Interpretacja indywidualna z dnia 19 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.108.2023.2.AW

Czy w związku z przydzieleniem Zainteresowanemu w wyniku połączenia Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek płatnika, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o o CIT - gdyż zastosowanie znajdzie wyłączenie z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT. Zatem wartość emisyjna udziałów przydzielonych Zainteresowanemu w ramach połączenia w ogóle nie będzie zaliczać się do przychodów Zainteresowanego.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych, w części dotyczącej ustalenia czy w związku z przydzieleniem Zainteresowanemu w wyniku połączenia Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek płatnika, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”) - gdyż zastosowanie znajdzie wyłączenie z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT. Zatem wartość emisyjna udziałów przydzielonych Zainteresowanemu w ramach połączenia w ogóle nie będzie zaliczać się do przychodów Zainteresowanego.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

22 lutego 2023 r., wpłynął Państwa wniosek wspólny z 16 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy:

- w związku z przydzieleniem Zainteresowanemu, w wyniku połączenia Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek płatnika, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT - gdyż w świetle Konwencji MLI oraz Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii o podwójnym opodatkowaniu, jest to przychód wolny od opodatkowania w Polsce;

- w związku z przydzieleniem Zainteresowanemu w wyniku połączenia Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek płatnika, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT - gdyż zastosowanie znajdzie wyłączenie z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT. Zatem wartość emisyjna udziałów przydzielonych Zainteresowanemu w ramach połączenia w ogóle nie będzie zaliczać się do przychodów Zainteresowanego.

- jak zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT należy rozumieć obowiązki płatnika w sytuacji, gdyby nie miały zastosowania wyłączenia z opodatkowania, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT i w ramach połączenia podmiotów, nie byłaby wypłacana żadna należność pieniężna z tego tytułu. Czy ewentualny obowiązek płatnika do poboru podatku, mógłby powstać tylko w sytuacji gdyby oprócz otrzymania udziałów spółki przejmującej, wspólnik spółki przejmowanej otrzymał od spółki przejmującej również spłatę w gotówce i czy obowiązek powstałby tylko co do tej spłaty.

Uzupełnili go Państwo, w odpowiedzi na wezwanie, pismem z 5 maja 2023 r. (data wpływu 12 maja 2023 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania: (…) (dalej: „Wnioskodawca”, „spółka przejmująca”);

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania: (…) (dalej: „Zainteresowany”)

Opis zdarzenia przyszłego

Zainteresowany (dalej: „Wnioskodawca”, „spółka przejmująca”), składający niniejszy wniosek i będący stroną postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej - J. P. sp. z o.o. - jest producentem opakowań ochronnych i elementów izolacyjnych wykorzystujących folię bąbelkową, piankę polietylenową oraz inne podobne tworzywa. Produkowane przez niego produkty wykorzystywane są do pakowania i zabezpieczania przedmiotów podatnych na uszkodzenia w sektorze transportowym, elektronicznym, mechanicznym, medycznym i spożywczym.

Wnioskodawca ma siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i jest polskim rezydentem podatkowym, czyli podlega (jak również będzie podlegać na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku) w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej „ustawa o CIT”) od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Całość udziałów Wnioskodawcy posiada spółka, mająca siedzibę na terytorium Republiki Włoskiej i będąca włoskim rezydentem podatkowym. Spółka ta nie posiada zagranicznego zakładu w Polsce. Spółka przejmowana - N. sp. z o.o. - prowadzi działalność o porównywalnej charakterystyce i w tej samej branży co Wnioskodawca. Spółka przejmowana także ma siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i jest polskim rezydentem podatkowym. Spółka przejmowana i Wnioskodawca są członkami jednej grupy kapitałowej.

Całość udziałów spółki przejmowanej posiada spółka belgijska A. J. NV, która jest także powiązana z Wnioskodawcą - posiada pełnię udziałów w podmiocie włoskim, który jest udziałowcem Wnioskodawcy (A. SPA). Spółka belgijska jest podmiotem zainteresowanym, nie będącym stroną postępowania (zwana dalej „Zainteresowanym”).

Zainteresowany jest producentem opakowań ochronnych i elementów izolacyjnych wykorzystujących folię bąbelkową, piankę polietylenową oraz inne podobne tworzywa. Produkowane przez nią produkty wykorzystywane są do pakowania i zabezpieczania przedmiotów podatnych na uszkodzenia w sektorze transportowym, elektronicznym, mechanicznym, medycznym i spożywczym.

