Interpretacja indywidualna z dnia 24 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.116.2023.1.ASZ

Zwolnienie od podatku usług szkoleniowych świadczonych na rzecz osób wykonujących zawód lekarza i lekarza dentysty.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 lutego 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 23 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku usług szkoleniowych świadczonych na rzecz osób wykonujących zawód lekarza i lekarza dentysty. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą zaklasyfikowaną wg PKD:

86 21 Z Praktyka lekarska ogólna.

86 .22.Z Praktyka lekarska specjalistyczna.

86 90 E Pozostała działalność w zakresie opieki zdrowotnej, gdzie indziej niesklasyfikowana,

85 59.B Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Z wykształcenia jest Pani lekarzem, specjalistą chirurgii ogólnej, posiada Pani stopień naukowy doktora nauk medycznych oraz z wyróżnieniem, ukończyła Pani Podyplomową Szkołę (…). Posiada Pani doświadczenie dydaktyczne w pracy ze studentami Wydziału (…). Jest Pani współautorem (…). Posiada Pani szerokie doświadczanie zawodowe m. in. w zakresie leczenia (…).

Podstawowy zakres Pani działalności gospodarczej to świadczenie usług medycznych. W ramach Pani działalności gospodarczej rozpoczęła Pani w 2022 roku również prowadzenie szkoleń dla lekarzy i lekarzy dentystów.

Obecnie w swojej ofercie posiada Pani jedno szkolenie, którego motywem przewodnim jest (…), a także uaktualnienie wiedzy o najnowsze wytyczne, obowiązujące w Unii Europejskiej. Potrzeba takiego szkolenia jest podyktowana przede wszystkim lawinowo rosnącą skalą wykonywania takich zabiegów, także przez osoby bez wykształcenia medycznego. Szkolenia prowadzi Pani osobiście, jest ono adresowane wyłącznie do lekarzy i lekarzy dentystów - warunkiem uczestnictwa jest posiadanie pełnego Prawa Wykonywania Zawodu Lekarza lub Lekarza Dentysty na terenie Polski (podawane przez kandydatów dane Pani osobiście weryfikuje w Rejestrze Naczelnej Izby Lekarskiej). Pani usługi szkoleniowe prowadzą do podnoszenia kwalifikacji osób wykonujących zawód lekarza i lekarza dentysty. Głównym celem organizowanego szkolenia jest zdobycie przez uczestników wiedzy teoretycznej oraz praktycznych umiejętności z zakresu objętego tematem szkolenia, a także uaktualnienie i pogłębienie wiedzy do celów zawodowych.  Wiedza i umiejętności pozyskane podczas szkoleń mogą być wykorzystywane zarówno w ramach wykonywanego dotychczas przez uczestników zawodu lekarza w codziennej praktyce lekarzy różnych specjalności, jak również mogą stanowić podstawę do rozszerzenia działalności o nowe usługi. Lekarze i lekarze dentyści, biorący udział w szkoleniu, nabywają najnowszą wiedzę w zakresie leczenia powikłań, która może być przydatna zarówno w pracy w sektorze publicznym, jak i prywatnym. Duży nacisk kładzie Pani także na problematykę minimalizowanie ryzyka wystąpienia zdarzeń niepożądanych. Przekazywana przez Panią wiedza znajduje zastosowanie w diagnostyce i leczeniu (…). Podczas szkolenia szczegółowo omawia Pani (…). Tym samym usługi szkoleniowe, które Pani oferuje, należy uznać za świadczone na rzecz osób, które nabywają je w związku z wykonywanym aktualnie zawodem lub w związku z zamiarem zdobycia nowej wiedzy i umiejętności. Szkolenie odbywa się zgodnie z opracowanym programem szkolenia. Nadmienia Pani, że przekazywana przez Panią wiedza jest unikatowa, poparta regularną aktualizacją wiedzy i doświadczeniem w pracy z pacjentami, (…). Celem i założeniem szkolenia jest praktyczne zastosowanie nabytej wiedzy przy udzielaniu świadczeń medycznych. Charakter szkolenia jest ściśle związany z zawodem lekarza i lekarza dentysty - o ile zabiegi z użyciem (…) są cały czas wykonywane także przez osoby bez wykształcenia medycznego, o tyle leczenie powikłań w postaci (…), jest domeną czysto lekarską. Szkolenia odbywają się stacjonarnie, z wykorzystaniem technik multimedialnych. Uczestnicy otrzymują materiały dydaktyczne w formie papierowej. Warunkiem ukończenia szkolenia jest odbycie szkolenia w całości i opanowanie objętego nim materiału. Obecnie dla celów przeprowadzenia szkolenia wynajmuje Pani odpowiednie do tego pomieszczenie, wyposażone w sprzęt i pomoce dydaktyczne, pozwalające na prawidłową realizację szkolenia.

