Interpretacja indywidualna z dnia 8 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-1.4011.150.2023.2.MB

Obowiązki płatnika z związku z wypłatą zadośćuczynienia pracownikom/ byłym pracownikom/byłym pracownikom emerytom na podstawie ugody pozasądowej i sądowej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełniliście go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 21 kwietnia 2023 r. (wpływ 21 kwietnia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanów faktycznych

Wnioskodawca – (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, polskim rezydentem podatkowym oraz czynnym podatnikiem podatku VAT.

Spółka jest światowym liderem w projektowaniu i wytwarzaniu (…).

Odbiorcami produktów firmy są liczący się na świecie producenci (…). Spółka świadczy szeroko rozumiane usługi w zakresie projektowania i produkcji (…).

W związku z powyższym często pojawiają się sytuacje, że zgłaszają się pracownicy, byli pracownicy, byli pracownicy emeryci wskazując, iż w związku z wykonywaną na Państwa rzecz pracą stwierdzona została u nich choroba zawodowa. Takie osoby przynoszą decyzję o stwierdzeniu choroby zawodowej i procencie uszczerbku na zdrowiu.

W takiej sytuacji podejmowane są dwa rodzaje działań: po pierwsze ustalana jest kwota zadośćuczynienia i na podstawie ugody pozasądowej z taką osobą dochodzi do wypłaty świadczenia.

W przypadku braku porozumienia pomiędzy stronami (Spółką a pracownikiem/ byłym pracownikiem/ byłym pracownikiem emerytem) ugoda zawierana jest przed sądem.

W obu przypadkach Spółka powzięła wątpliwość, co do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych takich wypłat (odszkodowań/ zadośćuczynień), a co za tym idzie pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych jako płatnik.

Ponadto w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku podaliście Państwo następujące informacje.

Sytuację związaną z wypłatą zadośćuczynienia regulują przepisy Kodeksu Cywilnego, tj. art. 444 KC w związku z art. 445 KC. Zgodnie z tymi przepisami:

Art. 445 § 1. W razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia naprawienie szkody obejmuje wszelkie wynikłe z tego powodu koszty. Na żądanie poszkodowanego zobowiązany do naprawienia szkody powinien wyłożyć z góry sumę potrzebną na koszty leczenia, a jeżeli poszkodowany stał się inwalidą, także sumę potrzebną na koszty przygotowania do innego zawodu.

§ 2. Jeżeli poszkodowany utracił całkowicie lub częściowo zdolność do pracy zarobkowej albo jeżeli zwiększyły się jego potrzeby lub zmniejszyły widoki powodzenia na przyszłość, może on żądać od zobowiązanego do naprawienia szkody odpowiedniej renty.

§ 3. Jeżeli w chwili wydania wyroku szkody nie da się dokładnie ustalić, poszkodowanemu może być przyznana renta tymczasowa.

Z kolei w myśl art. 445. [Zadośćuczynienie]

§ 1. W wypadkach przewidzianych w artykule poprzedzającym sąd może przyznać poszkodowanemu odpowiednią sumę tytułem zadośćuczynienia pieniężnego za doznaną krzywdę.

§ 2. Przepis powyższy stosuje się również w wypadku pozbawienia wolności oraz w wypadku skłonienia za pomocą podstępu, gwałtu lub nadużycia stosunku zależności do poddania się czynowi nierządnemu.

§ 3. Roszczenie o zadośćuczynienie przechodzi na spadkobierców tylko wtedy, gdy zostało uznane na piśmie albo gdy powództwo zostało wytoczone za życia poszkodowanego.