Zainteresowany działa w formie „n. v.” („spółki anonimowej”) ma siedzibę na terytorium Królestwa Belgii i jest belgijskim rezydentem podatkowym, czyli podlega (jak również będzie podlegać na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku) w Królestwie Belgii obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”) od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zainteresowany jest także jedynym wspólnikiem spółki N. sp. z o.o., posiadającej siedzibę na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Nie posiada on zagranicznego zakładu w Polsce.

Planowane jest przeprowadzenie przejęcia spółki N. sp. z o.o. („spółka przejmowana”) przez Wnioskodawcę („spółka przejmująca”).

Obydwie spółki są przedsiębiorstwami produkcyjnymi i prowadzą działalność o podobnej charakterystyce - między innymi zajmują się wytwarzaniem folii bąbelkowej, pianki polietylenowej oraz innych podobnych tworzyw. Wnioskodawca podkreśla, że czynności, o których mowa w niniejszym wniosku stanowią kolejny krok w ramach większego procesu reorganizacji grupy, którego celem jest uproszczenie jej struktury, ograniczenie kosztów związanych z bieżącym funkcjonowaniem oraz zminimalizowanie obciążeń administracyjnych i prawnych.

Zakup spółki przejmowanej przez zainteresowaną spółkę belgijską, który nastąpił w listopadzie 2021 r. był pierwszym krokiem rzeczonego procesu biznesowej reorganizacji grupy. Opisane połączenie spółek N. sp. z o.o. i Wnioskodawcy stanowi zaś krok następny, będąc przy tym pierwszą restrukturyzacją, w której udział biorą te dwie spółki. Udziały w spółce przejmowanej nie zostały wcześniej nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów.

Jedynym wspólnikiem Wnioskodawcy jest A. SPA. Oznacza to, że po sfinalizowaniu transakcji w spółce przejmującej będzie dwóch wspólników: Zainteresowany oraz A. SPA. Planowane połączenie Wnioskodawcy ze spółką przejmowaną zostanie przeprowadzone w trybie art. 492 § 1 Kodeksu spółek handlowych (dalej „KSH”), czyli poprzez przeniesienie całości majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym, które spółka przejmująca przyzna wspólnikowi spółki przejmowanej (łączenie przez przejęcie). Wskutek połączenia, w spółce przejmującej udziały posiadać będzie dwóch wspólników - spółka włoska i spółka belgijska. Otrzymane przez spółkę przejmującą składniki majątku będą nadal wykorzystywane do działalności gospodarczej prowadzonej w Polsce.

W wyniku połączenia kapitał zakładowy spółki przejmującej zostanie podwyższony, a jedyny wspólnik spółki przejmowanej obejmie wszystkie nowe udziały w podwyższonym kapitale zakładowym spółki przejmującej. W ramach prawidłowego ustalenia parytetu wymiany udziałów oraz rozliczenia transakcji połączenia, wyspecjalizowany, niepowiązany ze spółkami w niej uczestniczącymi podmiot zewnętrzny przeprowadzi dwie wyceny: pierwszą - odnośnie ustalenia wartości rynkowej majątku spółki przejmującej, wskazującą wartość rynkową udziałów oraz drugą - odnośnie wyceny wartości rynkowej majątku spółki przejmowanej, dokonując ustalenia:

-wartości rynkowej majątku spółki przejmowanej otrzymanego przez spółkę przejmującą;

-wartości emisyjnej udziałów przydzielonych wspólnikom spółki przejmowanej.

Dokument z powyższymi wycenami zostanie załączony do sporządzonego planu połączenia spółek. W celu zapewnienia prawidłowego rozliczenia transakcji połączenia, wycena spółek zostanie przygotowana zgodnie z następującymi założeniami:

1. Wycena będzie bazować na modelu zdyskontowanych przepływów pieniężnych w odmianie FCFF, FCFE oraz EVA.

2. W celu weryfikacji wyceny przygotowanej na podstawie metody dochodowej dodatkowo zostanie sporządzona wycena metodą porównawczą z wykorzystaniem mnożników transakcyjnych (EV/EBITDA i/lub EV/EBIT, EV/S, P/BV lub na podstawie odpowiednio dobranych wskaźników branżowych).