Nie jest Pani wpisana do rejestru instytucji szkoleniowych, o których mowa w art. 20 ustawy z 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (Dz. U z 2019 r poz. 1482 z póżn zm). Nie posiada Pani statusu jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania. Nie posiada Pani także statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo- rozwojowej w zakresie kształcenia na poziomie wyższym. Nie świadczy Pani usług w zakresie kształcenia na poziomie wyższym. Nie jest Pani również podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z 14 grudnia 2016 r - Prawo oświatowe. Zatem świadczone przez Panią usługi szkoleniowe nie stanowią usług w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT.

Świadczone przez Panią usługi szkoleniowe można zakwalifikować jako usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT.

Przepis art 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług stanowi, że zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26 prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Z Rozporządzenia Rady (UE) nr 282/11 z 11 marca 2011 roku ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej wynika, że usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, o których tu mowa obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Warunki związane z zawodowym charakterem szkolenia nie są jedynymi warunkami, od których będzie uzależnione zastosowanie zwolnienia dla szkoleń zgodnie z ustawą o VAT Zwolnienie będzie przysługiwać tym szkoleniom, które są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Będzie to przede wszystkim Rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej 11 stycznia 2012 roku w sprawie Kształcenia Ustawicznego w formach pozaszkolnych. Z przepisów tego rozporządzenia wynika między innymi, że kształcenie ustawiczne jest prowadzone w formach:

1.kwalifikacyjnego kursu zawodowego,

2.kursu umiejętności zawodowych.

3.kursu kompetencji ogólnych.

4.turnusu dokształcania teoretycznego młodocianych pracowników,

5.kursu innego niż wymienione powyżej, umożliwiającego uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy i umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Organizowane przez Panią szkolenia z zakresu leczenia (…) są przeznaczone dla specjalistów wymienionych w załączniku do rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 7 sierpnia 2014 roku w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania: 221101 lekarz.

Pani szkolenie jest adresowane do lekarzy, którzy mają obowiązek stałego podnoszenia swoich kwalifikacji zawodowych. Przepisy, które ściśle regulują zakres doszkalania się lekarzy to ustawa z dnia 5 grudnia 1996 roku o zawodach lekarza i lekarza dentysty.

Zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 5 grudnia 1996 r o zawodach lekarza i lekarza dentysty (Dz. U. z 2020 r. poz. 514 z późn. zm.), lekarz ma prawo i obowiązek doskonalenia zawodowego, w szczególności w różnych formach kształcenia podyplomowego.

W myśl art. 19 ust. 1 tej ustawy, kształcenie podyplomowe lekarzy i lekarzy dentystów mogą powadzić:

1.podmioty uprawnione do prowadzenia szkolenia specjalizacyjnego lub szkolenia w zakresie uzyskiwania umiejętności z zakresu węższych dziedzin medycyny lub udzielania określonych świadczeń zdrowotnych;

2.podmioty uprawnione do prowadzenia szkolenia specjalizacyjnego lub szkolenia w zakresie uzyskiwania umiejętności z zakresu węższych dziedzin medycyny lub udzielania określonych świadczeń zdrowotnych;

3.inne podmioty niż wymienione w pkt 1 uprawnione do kształcenia podyplomowego na podstawie odrębnych przepisów, w szczególności: medyczne szkoły wyższe, szkoły prowadzące działalność dydaktyczną i badawczą w dziedzinie nauk medycznych, medyczne jednostki badawczo-rozwojowe;

4.inne podmioty niż wymienione w pkt 1 i 2 po uzyskaniu wpisu w rejestrze podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe lekarzy i lekarzy dentystów, zwane dalej „organizatorami kształcenia”.