Przepisy nie ustanawiają zatem konkretnych wysokości zadośćuczynienia. Wysokość zadośćuczynienia ma charakter uznaniowy. Podstawę żądania zadośćuczynienia stanowi przede wszystkim konsekwencja uszkodzenia ciała i rozstroju zdrowia w postaci krzywdy, czyli cierpienia fizycznego i psychicznego. Do cierpień fizycznych zalicza się przede wszystkim ból i podobne do niego dolegliwości. Cierpieniem psychicznym są ujemne uczucia przeżywane w związku z cierpieniami fizycznymi lub następstwami uszkodzenia ciała albo rozstroju zdrowia w postaci np. zeszpecenia, konieczności zmiany sposobu życia czy nawet wyłączenia z normalnego życia (tak Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 3 lutego 2000 r., I CKN 969/98).

Z powodu braku precyzyjnych wskazówek w przepisach prawa, przesłanki ustalenia wysokości należnego zadośćuczynienia są ocenne, a oceny tej dokonuje Sąd w toku postępowania (ewentualnie strony, które decydują się na zawarcie ugody), biorąc pod uwagę, jak wskazuje się w orzecznictwie, całokształt okoliczności analizowanego przypadku, w tym szczególnie charakter i przebieg zdarzenia, wskutek którego doszło do zdecydowanego i długotrwałego pogorszenia stanu zdrowia, rodzaj i intensywność faktycznych cierpień fizycznych i psychicznych, a także charakter i rozmiar negatywnych następstw.

Podsumowując, strony zawierające ugody w sprawie, kierując się wykładnią ww. art. samodzielnie ustalają wartość zadośćuczynienia.

Wypłacane świadczenia zawierają wyłącznie zadośćuczynienie za krzywdę.

Pytania

1)Czy w opisanym stanie faktycznym, w związku z dokonaną na podstawie ugody pozasądowej wypłatą na rzecz poszkodowanego, który jest pracownikiem/ byłym pracownikiem/ byłym pracownikiem emerytem Wnioskodawcy, określonej kwoty celem zaspokojenia wszelkich roszczeń poszkodowanego, których źródłem jest lub może być w przyszłości choroba zawodowa, na Wnioskodawcy – jako wypłacającym – ciążyć będą obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych?

2)Czy w opisanym stanie faktycznym, w związku z dokonaną na podstawie ugody sądowej wypłatą na rzecz poszkodowanego, który jest pracownikiem/ byłym pracownikiem/ byłym pracownikiem emerytem Wnioskodawcy, określonej kwoty celem zaspokojenia wszelkich roszczeń poszkodowanego, których źródłem jest lub może być w przyszłości choroba zawodowa, na Wnioskodawcy – jako wypłacającym – ciążyć będą obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy przyznane odszkodowanie (zadośćuczynienie) w związku z chorobą jako pośrednio związane z łączącym wcześniej strony stosunkiem pracy stanowi przychód ze stosunku pracy, który nie korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, w związku z tym Wnioskodawca zobowiązany jest do pobrania zaliczki.

Zdaniem Wnioskodawcy przyznane odszkodowanie (zadośćuczynienie) w związku z chorobą zawodową na podstawie ugody sądowej jest wolne od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2021. 1128 t.j. z dnia 2021.06.24, dalej jako: ustawa o PIT).

Uzasadnienie:

Gdy idzie o kwoty przyznawane na podstawie ugody pozasądowej.

Zgodnie z art. 9 ustawy o PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosowanie do art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Wnioskodawca zawiera z pracownikami / byłymi pracownikami (w tym emerytami) ugody pozasądowe w przypadku gdy takie osoby zgłoszą się do Spółki i mają stwierdzoną chorobę zawodową. W przypadku zawarcia takiej ugody wypłacane jest zadośćuczynienie stanowiące rekompensatę za uszczerbek na zdrowiu w związku z chorobą zawodową. Kwota jest ustalana na podstawie porozumienia stron. Wypłata nie dotyczy utraconych korzyści i nie jest związana z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zgodnie z treścią art. 444 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U.2022.1360 t.j. z dnia 2022.06.29, dalej jako: KC) w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia naprawienie szkody obejmuje wszelkie wynikłe z tego powodu koszty. Na żądanie poszkodowanego zobowiązany do naprawienia szkody powinien wyłożyć z góry sumę potrzebną na koszty leczenia, a jeżeli poszkodowany stał się inwalidą, także sumę potrzebną na koszty przygotowania do innego zawodu.

