania PKWiU 26.51.66.0 – Instrumenty, przyrządy i aparatura pomiarowe i kontrolne, gdzie indziej niesklasyfikowane. Na podstawień zamówień na Urządzenia składanych przez Klienta w odpowiedzi na ofertę Spółki lub w ramach stosownych umów na dostawę Urządzeń Klient zleca Spółce dostawę na jego rzecz Urządzeń w określonym terminie. Spółka zleca wykonanie tych Urządzeń w całości podmiotowi zewnętrznemu, który dokonuje wytworzenia Urządzeń. Wytworzenie Urządzeń przez podmiot zewnętrzny następuje na podstawie dokumentacji technicznej (projektu) dostarczonej wcześniej temu podmiotowi przez Spółkę. Po wytworzeniu Urządzeń, podmiot ten sprzedaje Spółce Urządzenia, a Spółka odsprzedaje je i dostarcza Klientowi w stanie nieprzetworzonym. Spółka dokonywała sprzedaży takich Urządzań na rzecz Klienta również w latach poprzednich. Spółka jest autorem (twórcą) koncepcji i projektu (dokumentacji technicznej) Urządzenia. Spółka opracowała koncepcję i projekt (dokumentację techniczną) Urządzenia kilka lat temu na zlecenie Klienta. Prawo do dysponowania nimi posiada Klient, z zachowaniem jednak przysługujących Spółce pełnych praw autorskich jako autorowi i twórcy. Na Klienta przeniesione zostało też m.in. autorskie prawo majątkowe do wytwarzania Urządzeń. Spółka posiada, otrzymane od Klienta, prawo do wytwarzania Urządzeń, w związku z czym w ofercie handlowej Spółki znajduje się dostawa Urządzeń.

Spółka ponosi wobec Klienta odpowiedzialność za ewentualne szkody, będące następstwem nienależytego wykonania przedmiotu umowy (Urządzeń). Spółka ponosi przed Klientem także odpowiedzialność z tytułu gwarancji. Urządzenia mogą, za zgodą Klienta, podlegać sprzedaży również do innych niż Klient odbiorców. W odniesieniu do Spółki, jak i jej wspólników nie zachodzą negatywne przesłanki określone w art. 8 uzpd, uniemożliwiające skorzystanie z opodatkowania w formie ryczałtu.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazała Pani, że w ocenie Spółki działalność, jaką wykonuje Spółka w zakresie dotyczącym niniejszego wniosku, klasyfikowana winna być do:

PKWiU 26.51.66.0 – Instrumenty, przyrządy i aparatura pomiarowe i kontrolne, gdzie indziej niesklasyfikowane, lub

PKWiU 47.00.88 – Sprzedaż detaliczna maszyn i urządzeń, gdzie indziej niesklasyfikowanych.

Pytanie

1.Czy przychody ze sprzedaży Urządzeń podlegają 3% stawce ryczałtu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 lit. b uzpd?

2.W przypadku, jeśli odpowiedź na pytanie 1 byłaby negatywna, czy przychody te winny w takim razie podlegać stawce 5,5% jako przychody z działalności wytwórczej, stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a uzpd?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania nr 1 – przychody ze sprzedaży Urządzeń winny podlegać stawce zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 3% zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 lit. b uzpd. Zgodnie z tym przepisem stawce ryczałtu w wysokości 3% podlegają przychody z działalności usługowej w zakresie handlu, z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Punkty 2 i 3 art. 12 ust. 1 uzpd nie znajdują zastosowania do omawianego stanu faktycznego. W świetle art. 4 ust. 1 pkt 3 uzpd działalność usługowa w zakresie handlu oznacza sprzedaż, w stanie nieprzetworzonym, nabytych uprzednio produktów (wyrobów) i towarów, w tym również takich, które zostały przez sprzedawcę zapakowane lub rozważone do mniejszych opakowań albo rozlane do butelek, puszek lub mniejszych pojemników.

Z powyższej definicji wynika, że z działalnością usługową w zakresie handlu mamy do czynienia w sytuacji, gdy dany podmiot odkupuje, nabywa od innego podmiotu gotowe już produkty lub towary w celu ich dalszej odsprzedaży.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 5 uzpd za towary (towary handlowe) uznaje się towary (wyroby) zakupione w celu dalszej odprzedaży, w stanie nieprzetworzonym. W analizowanym stanie faktycznym Spółka zleca podmiotowi zewnętrznemu wytworzenie Urządzeń, a następnie, po ich wyprodukowaniu przez ten podmiot, Spółka odkupuje (nabywa) od niego te Urządzenia w celu ich odsprzedaży, w stanie niezmienionym, Klientowi. I odsprzedaży takiej Spółka faktycznie dokonuje na rzecz Klienta. Powyższy ciąg zdarzeń spełnia zatem literalną definicję działalności usługowej w zakresie handlu, co oznacza, że przychody z odsprzedaży Urządzeń winny podlegać 3% stawce ryczałtu.

