Interpretacja indywidualna z dnia 31 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-1.4011.299.2023.1.DJ

Obowiązki płatnika z tytułu wypłaty zaległych diet wraz z wyrównaniem.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika z tytułu wypłaty zaległych diet wraz z wyrównaniem. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Urząd Miejski wypłaca diety radnym w kwotach miesięcznych ustalonych w Uchwale Rady Miejskiej z dnia (…) 2022 r. w sprawie ustalenia wysokości diet oraz zwrotu kosztów podróży służbowych radnych. Wysokość diety miesięcznej jest zróżnicowana ze względu na funkcję sprawowaną przez radnego oraz ze względu na członkostwo w komisjach. Są to funkcje nieetatowe. Diety wypłacane są w miesiącu następnym, po udziale w pracach Rady Miejskiej. Najwyższa kwota miesięcznych diet nie przekracza 3 000,00 zł.

Urząd Miejski w miesiącu marcu 2022 r. wypłacił zaległe diety radnym za okresy od 1 listopada 2021 r. do 28 lutego 2022 r. wraz z wyrównaniem kwot diet od 1 sierpnia 2021 r. Zmiana wysokości diet związana była z podwyżką wprowadzoną ustawą z dnia 17 września 2021 r. o zmianie ustawy o wynagrodzeniu osób zajmujących kierownicze stanowiska państwowe oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 834).

Wypłata wyrównania diet za ww. okres, w miesiącu marcu 2022 r., spowodowała przekroczenie kwoty wolnej od podatku w wysokości 3 000,00 zł.

Urząd nie dokonał potrącenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych przyjmując, iż limitem zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, objęte są kwoty diet dotyczące danego miesiąca, a nie wypłacone w danym miesiącu.

W związku z zaistniałą sytuacją został wystawiony każdemu radnemu PIT-R za 2022 r., gdzie w poszczególnych miesiącach roku 2022 przyporządkowano zaległe i bieżące kwoty diet (nie przekroczyły one miesięcznie kwoty 3 000,00 zł).

Wystawiono również korekty PIT-R za 2021 r., gdzie w rubryce "miesiąc za który dokonano wypłaty” ujęte zostały kwoty zaległego wynagrodzenia za okres od 1 sierpnia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r. (również w rozbiciu na poszczególne miesiące, które nie przekroczyły miesięcznie kwoty 3 000,00 zł).

Pytanie

 Czy Urząd Miejski postąpił słusznie wystawiając każdemu radnemu:

1.PIT-R za 2022 r., gdzie w poszczególnych miesiącach przyporządkowano zaległe i bieżące kwoty diet (nie przekroczyły one miesięcznie kwoty 3 000,00 zł);

2.korekty PIT-R za 2021 r., gdzie w rubryce "miesiąc za który dokonano wypłaty” ujęte zostały kwoty zaległego wynagrodzenia za okres od 1 sierpnia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r. (skorygowano miesiące od sierpnia do grudnia 2021 r.)?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Państwa, ww. postępowanie Urzędu Miejskiego jest uzasadnione również wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 listopada 2019 r., sygn. akt II FSK 3884/17, który potwierdza, iż w ustawie o podatku dochodowym widnieje zapis, że zwolnione z podatku dochodowego są art. 21 ust. 1 pkt 17: ”diety oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów, otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich - do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 3.000 zł”.

Urząd nie dokonał potrącenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych przyjmując, iż limitem zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, objęte są kwoty diet dotyczące danego miesiąca, a nie wypłacone w danym miesiącu.

W związku z powyższym, aby zastosować zwolnienie z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy, powinny być spełnione warunki:

·dieta powinna należeć się osobie uprawnionej do pełnienia obowiązków społecznych i obywatelskich;

·dieta nie może przekraczać miesięcznie kwoty 3 000,00 zł.

Analizując zaistniałą sytuację, wyżej wymienione warunki zostały spełnione i wystawiając PIT-R za 2022 r. oraz grupując kwoty diet do poszczególnych miesięcy, jak również analogicznie korygując PIT-R za rok 2021 r. Urząd Miejski postąpił słusznie, gdyż miesięczna kwota diet nie przekroczyła 3 000,00 zł.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w cytowanej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca zawarł regułę zgodnie z którą przychodami – co do zasady – są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia odrębne źródła przychodów osób fizycznych. Od tego, z jakiego źródła pochodzą przychody zależą zasady ich opodatkowania.

Źródła przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 1-9 ustawy. Dany przychód osoby fizycznej jest przypisywany tylko i wyłącznie do jednego określonego źródła przychodów. Aby prawidłowo zakwalifikować przychód do konkretnego źródła przychodów należy uwzględnić wszystkie okoliczności związane z jego powstaniem (uzyskaniem).