Stosownie do art. 445 § 1 KC w wypadkach przewidzianych w artykule poprzedzającym, sąd może przyznać poszkodowanemu odpowiednią sumę tytułem zadośćuczynienia pieniężnego za doznaną krzywdę.

Zatem, zadośćuczynienie zgodnie z przepisami prawa cywilnego pokrzywdzony może otrzymać w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia.

Fakt, że omawiany przepis art. 444 § 1 KC określa zakres i sposób naprawienia szkody nie budzi żadnych wątpliwości.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydawanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz.U.2022.1510 t.j. z dnia 2022.07.19, dalej jako: „KP”), z wyjątkiem:

a) określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,

b)odpraw pieniężnych wypłaconych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,

c)odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,

d) odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,

e)odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,

f) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,

g) odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Należy zaznaczyć, że zwolnieniem określonym w przytoczonym wyżej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, objęte są tylko świadczenia, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw. To oznacza, że zwolnieniem nie są objęte wszystkie zadośćuczynienia/ odszkodowania, a tylko te, których wysokość lub zasady ustalania zostały określone wprost w stosownych przepisach prawa, z wyjątkiem enumeratywnie wymienionych kategorii świadczeń.

Ustawodawca konsekwentnie wyłączył z katalogu zwolnień przepisem art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g zadośćuczynienia/odszkodowania, które zostały otrzymane na podstawie zawartej pomiędzy stronami umowy lub ugody pozasądowej, nawet w sytuacji gdy ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Zatem, aby wypłacone zadośćuczynienie/odszkodowanie korzystało ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki:

a)jego wysokość lub zasady ustalania muszą wynikać z przepisów odrębnych ustaw,

b)podstawą jego przyznania nie może być zawarta umowa lub ugoda pozasądowa.

Należy zauważyć, że skoro przepis art. 444 § 1 KC, nie normuje wysokości odszkodowania lub zasad jego ustalania, a przedmiotowe odszkodowanie zostało otrzymane przez Wnioskodawcę na podstawie ugody pozasądowej, która mocą art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wyłączona ze zwolnienia z opodatkowania, to w sprawie będącej przedmiotem wniosku nie zostały spełnione oba warunki uprawniające do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania otrzymanego zadośćuczynienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o PIT, wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

a)otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

b)dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

W świetle powyższych przepisów, w przypadku gdy podstawą przyznania zadośćuczynienia lub odszkodowania jest zawarta ugoda inna niż ugoda sądowa, wówczas takie świadczenie również nie podlega zwolnieniu określonemu w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o PIT.

Ponadto, pozostały katalog zwolnień zawartych w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje zwolnienia z podatku od wypłaty zadośćuczynienia wynikającej z zawartej ugody pozasądowej z pracodawcą.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis stanu faktycznego należy stwierdzić, że wypłacane przez Wnioskodawcę zadośćuczynienie z tytułu choroby zawodowej na podstawie ugody pozasądowej, nie podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych, ponieważ przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 i pkt 3b, jak również pozostałe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, takiego zwolnienia nie przewidują.

W konsekwencji, wypłacona przez Wnioskodawcę kwota zadośćuczynienia wynikająca z zawartej pozasądowej ugody winna być zakwalifikowana do przychodów ze stosunku pracy, stosownie do art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem wypłata tego świadczenia miała swe źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunkiem pracy.

Tym samym, wypłacona kwota zadośćuczynienia stanowi dla pracownika/ byłego pracownika/ byłego pracownika emeryta przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, który należy wykazać w zeznaniu podatkowym o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) składanym za rok, w którym nastąpiła jego wypłata na zasadach ogólnych według skali podatkowej zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wraz z innymi dochodami uzyskanymi w tym roku.

