Interpretacja indywidualna z dnia 12 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-3.4012.215.2023.1.KP

Brak prawa do odliczenia podatku VAT w związku z poniesionymi zakupami, w sytuacji, w której od ostatniego nabycia towaru/usługi do dnia rezygnacji z prawa do zwolnienia minęło ponad 12 miesięcy.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 kwietnia 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 5 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który braku prawa do odliczenia podatku VAT w związku z poniesionymi zakupami, w sytuacji, w której od ostatniego nabycia towaru/usługi do dnia rezygnacji z prawa do zwolnienia minęło ponad 12 miesięcy.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

27 maja 2019 r. rozpoczęła Pani wykonywanie jednoosobowej działalności gospodarczej, którą prowadzi Pani nadal. W ramach prowadzonej działalności wykonuje Pani usługi fryzjerskie i inne zabiegi kosmetyczne. Usługi te są objęte następującym kodem PKD: 96.02.Z.

Na początku prowadzonej działalności, czyli w 2019 r. nie dokonywała Pani rejestracji do VAT, ponieważ korzystała Pani ze zwolnienia wynikającego z art. 113 ust. 9 ustawy o VAT. Artykuł ten brzmi następująco: „Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1”.

W kolejnym roku prowadzenia działalności czyli 2020 r., również korzystała Pani ze zwolnienia z VAT, ale to już był pełny rok prowadzenia działalności, więc wówczas zwolnienie z VAT wynikało z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, który brzmi następująco: „Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku”.

W kolejnym roku tj. 2021 wartość dokonanej przez Panią sprzedaży przekroczyła limit 200 000 zł dlatego dokonała Pani rejestracji do VAT. Od 15 września 2021 r. jest Pani czynnym podatnikiem podatkuVAT.

W 2019 r. uzyskała Pani grant na rozpoczęcie działalności gospodarczej. Dofinansowanie to otrzymała Pani w ramach programu: Wsparcie na zakładanie działalności gospodarczej w formie dotacji Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) 2014-2020, współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. Umowa dotycząca tego wsparcia została podpisana 30 maja 2019 r. pomiędzy (…) Agencją (...) S.A. z siedzibą w (…) a Panią. Kwota uzyskanego przez Panią grantu wynosiła (…) zł. W ramach umowy złożyła Pani oświadczenie o statusie podatnika VAT, w którym zaznaczyła Pani, że nie jest czynnym podatnikiem VAT i nie zamierza rejestrować się jako podatnik VAT. Na podstawie tego oświadczenia otrzymała Pani dotację w kwocie pełnej brutto tj. (…) zł. Otrzymane środki wykorzystała Pani w pełni na zakup przedmiotów niezbędnych do rozpoczęcia działalności.

Pośród zakupionych przedmiotów były następujące rzeczy:

‒Autoklaw do sterylizacji narzędzi - kwota zakupu 4293,00 zł,

‒myjnia fryzjerska - kwota zakupu 1899,00 zł,

‒fotel fryzjerski - kwota zakupu 1600,00 zł,

‒stolik do manicure - kwota zakupu 1874,00 zł,

‒maszynka do strzyżenia + maszynka kontura - kwota zakupu 749,00 zł,

‒fotel do pedicure - kwota zakupu 748,00 zł,

‒sauna do pielęgnacji włosów - kwota zakupu 685,00 zł,

‒fotel do manicure - kwota zakupu 618,00 zł,

‒komoda - kwota zakupu 580,00 zł,

‒podnóżek do pedicure - kwota zakupu 479,69 zł,

‒lampa UV LED x 2 - kwota zakupu 398,00 zł,

‒Maszynka - kwota zakupu 319,20 zł,

‒prostownica - kwota zakupu 314,90 zł,

‒szczotki i grzebienie do włosów x 7 - kwota zakupu 267,25 zł,

‒suszarka do włosów - kwota zakupu 262,40 zł,

‒lampa oświetleniowa - kwota zakupu 249,00 zł,

‒nożyczki degażówki - kwota zakupu 182,78 zł,

‒nożyczki - kwota zakupu 155,00 zł,

‒pochłaniacz do pyłu - kwota zakupu 149,00 zł,

‒myjka ultradźwiękowa - kwota zakupu 140,00 zł,

‒nożyczki do skórek x 5, cążki x 3, kopytka x 4 - kwota zakupu 565,51 zł,

‒materiały do wykonywanych usług (farby, maski, kosmetyki, szampony) łączna kwota zakupu 2034,57 zł,

‒materiały do wykonywanych usług (lakiery hybrydowe, bazy, topy, żele) - łączna kwota zakupu 4058,00 zł,

‒akcesoria drobne (pilniki, patyczki, polerki, gąbeczki) - kwota zakupu 705,32 zł,

‒pędzle - kwota zakupu 413,10 zł,

‒frezy - kwota zakupu 418,50 zł,

‒akcesoria drobne fryzjerskie - kwota zakupu 442,52 zł,

‒opłata za wynajem lokalu - kwota 2076,65 zł,

‒wydatki na remont lokalu (umywalka + bateria) - kwota zakupu 803,81 zł.

