Interpretacja indywidualna z dnia 12 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-2.4012.225.2023.1.MC

Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej aport sieci ciepłowniczej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej aport sieci ciepłowniczej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Sp. z o.o. z siedzibą w (...) (dalej jako „Spółka”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Organ prowadzący rejestr: Sąd Rejonowy (…) Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego nr (...).

Sp. z.o.o. jest spółką prawa handlowego posiadającą osobowość prawną i działającą na podstawie przepisów prawa polskiego.

Całość udziałów jest własnością jedynego Wspólnika - Gminy (...).

Spółka prowadzi podstawową działalność obejmującą wytwarzanie, przesyłanie i dystrybucję ciepła do odbiorców na terenie miasta (...). Spółka posiada odrębne koncesje na wytwarzanie ciepła oraz na przesyłanie i dystrybucję ciepła zatwierdzone Decyzjami Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki. Poza działalnością podstawową Spółka prowadzi inne rodzaje działalności zgodne z zapisami § 5 Umowy Spółki, w tym działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne, eksploatacja urządzeń służących do wytwarzania, przesyłania i dystrybucji ciepła (własne źródła ciepła, sieci ciepłownicze wysokich i niskich parametrów, grupowe i indywidualne węzły cieplne, instalacje odbiorcze), roboty budowlano - montażowe w zakresie instalacji c.o. i c.w.u., usługi remontowe w zakresie sieci ciepłowniczych i instalacji c.o. i c.w.u., usługi projektowe i doradztwo techniczne w zakresie systemów grzewczych.

Odbiorcami energii cieplnej produkowanej przez Spółkę są przede wszystkim administratorzy budynków mieszkalnych wielorodzinnych, do pozostałych kluczowych odbiorców należą m.in. ZZOZ w (...), instytucje samorządowe i podmioty powiązane, w tym szkoły, przedszkola, instytucje kulturalne, oraz w niewielkim stopniu odbiorcy indywidualni.

Gmina (...) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Gmina realizuje projekt „(…)”- Program (…).

Zadanie polega na zaprojektowaniu i wykonaniu osiedlowej sieci ciepłowniczej wysokich parametrów z rur preizolowanych o średnicach Dn (…), od miejsca włączenia do sieci ciepłowniczej (...)mm w stacji wymienników (…) przy (…) do planowanych do budowy i istniejących budynków planowanych do przyłączenia przy ul. (…) w (...), modernizacji istniejącej kanałowej sieci ciepłowniczej (...) na preizolowaną na długości ok 500m, z wyłączeniem odcinka X-Y sieci ciepłowniczej (...), znajdującego się pod ul. (…).

1 czerwca 2022 r. zostało podpisane porozumienie, Gmina oddała w administrację w celu użytkowania i eksploatacji powstałą inwestycję, Spółka środki te przejmie, w celu realizacji zadań związanych z zaopatrzeniem mieszkańców w ciepło. Planowane jest dokonanie podwyższenia kapitału zakładowego i pokrycie w postaci aportu sieci ciepłowniczej do Sp. z o.o.

Spółka będzie mogła wykorzystywać przedmiot aportu do świadczenia usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Usługi te będą świadczone na rzecz osób fizycznych i prawnych.

Czynności będą świadczone odpłatnie, wysokość opłat jest ustalana zgodnie z ustawą z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne. Nominalna wartość udziałów objętych przez Gminę będzie odpowiadać wartości rynkowej przedmiotu aportu z dnia podniesienia kapitału zakładowego.

Aport będzie potraktowany przez Gminę jako odpłatna dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT i niekorzystająca ze zwolnienia z podatku.

Aport będzie udokumentowany przez Gminę fakturą, jako nabywca będzie wskazana Spółka.

Na fakturze zostanie wskazana kwota podatku VAT.

Spółka rozliczy należność wynikającą z faktury z tytułu otrzymania aportu w ten sposób, że kwota nominalna zostanie rozliczona nowopowstałymi udziałami w kapitale zakładowym, natomiast kwota podatku VAT zostanie uregulowana środkami pieniężnymi.