Gdy idzie o kwoty przyznawane na podstawie ugody sądowej.

Odszkodowanie oraz zadośćuczynienie stanowi, co do zasady przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o PIT. Nie oznacza to jednak, że wszystkie odszkodowania i zadośćuczynienia podlegają opodatkowaniu. Niektóre z nich, wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych określonym w art. 21 ust. 1 ustawy, korzystają ze zwolnienia od podatku. Jednakże należy podkreślić, że korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawna danej preferencji.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

W analizowanym stanie faktycznym Wnioskodawca wypłaca zadośćuczynienie oraz odszkodowanie dla pracownika/ byłego pracownika/ byłego pracownika emeryta ze względu na stwierdzoną chorobę zawodową.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 KP, z wyjątkiem:

a)określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,

b)odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,

c)odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,

d)odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,

e)odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,

f) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,

g)odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Ustawodawca konstruując powyższe zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, określił przedmiot zwolnienia w sposób ogólny, jako wszelkie otrzymane odszkodowania, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Z tej grupy wyłączył jednak (używając zwrotu „za wyjątkiem”) enumeratywnie wskazane rodzaje odszkodowań. Nie każde zatem odszkodowanie, którego wysokość lub zasady ustalania wynikają z przepisów prawa rangi ustawowej i przepisów wykonawczych podlega zwolnieniu, ale tylko to, które spełnia powyższą przesłankę oraz jednocześnie nie zostało wymienione jako wyjątek.

Należy zauważyć, że wszelkiego rodzaju ulgi, czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których osoba fizyczna ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem, należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę, czy zwolnienie.

Z powyższego wynika, że ustawodawca zwolnił z opodatkowania te odszkodowania, których wysokość lub zasady wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw, z wyjątkiem wymienionych w lit. a - g) tego przepisu, tj. między innymi odszkodowań wypłacanych na podstawie zawartych ugód i umów innych niż ugody sądowe.

Powyższe wskazuje, że zwolnienie nie obejmuje wszystkich odszkodowań, a tylko te, których wysokość lub zasady ustalania zostały określone wprost w stosownych przepisach prawa, z wyjątkiem enumeratywnie wymienionych kategorii odszkodowań.

Oznacza to, że wypłacona na podstawie wyroku sądowego kwota odszkodowania oraz zadośćuczynienia, których wysokość lub zasady ustalania – jak wskazano we wniosku – nie wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw oraz postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 KP, nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, w świetle art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub inne zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

a)otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

b)dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Zakres zwolnienia wynikający z art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy obejmuje tylko odszkodowania za tzw. szkodę rzeczywistą, czyli poniesione straty, a nie dotyczy utraconych korzyści oraz świadczeń otrzymanych w związku z działalnością gospodarcza. Specyfika prawa podatkowego nakazuje inaczej traktować odszkodowanie z tytułu poniesionych przez poszkodowanego strat i odszkodowanie z tytułu utraconego zysku. Odszkodowanie z tytułu utraconych korzyści, jakich poszkodowany mógł się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono, podlega bowiem opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zgodnie z treścią art. 435 § 1 KC prowadzący na własny rachunek przedsiębiorstwo lub zakład wprawiany w ruch za pomocą sił przyrody (pary, gazu, elektryczności, paliw płynnych itp.) ponosi odpowiedzialność za szkodę na osobie lub mieniu, wyrządzoną komukolwiek przez ruch przedsiębiorstwa lub zakładu, chyba że szkoda nastąpiła wskutek siły wyższej albo wyłącznie z winy poszkodowanego lub osoby trzeciej, za którą nie ponosi odpowiedzialności.