Ceny zakupu poszczególnych przedmiotów były niskie, dlatego zostały zaewidencjonowane do prowadzonej podatkowej książki przychodów i rozchodów bezpośrednio w koszty, ale do kolumny nr 15 (inne). Najwyższą wartość pośród zakupionych przedmiotów ze środków z uzyskanego grantu miało wówczas urządzenie autoklaw do sterylizacji narzędzi - cena tego sprzętu wynosiła 4.293,00 zł. Urządzenie to zostało wprowadzone do ewidencji środków trwałych w Pani działalności i umorzone jednorazowo. Tak jak już wcześniej Pani wspomniała nie dokonywała Pani rejestracji do VAT w 2019 r., więc wszystkie wydatki udokumentowane fakturami a finansowane ze środków z uzyskanego grantu rozliczyła Pani w kwotach brutto i nie dokonała Pani odliczenia podatku VAT naliczonego ze względu na korzystanie ze zwolnienia z VAT.

Pytanie

Czy w opisanej sytuacji, po zarejestrowaniu do VAT-u miała Pani możliwość odliczyć podatek VAT wynikający z zakupionych przedmiotów w ramach uzyskanego grantu? Jeśli miała Pani taką możliwość to prosi Pani o wskazanie okresu w jakim mogła Pani dokonać takiego odliczenia VAT z wymienionych powyżej wydatków, w jakiej wysokości i na podstawie jakiego przepisu?

Pani stanowisko w sprawie

Według Pani pomimo zostania czynnym podatnikiem VAT we wrześniu 2021 r. nie miała Pani możliwości odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dotyczących zakupu przedmiotów sfinansowanych grantem, ponieważ od momentu zakupu tych rzeczy do momentu rejestracji jako czynny podatnik VAT minęło ponad dwa lata. Zakupy były dokonane w okresie od lipca 2019 r. do września 2019 r. a rejestracja do VAT dopiero we wrześniu 2021 r.

Przesłanką uniemożliwiającą odliczenie w momencie rejestracji do VAT jest również to, że zakupione przedmioty miały niskie wartości jednostkowe i zostały wykorzystane do prowadzenia działalności korzystającej ze zwolnienia z podatku VAT. Przedmioty te nie stanowiły towarów handlowych, dla których można by sporządzić remanent na dzień rejestracji do VAT i zastosować odliczenie ze względu na zmianę przeznaczenia towarów. Urządzenie o najwyższej wartości, czyli autoklaw do sterylizacji narzędzi - którego cena zakupu brutto wynosiła 4.293,00 zł. został przyjęty do środków trwałych i zastosowano jednorazową amortyzację, ale zgodnie z Pani wiedzą od tego urządzenia również nie może Pani odliczyć podatku VAT w momencie rejestracji do VAT mimo, że nastąpiła jego zmiana przeznaczenia, ponieważ jego wartość w momencie zakupu wynosiła mniej niż 15.000 zł. Dla takich środków trwałych okres korekty wynosi 1 rok, a w Pani sytuacji od zakupu tego urządzenia do momentu rejestracji do VAT minęły 2 lata.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Tak skonstruowana zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych wynikających z cyt. art. 86 ust. 1 ustawy, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z kolei w myśl art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

W myśl art. 86 ust. 11 ustawy:

Stosownie do treści art. 86 ust. 13 ustawy:

Jednocześnie wskazać należy, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT, bądź zwolnionych.