Stosownie do art. 19 ust. 2 ww. ustawy, warunkami prowadzenia kształcenia podyplomowego są:

1.posiadanie planu kształcenia realizowanego w określonym czasie zawierającego w szczególności:

a)cel (cele) kształcenia,

b)przedmiot i zakres kształcenia, zgodny z aktualną wiedzą medyczną,

c)formę (formy) kształcenia,

d)wymagane kwalifikacje uczestników, sposób (sposoby) weryfikacji wyników kształcenia,

e)sposób potwierdzania uczestnictwa i ukończenia kształcenia,

2.zapewnienie kadry dydaktycznej o kwalifikacjach odpowiednich dla danego rodzaju kształcenia;

3.zapewnienie odpowiedniej do realizacji programu kształcenia bazy dydaktycznej, w tym dla szkolenia praktycznego;

4.posiadanie wewnętrznego systemu oceny jakości kształcenia, uwzględniającego narzędzia oceny jakości kształcenia oraz metody tej oceny;

5.zapewnienie udzielania świadczeń zdrowotnych wchodzących w zakres kształcenia przez uprawnione podmioty i osoby posiadające uprawnienia oraz właściwe kwalifikacje do ich wykonywania.

Szczegółowe zasady organizacji i przeprowadzania szkoleń dla lekarzy określone zostały w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 6 października 2004 r. w sprawie sposobów dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów (Dz. U. z 2017 r. poz. 1923).

Przepis § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia Ministra Zdrowia stanowi, że doskonalenie zawodowe lekarza obejmuje aktywność zawodową w ramach samokształcenia lub w zorganizowanych formach kształcenia podyplomowego, poprzez odbywanie szkolenia specjalizacyjnego, zwanego dalej „specjalizacją”, nabywanie umiejętności zawodowych z zakresu węższych dziedzin medycyny lub udzielania określonych świadczeń zdrowotnych, zwane dalej „umiejętnością” oraz doskonalenie w innych formach kształcenia.

Formy realizacji obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów określone zostały w § 3 powyższego rozporządzenia Zgodnie z tym przepisem, lekarz realizuje obowiązek doskonalenia zawodowego poprzez:

1.realizowanie programu specjalizacji lub umiejętności;

2.udział w kursie medycznym nieobjętym programem odbywanej specjalizacji lub nabywanej umiejętności;

3.udział w kursie medycznym realizowanym za pośrednictwem środków przekazu telewizyjnego i sieci internetowej z ograniczonym dostępem, który uzyskał akceptację Naczelnej Rady Lekarskiej;

4.udział w krajowym lub zagranicznym kongresie, zjeździe, konferencji lub sympozjum naukowym;

5.odbycie praktyki klinicznej w krajowym lub zagranicznym ośrodku specjalistycznym;

6.udział w posiedzeniu oddziału stowarzyszenia działającego jako „kolegium specjalistów” albo „lekarskie towarzystwo naukowe”, zwane dalej „towarzystwem naukowym” lub udział w posiedzeniu sekcji albo koła tego stowarzyszenia lub towarzystwa naukowego;

7.udział w szkoleniu wewnętrznym organizowanym przez podmiot leczniczy, w którym lekarz udziela świadczeń zdrowotnych lub przez grupę lekarzy;

8.wykład lub doniesienie w formie ustnej lub plakatowej na kongresie, zjeździe, konferencji lub sympozjum naukowym;

9.udział w programie edukacyjnym krajowym lub zagranicznym, który uzyskał akceptację Naczelnej Rady Lekarskiej, udostępnianym za pośrednictwem środków przekazu telewizyjnego, sieci internetowej i innych mediów, umożliwiających wiarygodne sprawdzenie uzyskanej przez uczestnika wiedzy lub umiejętności i potwierdzenie jego tożsamości;

10.uzyskanie stopnia naukowego doktora, doktora habilitowanego lub tytułu profesora – w zakresie nauk medycznych;