W myśl art. 444 § 1 powyższej ustawy, w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia naprawienie szkody obejmuje wszelkie wynikłe z tego powodu koszty. Na żądanie poszkodowanego zobowiązany do naprawienia szkody powinien wyłożyć z góry sumę potrzebną na koszty leczenia, a jeżeli poszkodowany stał się inwalidą, także sumę potrzebną na koszty przygotowania do innego zawodu.

Stosownie do art. 445 § 1 KC, w wypadkach przewidzianych w artykule poprzedzającym sąd może przyznać poszkodowanemu odpowiednią sumę tytułem zadośćuczynienia pieniężnego za doznaną krzywdę.

Powyższe regulacje mają również zastosowanie do przepisów prawa pracy. Stanowi o tym art. 300 KP zgodnie, z którym w sprawach nieunormowanych przepisami prawa pracy do stosunku pracy stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego, jeżeli nie są one sprzeczne z zasadami prawa pracy.

Podkreślenia wymaga, że zadośćuczynienie, analogicznie jak odszkodowanie, jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającego na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Co prawda w doktrynie i judykaturze powszechnym jest wiązanie pojęcia odszkodowania jedynie z uszczerbkiem majątkowym, natomiast pojęcia „zadośćuczynienia” z doznana krzywda (uszczerbkiem niematerialnym), jednakże tego rodzaju rozróżnienia nie dokonują przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji pojęcie odszkodowania odnosi się również do zadośćuczynienia, będącego formą wynagrodzenia szkody.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że wypłacane przez Wnioskodawcę świadczenia są odszkodowaniem i zadośćuczynieniem, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem zostały one otrzymane na podstawie wyroków sądu i nie znajdują do nich zastosowania wyjątki przewidziane w ww. przepisie.

W związku z tym, świadczenia te korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b tej ustawy i Spółka nie ma obowiązku pobierania zaliczki na podatek jako płatnik.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiliście Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku w drodze rozporządzenia.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Natomiast w świetle art. 12 ust. 1 cytowanej ustawy:

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Z powyższego wynika, że podstawą nabycia prawa m. in. do odszkodowania wypłaconego pracownikowi jest łączący tę osobę z pracodawcą stosunek pracy, a zatem odszkodowanie takie stanowi przychód ze stosunku pracy, opodatkowany lub zwolniony z podatku.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na mocy art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.):

Zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 32 ust. 1 ww. ustawy:

Treść powyższych przepisów zobowiązuje płatnika do obliczania i poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od osób, które uzyskują od płatnika przychody ze stosunku pracy.

Przedstawili Państwo informacje, z których wynika, że:

1. w związku z wykonywaną na Państwa rzecz pracą, stwierdzona zostaje u Państwa pracowników/byłych pracowników/byłych pracowników emerytów choroba zawodowa, takie osoby przynoszą decyzję o stwierdzeniu choroby zawodowej i procencie uszczerbku na zdrowiu;

2.zobowiązują się Państwo na podstawie ugody pozasądowej na wypłatę ustalonej z daną osobą kwoty zadośćuczynienia.

Powzięli Państwo wątpliwość, czy na Państwu jako wypłacającym świadczenia przyznawane Państwa pracownikom/byłym pracownikom/byłym pracownikom emerytom na podstawie ugody pozasądowej ciążyć będą obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

Odszkodowanie (zadośćuczynienie) stanowi – co do zasady – przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji pojęcia odszkodowania czy zadośćuczynienia, tym nie mniej rozumienie tych pojęć nie może odbiegać od ich znaczenia przyjętego w systemie prawa cywilnego. Wiele pojęć z katalogu zwolnień przedmiotowych nie zostało zdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych – nie może to jednak oznaczać dowolności w ich rozumieniu i stosowania wykładni rozszerzającej, przy czym oczywistym jest, że aby uniknąć takiej dowolności, kryteria rozumienia tych pojęć, niezdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, muszą mieć w pierwszej kolejności charakter kryteriów ustawowych.

