Interpretacja indywidualna z dnia 12 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT1.4011.235.2023.1.MR

Skutki podatkowe wymiany walut i sprzedaży papierów wartościowych.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 marca 2023 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych wymiany walut i sprzedaży papierów wartościowych. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, polskim rezydentem podatkowym.

Wnioskodawczyni zamierza rozpocząć inwestycje w papiery wartościowe zagraniczne, otwierając w tym celu rachunek u brokera zagranicznego z kontem prowadzonym w dolarach amerykańskich.

Pytania

1.Czy zmiany kursów walutowych dotyczących gotówki znajdującej się na zagranicznym koncie brokerskim, powodujące zmianę wartości tych walut wyrażoną w złotym należy traktować jako dochód lub stratę podlegające opodatkowaniu oraz czy należy taki dochód lub stratę kompensować z dochodami i stratami ze sprzedaży papierów wartościowych?

2.Czy w przypadku inwestowania na zagranicznym rachunku brokerskim w sposób ciągły, wymiany walut na potrzeby zawierania transakcji na papierach wartościowych mogą wypełniać kryteria działalności gospodarczej?

Pytanie 1 można zobrazować poniższym hipotetycznym przykładem, gdzie przy podanych datach (dzień i miesiąc) opisane są operacje oraz kurs dolara NBP: 1 sierpnia: Kurs USDPLN=4,20; 2 sierpnia: Wnioskodawczyni zamienia 10500 zł na 2500 USD; 10 sierpnia: Kurs USDPLN=4,30; 11 sierpnia: Wnioskodawczyni kupuje 120 akcji po cenie 20 USD za sztukę, płacąc 2400 USD; 2 października: Kurs USDPLN=4,60; 3 października: Wnioskodawczyni sprzedaje 120 akcji po cenie 21 USD za sztukę, uzyskując ze sprzedaży 2520 USD; 9 października: Kurs USDPLN=4,60; 10 października: Wnioskodawczyni zamienia 2620 USD na 12052 zł. Pominięto opłaty i prowizje oraz przyjęto, że Wnioskodawczyni wymieniała waluty po kursie NBP z dnia poprzedniego, aby uprościć przykład.

Należy zauważyć, że dochód osiągnięty na obrocie akcjami wyniósł 1272 zł (2520*4,6-2400*4,3=1272). Jednakże po przeprowadzeniu wszystkich operacji saldo rachunku wzrosło o 1552 zł (12052-10500=1552). W odniesieniu do przytoczonego przykładu, jeśli zmiany kursów walutowych powodujące zmianę wartości niezainwestowanego salda rachunku powinno się wliczać do zysków i strat podlegających opodatkowaniu, to dochód podlegający podatkowi wyniósłby 1552 zł (w tym 1272 zł z papierów wartościowych oraz 280 zł ze zmian kursów walut). W przeciwnym wypadku dochód do opodatkowania wyniósłby 1272 zł.

Pani stanowisko w sprawie pytania 1

Zdaniem Wnioskodawcy, przysporzenie powstałe w wyniku sprzedaży środków finansowych w walucie obcej po kursie innym od kursu zakupu stanowi dochód podlegający opodatkowaniu, a zatem w powyższym przykładzie dochód do opodatkowania wyniósłby łącznie 1552 zł. Ponadto dochód lub strata z różnicy kursów walut nie kompensuje się z dochodami i stratami uzyskanymi ze sprzedaży papierów wartościowych, stąd dochody 1272 zł oraz 280 zł będą opodatkowane oddzielnie.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa) opodatkowaniu podlegają wszelkiego rodzaju dochody.

Zasadą jest, w myśl art. 9 ust. 2 tej ustawy, że dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów różnica jest stratą ze źródła przychodu.

Wśród źródeł dochodów, w art. 10 ust. 1 pkt 7, ustawa wymienia kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy do przychodów z kapitałów pieniężnych zalicza się między innymi odpłatne zbycie akcji, natomiast art. 17 wśród kategorii przychodów z kapitałów pieniężnych nie wymienia walut.

W związku z powyższym przychód ze sprzedaży waluty obcej należy zakwalifikować do innych źródeł przychodów, jako że nie jest zaliczany do źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ustawy, ale nie jest wyłączony z przedmiotowego zakresu podatku dochodowego od osób fizycznych.

Z powyższych rozważań wynika ponadto, że dochód z odpłatnego zbycia akcji pochodzi z innego źródła niż dochód związany ze sprzedażą walut, stąd nie można kompensować ze sobą wyniku tych dwóch rodzajów dochodu.

Pani stanowisko w sprawie pytania 2

Zdaniem Wnioskodawcy, wymiany walut dokonywane w celu pozyskania środków na zakup papierów wartościowych nie stanowią działalności gospodarczej, nawet jeśli dokonywane są w sposób zorganizowany i ciągły.

Zgodnie z art. 5a ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, działalność gospodarcza jest działalnością zarobkową prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4–9.