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy:

Katalog przychodów, które należy zaliczyć do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, określony został w art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 13 pkt 5 tej ustawy:

Natomiast wyłączenie, o którym mowa w cytowanym przepisie, odnosi się zgodnie z art. 13 pkt 7 ww. ustawy do:

Do osób wykonujących czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich zaliczyć można m.in. parlamentarzystów, radnych (gminy, powiatu, sejmiku

województwa), ławników, arbitrów sądów polubownych czy też mediatorów. Pojęcie to rozumieć bowiem należy, zgodnie z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego,

bardzo szeroko, jako przede wszystkim obowiązki związane z uczestnictwem obywateli w sprawowaniu władzy publicznej, zarówno wykonawczej i sądowniczej, jak i ustawodawczej.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zatem, ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie powołanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, korzystają tylko przychody stanowiące diety oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów otrzymane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych czy obywatelskich i to wyłącznie do wysokości 3.000 zł miesięcznie. W sytuacji uzyskania przychodu w kwocie przekraczającej 3.000 zł miesięcznie, nadwyżka podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W świetle art. 22 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Według art. 42 ust. 1 ww. ustawy:

Jednocześnie wskazać należy, że z art. 42 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Zgodnie natomiast z art. 42 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Stosownie do art. 45b ust. 1 ww. ustawy:

Według objaśnień zawartych na druku PIT-R „Informacja o wypłaconych podatnikowi kwotach z tytułu pełnienia obowiązków społecznych i obywatelskich” odnoszących się do części D tego druku:

1)w kolumnie b – płatnik wykazuje ogólną kwotę wypłat należności dokonanych w danym miesiącu, z uwzględnieniem kwot wolnych od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b i pkt 17 ustawy,

2)w kolumnie c – płatnik wykazuje kwoty diet i innych należności, wypłaconych osobom pełniącym obowiązki społeczne i obywatelskie, wolnych od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy,

3)w kolumnie d – płatnik wykazuje kwoty diet oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów, wypłaconych osobom pełniącym obowiązki społeczne i obywatelskie, wolnych od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy,

4)w kolumnie e – płatnik wykazuje nadwyżkę między kwotą wypłaconych należności a sumą kwot wolnych od podatku dochodowego, która podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W przedstawionym stanie faktycznym wskazali Państwo, że Urząd Miejski wypłaca diety radnym w kwotach miesięcznych ustalonych w Uchwale Rady Miejskiej. Wysokość diety miesięcznej jest zróżnicowana ze względu na funkcję sprawowaną przez radnego oraz ze względu na członkostwo w komisjach. Diety wypłacane są w miesiącu następnym, po udziale w pracach Rady Miejskiej. Najwyższa kwota miesięcznych diet nie przekracza 3 000,00 zł. W miesiącu marcu 2022 r. wypłacili Państwo zaległe diety radnym za okresy od 1 listopada 2021 r. do 28 lutego 2022 r. wraz z wyrównaniem kwot diet od 1 sierpnia 2021 r. Wypłata wyrównania diet za ww. okres w miesiącu marcu 2022 r., spowodowała przekroczenie kwoty wolnej od podatku w wysokości 3 000,00 zł. Nie dokonali Państwo potrącenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych przyjmując, że limitem zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, objęte są kwoty diet dotyczące danego miesiąca, a nie wypłacone w danym miesiącu. W związku z zaistniałą sytuacją został wystawiony każdemu radnemu PIT-R za 2022 r., gdzie w poszczególnych miesiącach roku 2022 przyporządkowano zaległe i bieżące kwoty diet (nie przekroczyły one miesięcznie kwoty 3 000,00 zł). Wystawiono również korekty PIT-R za 2021 r., gdzie w rubryce "miesiąc za który dokonano wypłaty” ujęte zostały kwoty zaległego wynagrodzenia za okres od 1 sierpnia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r. (również w rozbiciu na poszczególne miesiące, które nie przekroczyły miesięcznie kwoty 3 000,00 zł).

Państwa wątpliwość budzi kwestia czy postąpili Państwo słusznie wystawiając każdemu radnemu:

·PIT-R za 2022 r., gdzie w poszczególnych miesiącach przyporządkowano zaległe i bieżące kwoty diet (nie przekroczyły one miesięcznie kwoty 3 000,00 zł);

·korekty PIT-R za 2021 r., gdzie w rubryce "miesiąc za który dokonano wypłaty” ujęte zostały kwoty zaległego wynagrodzenia za okres od 1 sierpnia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r. (skorygowano miesiące od sierpnia do grudnia 2021 r.).

Odnosząc się do powyższego należy wyjaśnić co następuje.