11.napisanie i opublikowanie fachowej książki medycznej, rozdziału w książce lub edukacyjnego programu multimedialnego;

12.napisanie i opublikowanie książki o charakterze medycznym, rozdziału w książce lub edukacyjnego programu multimedialnego;

13.przetłumaczenie i opublikowanie fachowej książki medycznej, rozdziału w książce lub edukacyjnego programu multimedialnego;

14.autorstwo lub współautorstwo artykułu opublikowanego w fachowym czasopiśmie medycznym wymienionym w części A lub B wykazu czasopism naukowych, o którym mowa w przepisach wydanych na podstawie art. 44 ust. 2 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2016 r. poz. 2045, z późn. zm.);

15.napisanie i opublikowanie artykułu w innym recenzowanym, fachowym czasopiśmie medycznym;

16.przetłumaczenie i opublikowanie artykułu w fachowym czasopiśmie medycznym;

17.sprawowanie funkcji opiekuna stażu podyplomowego;

18.kierowanie specjalizacją lub nabywaniem umiejętności przez lekarzy lub lekarzy dentystów;

19.indywidualną prenumeratę fachowego czasopisma medycznego wymienionego w części A lub B wykazu czasopism naukowych, o którym mowa w przepisach wydanych na podstawie art. 44 ust. 2 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki;

20.przynależność do kolegium specjalistów lub towarzystwa naukowego

Obecnie korzysta Pani ze zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Jednakże zamierza Pani zacząć stosować zwolnienie, o którym mowa w artykule 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT z momentem uzyskania interpretacji indywidualnej wskazującej, iż ma Pani prawo stosować rzeczone zwolnienie podatkowe.

Realizowane przez Panią szkolenia nie są finansowane ze środków publicznych, o których mowa w ustawie 27 sierpnia 2009 roku o finansach publicznych.

Pytanie

Czy prawidłowym jest stanowisko, że w oparciu o obowiązujące przepisy przysługuje Pani zwolnienie z podatku od towarów i usług w zakresie świadczonych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy VAT usług szkoleniowych opisanych we wniosku na rzecz osób wykonujących zawód lekarza i lekarza dentysty?

Pani stanowisko w sprawie

Świadczone przez Panią usługi szkoleniowe stanowią usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy dla celów zawodowych. Tego rodzaju usługi są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT.

Przywołany przepis jest wynikiem implementacji do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają z podatku od wartości dodanej transakcje kształcenia dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Ponadto pojęcie Kształcenia Zawodowego i przekwalifikowania zostały zdefiniowane w art. 44 rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 roku ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE Rady (UE) w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości do danej. Zgodnie z tym przepisem usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w artykule 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursów w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Z powyższych wynika, że skorzystanie ze zwolnienia podatkowego zależy od spełnienia dwóch warunków:

1.podmiot winien świadczyć usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania,

2.czynności te winny być wykonywane przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Pani szkolenia obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą i wykonywaniem zawodu lekarza i lekarza dentysty. Skierowane są do osób chcących uzyskać nowe kompetencje, które następnie wykorzystają w swojej pracy lub chcą podnieść swoje kwalifikacje zawodowe, uaktualnić i pogłębić wiedzę, jak również zdobyć nowe umiejętności, aby rozszerzyć wachlarz oferowanych usług medycznych.

Drugi warunek zwolnienia również uważa Pani za spełniony, mimo iż nie jest Pani podmiotem prawa publicznego ani odpowiednim w zakresie edukacji zawodowej podmiotem prawa publicznego, jednakże Pani działalność może być uznana za działalność w dziedzinie kształcenia zawodowego, której cele zostały przez Organ uznane za podobne do celów podmiotów prawa publicznego, działających w zakresie kształcenia zawodowego