Z kolei art. 10 ust. 1 pkt 7 wymienia kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych. Kategoria ta obejmuje papiery wartościowe, zatem obrót nimi nie będzie stanowił działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawczyni operacje polegające na pozyskaniu walut obcych w celu zakupu papierów wartościowych nominowanych w tych walutach, a także późniejsza sprzedaż walut obcych uzyskanych ze sprzedaży tych papierów, same w sobie nie mają typowego celu zarobkowego, nie są nakierowane na osiągnięcie zysku, lecz są techniczną operacją umożliwiającą obrót papierami wartościowymi. W tym sensie stanowią element działalności opartej na kapitałach pieniężnych, która to kategoria nie może być działalnością gospodarczą w świetle przytoczonych wcześniej argumentów.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 2 tej ustawy:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym przychód z tytułu transakcji kupna/sprzedaży walut, uzyskany za pośrednictwem brokera. Każde bowiem przysporzenie majątkowe, które uzyskują osoby fizyczne podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wyjątki od opodatkowania ww. przysporzeń zostały wyraźnie wymienione w ustawie i jest to katalog zamknięty.

Jednakże w celu prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, jak również sposobu opodatkowania i wysokości podatku z tytułu transakcji wymiany waluty oraz odpłatnego zbycia papierów wartościowych, istotne znaczenie ma właściwe zakwalifikowanie uzyskiwanego z tego tytułu przychodu do jednego ze źródeł przychodów wymienionych w przepisie art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który zawiera katalog przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie, na mocy art. 11a ust. 1 i 2 ustawy:

Przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

W art. 10 ust. 1 pkt 3, pkt 7 i pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyszczególniono źródła przychodów:

•pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3);

•kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c) (pkt 7);

•inne źródła (pkt 9).

Podział ten ma istotny wpływ na ustalenie podstaw opodatkowania, ale także na sposób opodatkowania i jego wysokość. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych klasyfikuje zatem przychody uzyskiwane przez osoby fizyczne do określonych rodzajów źródeł przychodów.

Definicja pozarolniczej działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z jego treścią:

Działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

a)wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,

b)polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

–prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W celu zakwalifikowania określonych działań do działalności gospodarczej należy zatem ocenić zamiar, okoliczności i cel tych działań.

Kapitały pieniężne zostały przez ustawodawcę zdefiniowane jako odrębne źródło przychodów wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, których poszczególne kategorie wymieniono w art. 17 tej ustawy.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ww. ustawy:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1ab pkt 1 ww. ustawy:

Przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Według art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Natomiast według art. 30b ust. 4 ustawy:

Przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli odpłatne zbycie udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni, papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Dochodów, o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c (art. 30b ust. 5 ustawy).

W świetle powyższego przychody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych są zaliczane do odrębnego niż działalność gospodarcza źródła przychodów (kapitałów pieniężnych) i w związku z tym nie można ich łączyć z przychodami z działalności gospodarczej.

Wyjątek stanowi tylko taka sytuacja, w której obrót papierami wartościowymi jest przedmiotem działalności gospodarczej, gdzie odpłatne zbycie papierów wartościowych stanowi realizację przedmiotu działalności.

Tylko w takich przypadkach przychody związane z obrotem papierami wartościowymi kwalifikowane są do źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Dochody uzyskane z tego tytułu nie podlegają wówczas opodatkowaniu na podstawie art. 30b ustawy.

Odpłatne zbycie papierów wartościowych w innych przypadkach stanowi przychód z kapitałów pieniężnych. Sytuacja taka występuje także w przypadku, gdy obrót papierami wartościowymi jest ekonomicznie uzasadniony w prowadzeniu działalności gospodarczej, jeżeli nie stanowi realizacji przedmiotu działalności podmiotu gospodarczego, czyli nie następuje w wykonaniu tej działalności, ale tylko w związku z nią.

Jak stanowi zaś art. 20 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Sformułowanie „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 cyt. ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe. Do przychodów z innych źródeł należy zatem zaliczyć każdy przychód, jeśli nie jest zaliczany do źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także nie jest wyłączony z przedmiotowego zakresu podatku dochodowego od osób fizycznych.

Ocena skutków podatkowych Pani sytuacji

Jak wynika z opisu sprawy nie prowadzi Pani pozarolniczej działalności gospodarczej. Dla celów transakcji na papierach wartościowych dokonuje Pani wymiany walut. Wprawdzie zamierza Pani inwestować w papiery wartościowe w sposób ciągły to jednakże osiągała będzie zysk z obracania własnymi środkami pieniężnymi, nie będzie świadczyła usług na rzecz osób trzecich.

Zatem przychód z odpłatnego zbycia opisanych we wniosku papierów wartościowych należy zakwalifikować do źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – kapitały pieniężne i prawa majątkowe.

Osiągnięty w wyniku tych działań dochód (strata) nie podlega sumowaniu (łączeniu) z dochodami (stratami) z innych źródeł przychodu, co wynika wprost z art. 30b ust. 5 ustawy.

Natomiast przychód jaki Pani osiągnie z transakcji wymiany walut należy zakwalifikować do kategorii przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym. W konsekwencji uzyskany przez Panią (osobę nieprowadzącą działalności gospodarczej) – z tego tytułu – przychód, związane z jego uzyskaniem i udokumentowane koszty oraz wynik (dochód, stratę) powinna Pani wykazać w zeznaniu rocznym, stosownie do art. 45 ust. 1 ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej nie dokonujemy wyliczeń, np. podstawy opodatkowania czy ewentualnej wysokości podatku. W związku z tym w ramach swoich kompetencji nie możemy odnieść się do wyliczeń wskazanych przez Panią we wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).