W opisie sprawy wskazała Pani, że 27 maja 2019 r. rozpoczęła Pani wykonywanie jednoosobowej działalności gospodarczej. Na początku prowadzonej działalności, czyli w 2019 r. nie dokonywała Pani rejestracji do VAT, ponieważ korzystała Pani ze zwolnienia wynikającego z art. 113 ustawy. W 2021 r. wartość dokonanej przez Panią sprzedaży przekroczyła limit 200 000 zł dlatego od 15 września 2021 r. jest Pani czynnym podatnikiem podatku VAT. W 2019 r. uzyskała Pani grant na rozpoczęcie działalności gospodarczej. W ramach umowy złożyła Pani oświadczenie o statusie podatnika VAT, w którym zaznaczyła Pani, że nie jest czynnym podatnikiem VAT i nie zamierza rejestrować się jako podatnik VAT. Na podstawie tego oświadczenia otrzymała Pani dotację. Otrzymane środki wykorzystała Pani w pełni na zakup przedmiotów niezbędnych do rozpoczęcia działalności. Ceny zakupu poszczególnych przedmiotów były niskie, dlatego zostały zaewidencjonowane do prowadzonej podatkowej książki przychodów i rozchodów bezpośrednio w koszty. Najwyższą wartość pośród zakupionych przedmiotów ze środków z uzyskanego grantu miało wówczas urządzenie autoklaw do sterylizacji narzędzi. Urządzenie to zostało wprowadzone do ewidencji środków trwałych w Pani działalności i umorzone jednorazowo. Wszystkie wydatki udokumentowane fakturami a finansowane ze środków z uzyskanego grantu rozliczyła Pani w kwotach brutto i nie dokonała Pani odliczenia podatku VAT naliczonego ze względu na korzystanie ze zwolnienia z VAT.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Pani wątpliwości dotyczą kwestii, czy po zarejestrowaniu do VAT miała Pani możliwość odliczyć podatek VAT wynikający z zakupionych przedmiotów w ramach uzyskanego grantu. Jeśli miała Pani taką możliwość to w jakim okresie mogła Pani dokonać takiego odliczenia VAT, w jakiej wysokości i na podstawie jakiego przepisu.

Z całokształtu okoliczności w sprawie wynika, że w momencie otrzymania faktur dokumentujących zakupy ze środków z grantu prowadziła Pani działalność gospodarczą i nie była Pani zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT - korzystała Pani ze zwolnienia przysługującego na podstawie art. 113 ustawy.

W świetle art. 86 ust. 1 ustawy, nie miała Pani prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z przedmiotowych faktur, bowiem nie była Pani zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Jednak, z uwagi na fakt, że - jak wynika z opisu sprawy – 15 września 2021 r. zarejestrowała się Pani jako czynny podatnik podatku VAT, gdyż w 2021 r. utraciła Pani prawo do zwolnienia z art. 113 ustawy oraz po dokonanej rejestracji nabyte towary i usługi były wykorzystywane przez Panią do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT, to – w wyniku dokonania rejestracji – nastąpiła zmiana przeznaczenia tych wydatków, skutkująca – co do zasady - zmianą prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zmiana przeznaczenia zakupionych towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych może stworzyć możliwość odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich nabycie, który nie został odliczony przy tym nabyciu, przy spełnieniu zasad wynikających z art. 91 ustawy.

Wyjaśnić należy, że w art. 91 ustawy zostały określone zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego.

Stosownie do treści art. 91 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy:

Na mocy art. 91 ust. 3 ustawy:

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy:

Na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy:

W oparciu o art. 91 ust. 7b ustawy:

Jak stanowi art. 91 ust. 7c ustawy:

Według art. 91 ust. 7d ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że podatnik jest zobowiązany do rozpoznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia towarów i usług oraz dokonania ewentualnej korekty tego odliczonego bądź nieodliczonego podatku w przypadku późniejszej zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług lub zmiany sposobu wykorzystania.

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany przeznaczenia nabywanych towarów i usług zarówno w sytuacji, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku.

Takie odliczenie powinno nastąpić poprzez dokonanie korekty realizowanej w trybie przepisu art. 91 ust. 7b ustawy, który stanowi, że w przypadku towarów i usług wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, które nie stanowią środków trwałych, korekty związanej ze zmianą przeznaczenia, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c

Przy czym analiza okoliczności sprawy oraz przepisów mających zastosowanie w niniejszej sprawie prowadzi do wniosku, że skoro od daty oddania do użytkowania przedmiotowych towarów do czasu uzyskania przez Panią statusu czynnego podatnika VAT tj. 15 września 2021 r. (tj. wykorzystywania towarów do czynności opodatkowanych), upłynął okres 12 miesięcy, to mając na uwadze art. 91 ust. 7c ustawy, nie ma Pani prawnej możliwości odzyskania podatku naliczonego VAT związanego z tymi zakupami.

W konsekwencji Pani stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Pani ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA),

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).