3. Na podstawie wspomnianych wycen przeprowadzone zostanie wyliczenie parytetu wymiany udziałów, wraz z określeniem liczby i wartości udziałów, które zostaną wyemitowane na rzecz właściciela podmiotu przejmowanego.

Wartość emisyjna udziałów Wnioskodawcy, które zostaną przyznane udziałowcowi spółki przejmowanej w związku z planowanym połączeniem odpowiadać będzie wartości rynkowej majątku spółki przejmowanej. Przy czym przyjęta dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w spółce przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez niego dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Z uwagi na obowiązującą zasadę niepodzielności udziałów, Wnioskodawca w przypadku gdy parytet wymiany udziałów ustalony na podstawie dokonanej wyceny obu spółek nie wykaże liczb całkowitych, dopuszcza możliwość przyznania dopłat w gotówce na rzecz wspólnika spółki przejmowanej.

Ze względu na chronologię i terminarz procedur przejęcia, dyktowane przez przepisy KSH, pomiędzy sporządzeniem planu, a dniem połączenia może upłynąć nawet kilka miesięcy - szacunkowy czas trwania samego etapu procedowania planu połączenia przez sąd rejestrowy może sięgnąć dwóch miesięcy.

Wnioskodawca ma świadomość, że w ciągu tego czasu mogą nastąpić znaczne wahania wartości wyceny zarówno w odniesieniu do spółki przejmowanej, jak i przejmującej. W praktyce oznacza to, że nawet jeżeli w dniu, w którym nastąpiło ustalenie wartości rynkowej majątku spółki przejmowanej na potrzeby planu połączenia, łączące się spółki zdecydowały o przydzieleniu udziałów o wartości emisyjnej równej wartości rynkowej majątku spółki przejmowanej, i tak istnieje wysokie ryzyko, że w dniu poprzedzającym dzień przejęcia wartość rynkowa majątku spółki przejmowanej oraz wartość emisyjna udziałów spółki przejmującej będą różne.

Konsekwencją połączenia będzie tzw. sukcesja generalna, tj. wstąpienie Wnioskodawcy we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej na podstawie art. 494 § 1 KSH oraz art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, natomiast spółka przejmowana, zgodnie z przepisami KSH, zostanie wykreślona z Krajowego Rejestru Sądowego bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego.

W wyniku połączenia oraz zgodnie z ogólnymi zasadami sukcesji podatkowej Wnioskodawca przyjmie podatkową wartość początkową przejętych składników majątku taką jaka przyjęta była dla celów podatkowych przez Spółkę Przejmowaną w okresie bezpośrednio poprzedzającym dzień połączenia w jej księgach podatkowych oraz przyporządkuje przejęte składniki majątku do działalności gospodarczej prowadzonej w Polsce.

Decyzja o przeprowadzeniu połączenia podyktowana jest nowymi wyzwaniami wynikającymi z ekonomicznej ekspansji grupy. Skutkiem tej transakcji będą wymierne korzyści ekonomiczne - podniesienie efektywności funkcjonowania spółki oraz zwiększenie jej elastyczności podażowej, zarówno na rynku krajowym, jak i zagranicznym. Wnioskodawca wskazuje, iż połączenie opisane we wniosku zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego celem nie będzie uniknięcie, ani uchylenie się od opodatkowania (i nie jest to przedmiotem zapytania).

Pozytywne efekty ekonomiczne zostaną osiągnięte w szczególności poprzez:

-Rozwój i synergię potencjałów produkcyjnych.

-Zwiększenie stabilności i bezpieczeństwa ekonomicznego, wraz ze zwiększeniem skali działalności.

-Uproszczenie obowiązków administracyjnych i prawnych związanych z funkcjonowaniem spółek.

-Zmniejszenie kosztów stałych, redukcję podwójnie występujących wydatków oraz efektywniejsze wykorzystanie posiadanych zasobów.

-Wymianę kapitału wiedzy i doświadczenia między pracownikami spółek.

-Ułatwienie wdrażania projektów B+R, a tym samym produkcji nowych produktów oraz ulepszania tych już istniejących.

-Obniżenie kosztów pozyskiwania kapitału, wskutek wzmocnienia struktury kapitałowej spółki przejmującej, a tym samym łatwiejsze finansowanie inwestycji.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że przedmiotem niniejszego wniosku nie jest potwierdzenie, w ramach postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej, kwestii weryfikacji posiadania uzasadnienia ekonomicznego. Kwestia ta stanowi element zdarzenia przyszłego w ramach niniejszego wniosku.