Wniosek powyższy potwierdza, przykładowo, interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10.05.2022 (sygn. 0114-KDIP2-1.4011.192.2022.2.OK), która to interpretacja dotyczyła przypadku, gdy przedsiębiorca sprzedawał kosmetyki, których produkcję zlecał swoim kontrahentom. Kontrahenci wytwarzali produkty, a następnie sprzedawali je przedsiębiorcy, który odsprzedawał je w niezmienionej formie. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że w takim przypadku przychody uzyskiwane przez przedsiębiorcę podlegają 3% stawce ryczałtu jako przychody z działalności usługowej w zakresie handlu.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania nr 2 – w sytuacji, gdyby stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 nie było właściwe w ocenie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przychody ze sprzedaży Urządzeń na rzecz Klienta (lub też innych odbiorców) powinny w takim razie podlegać opodatkowaniu ryczałtem według stawki 5,5%, właściwej dla działalności wytwórczej.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a uzpd przychody z działalności wytwórczej, robót budowlanych lub w zakresie przewozów ładunków taborem samochodowym o ładowności powyżej 2 ton podlegają opodatkowaniu 5,5% stawką ryczałtu.

W świetle art. 4 ust. 1 pkt 4 uzpd za działalność wytwórczą rozumie się działalność, w wyniku której powstają nowe wyroby, w tym również sprzedaż wyrobów własnej produkcji, prowadzoną przez podatnika. W analizowanej transakcji Spółka zobowiązuje się dostarczyć Klientowi Urządzenia i wytworzenie tych Urządzeń zleca podmiotowi zewnętrznemu (podwykonawcy).

Mając na uwadze orzecznictwo sądowe, możemy tu mieć do czynienia z tzw. nabyciem towarów/produktów w sposób pierwotny, tj. przez ich wytworzenie, w tym przez podwykonawcę. W wyroku WSA w Gliwicach z 5.10.2022 (sygn. akt I SA/GL 666/22), który to wyrok dotyczył sytuacji, gdy przedsiębiorca zlecał drukarni wydrukowanie ozdób ściennych, Sąd uznał, że drukarnia nie może być uznana za producenta ozdób ściennych, lecz za podwykonawcę przedsiębiorcy. Drukarnia świadczyła bowiem dla przedsiębiorcy usługi wydruku zamówionych przez jego klientów ozdób ściennych, realizując tym samym zlecenie złożone przez przedsiębiorcę. W ocenie Sądu, jeżeli w efekcie podjętych, zainicjowanych przez przedsiębiorcę działań były wytwarzane nowe wyroby, to mamy w takim przypadku do czynienia ze sprzedażą wyrobów nabytych przez przedsiębiorcę w sposób pierwotny. Dalej Sąd stwierdził, że w sytuacji, gdy sprzedawane towary (wyroby) zostały przez podatnika (przedsiębiorcę) nabyte w sposób pierwotny, tj. przez ich wytworzenie, taką działalność kwalifikuje się do działalności wytwórczej, opodatkowanej stawką ryczałtu w wysokości 5,5%. W opinii WSA nabycie w sposób pierwotny następuje w rezultacie podjętych przez przedsiębiorcę działań, w konsekwencji których są wytwarzane, w tym przez podwykonawcę, nowe wyroby. To właśnie działania przedsiębiorcy, przykładowo, zaoferowanie wyrobu do sprzedaży, przyjęcie przez przedsiębiorcę zamówienia od nabywcy, zawarcie umowy, zlecenie podwykonawcy wytworzenia wyrobu, aż po zorganizowanie przez przedsiębiorcę dostawy wyrobów do nabywcy, sprawiają, że powstają nowe wyroby.

Skoro z inicjatywy Spółki – na jej zlecenie, jak też na podstawie udostępnionej przez Spółkę dokumentacji technicznej, odbywa się wytworzenie Urządzeń przez podmiot zewnętrzny (podwykonawcę), to przychody uzyskiwane przez Spółkę ze sprzedaży Urządzeń winny kwalifikować się do opodatkowania 5,5% stawką ryczałtu określoną w art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a uzpd. Działalność Spółki wypełnia przesłanki działalności wytwórczej w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 4 uzpd., jako że w wyniku podjętych, zainicjowanych przez Spółkę działań są wytwarzane nowe wyroby. Spółka ponosi finalnie wszelkie koszty wytworzenia Urządzeń, rozumianych jako nowe wyroby. Fakt, że działalność Spółki w ramach umowy z Klientem ma znamiona działalności wytwórczej opodatkowanej wg stawki 5,5%, znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreślono, że jedynie produkcja z materiałów powierzonych winna być opodatkowana stawką 8,5% z uwagi na niższe koszty prowadzenia działalności:

Działalność Spółki w zakresie wytworzenia i dostawy Urządzeń nie przyjmuje zatem w żaden sposób charakteru działalności usługowej, a tym bardziej produkcji z materiałów powierzonych. Działalności Spółki nie można także zaklasyfikować jako „pośrednictwa”, ponieważ Spółka w żadnym razie nie wykonuje czynności zmierzających do zawarcia umowy przez Klienta z podwykonawcą.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji, gdyby przychody z dostawy Urządzeń nie kwalifikowały się do opodatkowania stawką ryczałtu w wysokości 3%, powinny one podlegać opodatkowaniu stawką 5,5%, właściwą dla działalności wytwórczej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm.):

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Zgodnie z art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania, o czym stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, jednak – jak Pani wskazał – żadna z wymienionych przesłanek w jej przypadku oraz Spółki nie zachodzi.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Wysokość stawek ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych została określona w art. 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne i zależy od rodzaju faktycznie prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 1, 3, 4 i 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne użyte w ustawie określenia oznaczają:

Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług pod pojęciem usług rozumie:

Przychodem z działalności usługowej jest kwota należna za wykonanie usługi, która obejmuje wartość robocizny, materiałów, części i innych składników kalkulacyjnych ceny usługi.

Natomiast wyroby – w myśl Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług – to surowce, półfabrykaty, wyroby finalne oraz zespoły i ich części – o ile występują w obrocie.

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym nie precyzuje znaczenia pojęcia „w stanie nieprzetworzonym”, zatem aby je zdefiniować należy ustalić, jaki zakres znaczeniowy ma ten zwrot w języku potocznym. Według Słownika języka polskiego PWN (Warszawa 2002) – „przetwarzać” to „przerabiać, zmieniać coś nadając inny kształt, wygląd, inną postać, formę, przekształcać, przeobrażać”.

Należy zatem przyjąć, że definicja zawarta w cyt. art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne dotyczy sprzedaży uprzednio nabytych towarów w stanie nieprzetworzonym, bez zmiany ich substancji czy wyglądu, tj. bez ingerencji sprzedającego we właściwości fabryczne produktu.

W przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego wskazała Pani, że jest wspólnikiem spółki jawnej (dalej: Spółka). Przedmiotem działalności gospodarczej Spółki są, w szczególności:

·sprzedaż detaliczna pozostałych nowych wyrobów prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach – działalność przeważająca,

·produkcja instrumentów pomiarowych i przyrządów pomiarowych, kontrolnych i nawigacyjnych,

·produkcja sprzętu telekomunikacyjnego.

Spółka oferuje i sprzedaje urządzenia (…), o określonym przeznaczeniu i specyfikacji technicznej (dalej: Urządzenia) na rzecz Klienta. Spółka zleca wykonanie Urządzeń w całości podmiotowi zewnętrznemu, który dokonuje wytworzenia Urządzeń, wytworzenie Urządzeń przez podmiot zewnętrzny następuje na podstawie dokumentacji technicznej dostarczonej przez Spółkę. Po wytworzeniu Urządzeń podmiot zewnętrzny sprzedaje Spółce Urządzenia, a Spółka odsprzedaje Urządzenia i dostarcza je Klientowi w stanie nieprzetworzonym. Spółka jest autorem (twórcą) koncepcji i projektu (dokumentacji technicznej) Urządzenia. Wskazała Pani też, że działalność, jaką wykonuje Spółka w zakresie dotyczącym tego wniosku, klasyfikowana winna być do: PKWiU 26.51.66.0 – Instrumenty, przyrządy i aparatura pomiarowe i kontrolne, gdzie indziej niesklasyfikowane lub PKWiU 47.00.88 – Sprzedaż detaliczna maszyn i urządzeń, gdzie indziej niesklasyfikowanych.

Skoro Spółka nie podejmuje i nie będzie podejmować czynności, w wyniku których dojdzie do wytworzenia Urządzeń oraz ich przetworzenia, to prowadzona przez Spółkę działalność spełnia przesłanki zawarte w definicji działalności usługowej w zakresie handlu.

W konsekwencji, do wyliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego od uzyskanego przychodu ze sprzedaży Urządzeń może Pani zastosować 3% stawkę ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Reasumując – przychody ze sprzedaży Urządzeń podlegają 3% stawce ryczałtu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 lit. b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Skoro przedstawione przez Panią stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe, to odstępuję od odpowiedzi na pytanie nr 2.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ponadto wskazuję, że powołane we wniosku orzeczenie sądu administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości tej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, stwierdzam, że teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w tym postępowaniu. W odniesieniu do powołanej przez Panią interpretacji stwierdzam, że zapadła ona w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego tą interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).