Podobny stan faktyczny był już przedmiotem oceny Organu w interpretacji indywidualnej z dnia 6 maja 2022 r. 0113-KDIPT1-1.4012.127.2022.2.MSU. Zatem zapoznanie się z niniejszą opinią może znacznie przyczynić się do pozytywnego rozpatrzenia sprawy zgodnie z Pani stanowiskiem.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Pani przedstawiła we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Ograniczenie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia nie wystarczy, by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania. Powyższy przepis ma więc zastosowanie wyłącznie do tych usług, które są przedmiotem zakresu działania podmiotu jako jednostki objętej systemem oświaty, tj. w ramach uzyskanego wpisu. Zwolnienie to dotyczy tylko i wyłącznie tych usług kształcenia, które podmiot będący jednostką objętą systemem oświaty wskazał we wpisie do ewidencji placówek oświatowych. W zakresie bowiem tylko tych usług kształcenia, podatnik działa jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu ustawy Prawo oświatowe, a w konsekwencji tylko w tym zakresie jest podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:

Powołane przepisy art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a, istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

W tym kontekście wskazać należy – co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE Rady, stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy 2006/112/WE Rady powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Ponadto należy zaznaczyć, że w dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77/1). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

Pojęcie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zostało zdefiniowane w art. 44 rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L 77 str. 1 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem:

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że jest Pani lekarzem, specjalistą chirurgii ogólnej, posiada Pani stopień naukowy doktora nauk medycznych oraz z wyróżnieniem, ukończyła Pani Podyplomową Szkołę (…). Posiada Pani doświadczenie dydaktyczne w pracy ze studentami (…). Jest Pani współautorem (…). Posiada Pani szerokie doświadczanie zawodowe m. in. w zakresie(…). Podstawowy zakres Pani działalności gospodarczej to świadczenie usług medycznych. W ramach Pani działalności gospodarczej rozpoczęła Pani w 2022 r. również prowadzenie szkoleń dla lekarzy i lekarzy dentystów.

Przedmiotem Pani zainteresowania jest możliwość zwolnienia od podatku świadczonych przez Panią usług szkoleniowych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT.

W przedstawionym opisie sprawy wskazała Pani, że nie posiada statusu jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania. Nie posiada Pani także statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowej w zakresie kształcenia na poziomie wyższym. Nie świadczy Pani usług w zakresie kształcenia na poziomie wyższym. Nie jest Pani również podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe. Zatem świadczone przez Panią usługi szkoleniowe nie stanowią usług w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Tym samym, biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że świadczone usługi szkoleniowe nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, ponieważ nie są spełnione przesłanki wynikające z powołanego przepisu.

W konsekwencji należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

Powołany wyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy przewiduje zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Dla zastosowania ww. zwolnienia istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego inną niż wymienione w pkt 26, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu.