Wnioskodawca wskazuje, że wartość nieruchomości należących do spółki przejmowanej, położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości nie stanowi, bezpośrednio ani pośrednio, co najmniej 50% jej wartości aktywów. W skład majątku spółki przejmowanej wchodzą także inne rodzaje składników (m.in. park maszynowy, dobra niematerialne), których łączna wartość stanowi co najmniej 50% całościowej wartości aktywów.

Ponadto, należy podkreślić, iż majątek nieruchomy posiadany przez spółkę przejmowaną to nieruchomość, na której znajduje się fabryka spółki przejmowanej, w której spółka przejmowana prowadzi produkcję. Jest to więc nieruchomość wykorzystywana do działalności zawodowej spółki przejmowanej.

Wnioskodawca podkreśla raz jeszcze, iż udziały w podmiocie przejmowanym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów (jest to pierwsza restrukturyzacja spółek).

Kolejno, Wnioskodawca także stwierdza, że udziały spółki przejmującej, które wspólnik spółki przejmowanej otrzyma wskutek połączenia zostaną przezeń przyjęte dla celów podatkowych w wartości nieprzekraczającej wartości podatkowej udziałów posiadanych uprzednio (przed połączeniem) w spółce przejmowanej.

Pytania

1. Czy w związku z przydzieleniem Zainteresowanemu, w wyniku połączenia Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek płatnika, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT - gdyż w świetle Konwencji MLI oraz Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii o podwójnym opodatkowaniu, jest to przychód wolny od opodatkowania w Polsce?

2. Czy w związku z przydzieleniem Zainteresowanemu w wyniku połączenia Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek płatnika, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT - gdyż zastosowanie znajdzie wyłączenie z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT? Zatem wartość emisyjna udziałów przydzielonych Zainteresowanemu w ramach połączenia w ogóle nie będzie zaliczać się do przychodów Zainteresowanego?

3. Jak zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT należy rozumieć obowiązki płatnika w sytuacji, gdyby nie miały zastosowania wyłączenia z opodatkowania, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT i w ramach połączenia podmiotów, nie byłaby wypłacana żadna należność pieniężna z tego tytułu? Czy ewentualny obowiązek płatnika do poboru podatku, mógłby powstać tylko w sytuacji gdyby oprócz otrzymania udziałów spółki przejmującej, wspólnik spółki przejmowanej otrzymał od spółki przejmującej również spłatę w gotówce i czy obowiązek powstałby tylko co do tej spłaty?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania numer 2:

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z przydzieleniem Zainteresowanemu w wyniku połączenia Wnioskodawcy ze spółką przejmowaną udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek płatnika, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, gdyż w rozpatrywanej sprawie zastosowanie znajdzie wyłączenie z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT i na jego podstawie wartość emisyjna udziałów przydzielonych Wnioskodawcy przez spółkę przejmującą w ogóle nie będzie zaliczać się do przychodów Zainteresowanego.

Mając na uwadze art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się m.in. przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie łączenia podmiotów, w tym przychody wspólnika spółki łączonej.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie łączenia podmiotów.

Art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, stanowi, iż osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e.

Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Podkreślić, należy, iż zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się - w przypadku połączenia lub podziału spółek - przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:

a) udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów (akcji) albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

b) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Wobec powyższego, mając na uwadze, informacje podane w opisie zdarzenia przyszłego, iż:

- sama transakcja przejęcia stanowi pierwszą restrukturyzację tych dwóch spółek, a udziały w podmiocie przejmowanym nie były wcześniej nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów; oraz

- przyjęta dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą Zainteresowanemu nie będzie wyższa niż wartość udziałów w spółce przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez Zainteresowanego dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do połączenia

obydwa warunki wynikające z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT należy uznać za spełnione, wskutek czego wyłączenie z opodatkowania w nim uregulowane znajdzie zastosowanie w rozpatrywanej sprawie.

Oznacza to, iż przedmiotowe połączenie spółek nie wygeneruje przychodu u Zainteresowanego, a tym samym Wnioskodawca nie będzie jako płatnik zobowiązany do pobrania podatku z tego tytułu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 jest prawidłowe. W związku z czym stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 i Nr 3 jest bezprzedmiotowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady organizacji i funkcjonowania spółek prawa handlowego oraz problematyka łączenia spółek została uregulowana w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r. ustawy Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 1467 ze zm., dalej: „KSH”).