Pytanie

Czy w przypadku, gdy przedmiot aportu będzie wykorzystywany przez Spółkę, w całości, do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego, w całości 100%, wykazanego na fakturze, która będzie dokumentować dokonany aport, otrzymany przez Spółkę z Gminy (...)?

Państwa stanowisko w sprawie

W przypadku, gdy przedmiot aportu będzie wykorzystywany przez Spółkę w całości do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, Spółka będzie uprawiona do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego (o 100%) wykazanego na fakturze dokumentującej dokonany aport otrzymany przez Spółkę z Gminy (...).

Zgodnie z art. 86 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Dz.U. z 2022 r. poz. 931, 974, 1137 zwana dalej: „ustawą o VAT”, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikająca z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Spółce, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, będzie przysługiwało prawo do odliczenie 100% podatku naliczonego z wydatku dotyczącego nabycia sieci ciepłowniczej w formie aportu, ponieważ wydatki te są związane z czynnościami opodatkowanymi. Spółka przy pomocy tej sieci będzie świadczyć usługi opodatkowane, związek dokonywanych zakupów z działalnością Spółki ma charakter bezpośredni.

Z uwagi na spełnienie podstawowej, pozytywnej przesłanki, która warunkuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia całości (100%) podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z dokonaniem aportu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy:

obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas, po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych, odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Biorąc pod uwagę, że prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu. Najczęściej do wydatków mających pośredni wpływ na wykonywanie czynności opodatkowanych zalicza się koszty reprezentacji i reklamy, wydatki związane z udziałem w targach, konferencjach, koszty doradztwa podatkowego itp.

Podkreślić należy, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wątpliwości dotyczą ustalenia, czy mają Państwo prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktury wystawionej na Państwa rzecz przez Gminę (...), dokumentującej wniesienie do Spółki aportu w postaci sieci ciepłowniczej.

Jak wskazano powyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Mając zatem na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że w analizowanym przypadku będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z wystawionej przez Gminę (...) faktury dokumentującej wniesienie do Spółki aportu w postaci sieci ciepłowniczej.

W rozpatrywanej sprawie są Państwo zarejestrowani jako podatnik VAT czynny. Prowadzą Państwo działalność obejmującą wytwarzanie, przesyłanie i dystrybucję ciepła do odbiorców na terenie miasta (...). Gmina (...) oddała Państwu w administrację, w celu użytkowania i eksploatacji, powstałą inwestycję. Środki te przejmą Państwo w celu realizacji zadań związanych z zaopatrzeniem mieszkańców w ciepło. Planowane jest dokonanie podwyższenia kapitału zakładowego i pokrycie w postaci aportu sieci ciepłowniczej do Spółki. Przy czym, aport będzie potraktowany przez Gminę (...) jako odpłatna dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT i niekorzystająca ze zwolnienia od podatku. Aport będzie udokumentowany przez Gminę (...) fakturą, jako nabywca będą wskazani Państwo. Na fakturze zostanie wskazana kwota podatku VAT. Przedmiot aportu będą Państwo wykorzystywać do świadczenia usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług zawartego w fakturach dokumentujących dokonane zakupy, tj. związek nabywanych towarów ze sprzedażą opodatkowaną. We wniosku wskazano, że przedmiot aportu będą Państwo wykorzystywać do świadczenia usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie, jak wynika z opisu sprawy, dokonana przez Gminę (...) w ramach aportu dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT oraz nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

W konsekwencji, w przypadku, gdy przedmiot aportu będzie wykorzystywany przez Państwa w całości do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z wystawionej przez Gminę (...) faktury dokumentującej wniesienie do Spółki aportu w postaci sieci ciepłowniczej, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, o ile nie zaistnieją przesłanki negatywne określone w art. 88 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie informujemy, że kwestia opodatkowania podatkiem VAT przez Gminę (...) czynności dostawy towarów dokonanej w ramach aportu sieci ciepłowniczej do Spółki nie była analizowana i niniejsza interpretacja nie zawiera rozstrzygnięcia w tym zakresie. Podane w opisie sprawy informacje, że „Aport będzie potraktowany przez Gminę jako odpłatna dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT i niekorzystająca ze zwolnienia z podatku.” oraz „Na fakturze zostanie wskazana kwota podatku VAT.” zostały przyjęte jako elementy zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).