Jak wynika z wniosku, obecnie w swojej ofercie posiada Pani jedno szkolenie, którego motywem przewodnim jest (…), a także uaktualnienie wiedzy o najnowsze wytyczne, obowiązujące w Unii Europejskiej. Potrzeba takiego szkolenia jest podyktowana przede wszystkim lawinowo rosnącą skalą wykonywania takich zabiegów, także przez osoby bez wykształcenia medycznego. Szkolenia jest ono adresowane wyłącznie do lekarzy i lekarzy dentystów - warunkiem uczestnictwa jest posiadanie pełnego Prawa Wykonywania Zawodu Lekarza lub Lekarza Dentysty na terenie Polski (podawane przezkandydatów dane Pani osobiście weryfikuje w Rejestrze Naczelnej Izby Lekarskiej). Pani usługi szkoleniowe prowadzą do podnoszenia kwalifikacji osób wykonujących zawód lekarza i lekarza dentysty. Głównym celem organizowanego szkolenia jest zdobycie przez uczestników wiedzy teoretycznej oraz praktycznych umiejętności z zakresu objętego tematem szkolenia, a także uaktualnienie i pogłębienie wiedzy do celów zawodowych Wiedza i umiejętności pozyskane podczas szkoleń mogą być wykorzystywane zarówno w ramach wykonywanego dotychczas przez uczestników zawodu lekarza w codziennej praktyce lekarzy różnych specjalności, jak również mogą stanowić podstawę do rozszerzenia działalności o nowe usługi. Lekarze i lekarze dentyści, biorący udział w szkoleniu, nabywają najnowszą wiedzę w zakresie leczenia powikłań, która może być przydatna zarówno w pracy w sektorze publicznym, jak i prywatnym. Duży nacisk kładzie Pani także na problematykę minimalizowanie ryzyka wystąpienia zdarzeń niepożądanych. Przekazywana przez Panią wiedza znajduje zastosowanie w diagnostyce i leczeniu (…) i, biorąc pod uwagę bardzo szerokie rozpowszechnienie tego typu zabiegów i szybko rosnące nimi zainteresowanie wśród pacjentów, w wielu dziedzinach medycyny. Podczas szkolenia szczegółowo omawia Pani (…). Tym samym usługi szkoleniowe, które Pani oferuje, należy uznać za świadczone na rzecz osób, które nabywają je w związku z wykonywanym aktualnie zawodem lub w związku z zamiarem zdobycia nowej wiedzy i umiejętności. Szkolenie odbywa się zgodnie z opracowanym programem szkolenia. Przekazywana przez Panią wiedza jest unikatowa, poparta regularną aktualizacją wiedzy i doświadczeniem w pracy z pacjentami, którzy doświadczyli (…). Celem i założeniem szkolenia jest praktyczne zastosowanie nabytej wiedzy przy udzielaniu świadczeń medycznych. Charakter szkolenia jest ściśle związany z zawodem lekarza i lekarza dentysty - o ile zabiegi (…) są cały czas wykonywane także przez osoby bez wykształcenia medycznego, o tyle leczenie powikłań w postaci(…), jest domeną czysto lekarską. Szkolenia odbywają się stacjonarnie, z wykorzystaniem technik multimedialnych. Uczestnicy otrzymują materiały dydaktyczne w formie papierowej. Warunkiem ukończenia szkolenia jest odbycie szkolenia w całości i opanowanie objętego nim materiału.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności sprawy stwierdzić należy, że wykonywane przez Panią usługi szkoleniowe stanowią usługi kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, gdyż pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem osób biorących udział w szkoleniu i mają na celu zdobycie, uaktualnienie i poszerzenie wiedzy do celów zawodowych.

Przechodząc zaś do pozostałych przesłanek warunkujących zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług wskazać należy, że odesłanie w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy do „odrębnych przepisów” odnosić się może wyłącznie do przepisów, które określają formy i zasady usług szkoleniowych w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Odrębne przepisy określające formy i zasady to przepisy, z których wynika np. program szkolenia, ilość godzin szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem, warunki, jakie musi spełnić organizator kształcenia.

Wskazała Pani we wniosku, że przepisy, które ściśle regulują zakres doszkalania się lekarzy to ustawa z dnia 5 grudnia 1996 roku o zawodach lekarza i lekarza dentysty.

Zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy z 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty (Dz. U. z 2022 r. poz. 1731 ze zm.):

W myśl art. 18 ust. 2 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:

Stosownie do art. 19 ust. 2 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:

W świetle art. 19 ust. 3 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:

W myśl art. 19a ww. ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:

Zgodnie z art. 19b ust. 1 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:

Stosownie do art. 19c ust. 1 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:

Szkolenia podyplomowe dla lekarzy i lekarzy dentystów nie mogą odbywać się w zupełnie dowolnej formie. Szczegółowe zasady organizacji i przeprowadzania szkoleń z tego zakresu określone zostały w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 21 lutego 2022 r. w sprawie sposobu dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów (Dz.U. z 2022 r. poz. 464).

Przepis § 1 ww. rozporządzenia Ministra Zdrowia stanowi, że

W związku z powyższym należy stwierdzić, że doskonalenie zawodowe jest obowiązkiem lekarzy i lekarzy dentystów. A zatem prowadzone dla nich szkolenia uznać należy jako jedną z możliwych form realizacji tego obowiązku, tj. za kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, którego zasady i formy prowadzenia zawarte są w odrębnych niż ustawa o podatku od towarów i usług przepisach.  

W konsekwencji uznać należy, że prowadzone przez Panią szkolenia dla lekarzy i lekarzy dentystów (których motywem przewodnim jest (...), a także uaktualnienie wiedzy o najnowsze wytyczne obowiązujące w Unii Europejskiej) korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, albowiem wiedza i umiejętności pozyskane podczas szkoleń mają bezpośredni związek z zawodem lekarza, lekarza dentysty i są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Tym samym, Pani stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.