Zgodnie z art. 491 § 1 KSH:

Stosownie do art. 492 § 1 tej ustawy:

W przypadku dokonania połączenia na powyższych zasadach, spółka przejmowana przestaje istnieć, wspólnicy spółki przejmowanej stają się wspólnikami spółki przejmującej oraz wszystkie aktywa i pasywa spółki przejmowanej przechodzą na spółkę przejmującą.

Prawa i obowiązki następców prawnych reguluje także ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

W świetle art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej:

Stosownie do art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT:

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1a ww. ustawy:

Ustawa o CIT, nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

Literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. W piśmiennictwie i judykaturze przychód podatkowy identyfikowany jest z trwałym przysporzeniem majątkowym zwiększającym wartość aktywów (zob. P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość – Komentarz do art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. LEX 2014). Podobny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1248/11 stwierdzając, że z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem jest ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa.

Przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych, na podstawie art. 12 ust. 4 ustawy o CIT.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT,

W tym miejscu należy wskazać, że przez wartość emisyjną rozumie się, zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT:

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT:

Przy czym, w myśl art. 12 ust. 14 ustawy o CIT:

Z kolei zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT:

Z opisu sprawy wynika m.in., że całość udziałów Wnioskodawcy posiada spółka, mająca siedzibę na terytorium Republiki Włoskiej i będąca włoskim rezydentem podatkowym. Z kolei całość udziałów spółki przejmowanej (N. sp. z o.o.) posiada spółka belgijska A. J. NV (Zainteresowany), który jest także powiązany z Wnioskodawcą - posiada pełnię udziałów w podmiocie włoskim, który jest udziałowcem Wnioskodawcy (A. S.). Zainteresowany jest także jedynym wspólnikiem spółki N. sp. z o.o. Planowane połączenie Wnioskodawcy ze spółką przejmowaną zostanie przeprowadzone w trybie art. 492 § 1 Kodeksu spółek handlowych, czyli poprzez przeniesienie całości majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym, które spółka przejmująca przyzna wspólnikowi spółki przejmowanej (Zainteresowanemu). W wyniku połączenia kapitał zakładowy spółki przejmującej zostanie podwyższony, a jedyny wspólnik spółki przejmowanej (Zainteresowany) obejmie wszystkie nowe udziały w podwyższonym kapitale zakładowym spółki przejmującej. Udziały w spółce przejmowanej nie zostały wcześniej nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. Wartość emisyjna udziałów Wnioskodawcy, które zostaną przyznane udziałowcowi spółki przejmowanej w związku z planowanym połączeniem odpowiadać będzie wartości rynkowej majątku spółki przejmowanej. Przy czym przyjęta dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w spółce przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez niego dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Państwa wątpliwości budzi kwestia, czy w związku z przydzieleniem Zainteresowanemu w wyniku połączenia Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek płatnika, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT - gdyż zastosowanie znajdzie wyłączenie z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT. Zatem wartość emisyjna udziałów przydzielonych Zainteresowanemu w ramach połączenia w ogóle nie będzie zaliczać się do przychodów Zainteresowanego (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2).

Odnosząc się do powyższych wątpliwości wskazać należy, że z powołanego na wstępie art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT, wynika, iż przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b.

Z opisu sprawy wynika m.in. że Połączenie Wnioskodawcy ze spółką przejmowaną nastąpi poprzez przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej na Wnioskodawcę. W wyniku połączenia kapitał zakładowy spółki przejmującej zostanie podwyższony, a jedyny wspólnik spółki przejmowanej (Zainteresowany) obejmie wszystkie nowe udziały w podwyższonym kapitale zakładowym spółki przejmującej.

Powyższe oznacza, że Zainteresowanemu zostaną przydzielone udziały w wyniku łączenia podmiotów. Zatem, w niniejszej sprawie co do zasady znajdzie zastosowanie cytowany powyżej art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT.