W sytuacji wypłaty jednorazowo, w jednym miesiącu, świadczeń z tytułu pełnienia obowiązków społecznych i obywatelskich należnych za kilka miesięcy, należy rozróżnić dwie sytuacje:

1.pierwszą, gdy zaległe diety zostaną wypłacone w tym samym roku podatkowym, w którym stały się wymagalne,oraz

2.drugą, tj. gdy zaległe diety zostaną wypłacane dopiero po upływie roku, w którym stały się wymagalne.

W pierwszym przypadku, gdy w jednym miesiącu przekazywane są podatnikowi świadczenia z tytułu pełnienia obowiązków społecznych i obywatelskich za kilka miesięcy tego samego roku podatkowego i łączna kwota wypłaty jest wyższa od 3 000 zł, wówczas dla zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych istotna jest kwota świadczenia przypadającego za jeden miesiąc. Jeżeli nie przekracza ona kwoty określonej w zwolnieniu, płatnik nie ma obowiązku poboru zaliczki na podatek dochodowy.

Z inną sytuacją mamy do czynienia, gdy zaległe diety wypłacono po zakończeniu roku podatkowego, w którym należności z tytułu tych diet powstały. Zakończenie roku podatkowego powoduje, że nie jest możliwe przyporządkowanie wypłaconych w następnym roku podatkowym zaległych diet do poszczególnych miesięcy roku poprzedniego i ustalenie kwoty zwolnienia na podstawie przepisów obowiązujących w roku poprzednim.

Zatem w niniejszej sprawie w informacji PIT-R zaległą dietę wraz z wyrównaniem za styczeń 2022 r. wypłaconą radnemu w marcu 2022 r. należy przyporządkować do przychodów radnego za styczeń 2022 r. (wraz z dietą należną za grudzień 2021 wypłaconą w styczniu 2022 roku oraz dietą należną za styczeń 2022 roku wypłaconą w lutym 2022 r.). Z kolei zaległą dietę wraz z wyrównaniem za luty 2022 r. wypłacone radnemu w marcu 2022 r. należy przyporządkować do przychodów radnego za luty 2022 r. (wraz z dietą należną za luty 2022 roku wypłaconą w marcu 2022 r.).

Natomiast na skutek wypłaty zaległych diet wraz z wyrównaniem po zakończeniu roku, w którym należności z tytułu tych diet powstały nie jest możliwe ich przyporządkowanie do poszczególnych miesięcy roku poprzedniego i ustalenie kwoty zwolnienia na podstawie przepisów obowiązujących w roku poprzednim. Dlatego też zaległe diety wraz z wyrównaniem wypłacone za rok poprzedni należy przypisać do miesiąca, w którym zostały one wypłacone. Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanego stanu faktycznego należy podkreślić, że wypłacone w marcu 2022 roku zaległe diety z wyrównaniem należne za 2021 rok stanowią przychód roku 2022, a nie 2021, co wprost wynika z treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, w Państwa sytuacji brak jest podstaw do skorygowania informacji PIT-R za 2021 rok.

Odnośnie zastosowania zwolnienia od podatku określonego w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy w sytuacji jednorazowej wypłaty w jednym miesiącu świadczeń z tytułu pełnienia obowiązków społecznych i obywatelskich należnych za kilka miesięcy poprzedniego roku należy stwierdzić, że nie jest możliwe przyporządkowanie wypłaconych zaległych diet do poszczególnych miesięcy roku poprzedniego i ustalenie kwoty zwolnienia na podstawie przepisów obowiązujących w roku poprzednim.

Mając na uwadze powyższe, odnosząc się do analizowanego stanu faktycznego należy stwierdzić, że powinni Państwo wypłacone w marcu 2022 roku zaległe diety radnych z wyrównaniem należne za 2021 rok – zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy – wykazać w informacji PIT-R sporządzonej za rok 2022 w miesiącu ich faktycznej wypłaty, a więc w marcu 2022 r. (wraz z dietą należną za marzec 2022 roku wypłaconą w kwietniu 2022 r.)

Jednocześnie, jeżeli skumulowana wypłata zaległych diet spowodowała przekroczenie limitu zwolnienia przysługującego za marzec 2022 r., od nadwyżki ponad limit zwolnienia mieli Państwo obowiązek obliczyć, pobrać i wpłacić zaliczkę na podatek dochodowy, zgodnie z art. 41 ust. 1 i 1a oraz art. 42 ust. 1 ustawy.

Zatem, należy stwierdzić, że Państwa stanowisko, w myśl którego zaległe diety wraz z wyrównaniem za 2021 r. wypłacone w 2022 r. należy odnieść do odpowiednich miesięcy 2021 r. i skorygować PIT-R za 2021 r., jest nieprawidłowe. W Państwa sytuacji brak jest podstaw do skorygowania informacji PIT-R za 2021 rok.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ponadto, zaznaczam, że przywołany w uzasadnieniu własnego stanowiska wyrok sądu został wydany w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania, ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).