Nie mniej jednak, z uwagi na brzmienie art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, w przypadku połączenia lub podziału spółek, do przychodów nie zalicza się przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:

a) udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

b) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

W analizowanej sprawie obie ww. przesłanki zostaną spełnione łącznie, bowiem w opisie sprawy wskazano, że udziały w spółce przejmowanej nie zostały wcześniej nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz przyjęta dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w spółce przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez niego dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Tym samym do Zainteresowanego znajdzie zastosowanie wyłączenie wynikające z art. 12 ust. 4 pkt 12 ww. ustawy. Zatem w niniejszej sprawie nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 12 ww. ustawy i wartość emisyjna udziałów przydzielonych Zainteresowanemu w ramach połączenie nie będzie zaliczana do przychodów Zainteresowanego.

W konsekwencji, skoro w niniejszej sprawie nie powstanie przychód po stronie Zainteresowanego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 12 ww. ustawy, to po stronie Wnioskodawcy (płatnika nie powstaną obowiązki, o których mowa w art. 26 ust. ustawy o CIT.

Reasumując, Państwa stanowiska w zakresie pytania Nr 2 wskazujące, że w związku z przydzieleniem Zainteresowanemu w wyniku połączenia Wnioskodawcy ze spółką przejmowaną udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek płatnika, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, gdyż w rozpatrywanej sprawie zastosowanie znajdzie wyłączenie z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT i na jego podstawie wartość emisyjna udziałów przydzielonych Wnioskodawcy przez spółkę przejmującą w ogóle nie będzie zaliczać się do przychodów Zainteresowanego, należało uznać za prawidłowe.

Tutejszy Organ nie ocenił Państwa stanowiska w zakresie pytania Nr 1 dotyczącego ustalenia, czy w związku z przydzieleniem Zainteresowanemu, w wyniku połączenia Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek płatnika, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT - gdyż w świetle Konwencji MLI oraz Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii o podwójnym opodatkowaniu, jest to przychód wolny od opodatkowania w Polsce, gdyż pytanie to stało się bezprzedmiotowe, wskutek uznania, że po stronie Zainteresowanego nie powstanie przychód podatkowy w następstwie przedmiotowego połączenia na podstawie przepisów ustawy o CIT.

Ponadto, tut. Organ nie ocenił Państwa stanowiska w zakresie pytania Nr 3 dotyczącego ustalenia, jak zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT należy rozumieć obowiązki płatnika w sytuacji, gdyby nie miały zastosowania wyłączenia z opodatkowania, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT i w ramach połączenia podmiotów, nie byłaby wypłacana żadna należność pieniężna z tego tytułu. Czy ewentualny obowiązek płatnika do poboru podatku, mógłby powstać tylko w sytuacji gdyby oprócz otrzymania udziałów spółki przejmującej, wspólnik spółki przejmowanej otrzymał od spółki przejmującej również spłatę w gotówce i czy obowiązek powstałby tylko co do tej spłaty, gdyż ocena stanowiska do pytania Nr 3, zgodnie z Państwa wolą wyrażoną w stanowisku, ma hipotetyczne założenia przy braku zastosowania wyłączeń z opodatkowania, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT. Zatem, skoro w niniejszej sprawie znajdą zastosowanie wyłączenia z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, ocena Państwa stanowiska w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 3 stała się również bezprzedmiotowa.

Reasumując Państwa stanowisko w zakresie ustalenia czy:

- w związku z przydzieleniem Zainteresowanemu w wyniku połączenia Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek płatnika, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT - gdyż zastosowanie znajdzie wyłączenie z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT. Zatem wartość emisyjna udziałów przydzielonych Zainteresowanemu w ramach połączenia w ogóle nie będzie zaliczać się do przychodów Zainteresowanego (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) – jest prawidłowe;

- w związku z przydzieleniem Zainteresowanemu, w wyniku połączenia Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek płatnika, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT - gdyż w świetle Konwencji MLI oraz Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii o podwójnym opodatkowaniu, jest to przychód wolny od opodatkowania w Polsce (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) – jest bezprzedmiotowe;

- jak zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT należy rozumieć obowiązki płatnika w sytuacji, gdyby nie miały zastosowania wyłączenia z opodatkowania, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT i w ramach połączenia podmiotów, nie byłaby wypłacana żadna należność pieniężna z tego tytułu. Czy ewentualny obowiązek płatnika do poboru podatku, mógłby powstać tylko w sytuacji gdyby oprócz otrzymania udziałów spółki przejmującej, wspólnik spółki przejmowanej otrzymał od spółki przejmującej również spłatę w gotówce i czy obowiązek powstałby tylko co do tej spłaty (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3) – jest bezprzedmiotowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Zainteresowany będący stroną postępowania, na podstawie art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej, ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).