W orzecznictwie sądów administracyjnych zauważa się, że jakkolwiek ustawodawca nie zdefiniował w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęcia szkody czy odszkodowania, to rozumienie tych pojęć nie może odbiegać od przyjętego w systemie prawa cywilnego ich znaczenia.

Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.) także nie zawiera legalnej definicji odszkodowania/zadośćuczynienia, jednakże można ją wywieść z jej regulacji.

Odszkodowanie/zadośćuczynienie jest szczególnym rodzajem świadczenia, które ma na celu naprawienie wyrządzonej szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy.

Zauważamy, że nie wszystkie świadczenia otrzymane przez osoby fizyczne podlegają opodatkowaniu.

Katalog zwolnień przedmiotowych określony został przez ustawodawcę w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślamy również, że korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ustawodawca wyłączył z katalogu zwolnień przepisem art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g) odszkodowania i zadośćuczynienia, które zostały otrzymane na podstawie zawartej pomiędzy stronami umowy lub ugody pozasądowej, nawet w sytuacji gdy ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga zatem łącznego spełnienia następujących warunków:

1.otrzymane świadczenie musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem,

2.odszkodowanie lub zadośćuczynienie musi być przyznane na podstawie:

a.ustawy,

b.przepisów wykonawczych do ustawy,

c.układów zbiorowych pracy lub innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy,

3.wysokość bądź zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia muszą wprost wynikać z ww. aktów,

4.nie mogą zachodzić wyłączenia, o jakich mowa w lit. a)-g) art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisu sprawy wynika, że podstawą wypłaty Państwa pracownikom/byłym pracownikom/byłym pracownikom emerytom świadczeń z tytułu stwierdzenia choroby zawodowej i procencie uszczerbku na zdrowiu jest art. 444 w zw. z art. 445 Kodeksu cywilnego.

W myśl art. 444 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Stosownie do art. 445 § 1 cytowanej ustawy:

Zauważamy, że powołany przepis art. 444 § 1 Kodeksu cywilnego określa co prawda zakres i sposób naprawienia szkody, jednakże przepis ten nie zawiera dodatkowego elementu, który jest niezbędny do zastosowanie zwolnienia podatkowego zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. nie normuje wysokości odszkodowania lub zasad jego ustalenia. W związku z tym należy uznać, że wysokość otrzymywanych przez Państwa pracowników/byłych pracowników/byłych pracowników emerytów świadczeń z tytułu stwierdzenia lub w przyszłości możliwości stwierdzenia choroby zawodowej i procencie uszczerbku na zdrowiu nie wynika z żadnej ustawy ani aktu wykonawczego, bowiem art. 444 § 1 Kodeksu cywilnego normuje jedynie zakres rekompensaty (naprawienie szkody obejmuje wszelkie wynikłe z tego powodu koszty).

Dodatkowo, z opisu sprawy wynika, że wypłata roszczeń na rzecz poszkodowanego, który jest pracownikiem/byłym pracownikiem/byłym pracownikiem emerytem następuje wyłącznie na podstawie ugody zawartej ze Spółką, a strony zawierające ugodę kierują się wykładnią artykułów 444, 445 i 445 § 1 Kodeksu cywilnego, samodzielnie ustalają wartość zadośćuczynienia.

Skoro przepis art. 444 § 1 Kodeksu cywilnego nie normuje wysokości odszkodowania lub zasad jego ustalania, a przedmiotowe świadczenia nie są otrzymane przez Państwa pracownika/byłego pracownika/byłego pracownika emeryta na podstawie wyroku lub ugody sądowej, to w tym zakresie wniosku nie zostały spełnione oba warunki uprawniające do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego, otrzymywane przez Państwa pracowników/byłych pracowników/byłych pracowników emerytów świadczenia będące roszczeniem z tytułu choroby zawodowej i procencie uszczerbku na zdrowiu nie podlegają zwolnieniu od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b tej ustawy, ponieważ zawierane przez Państwa ugody to ugody pozasądowe, a z tego zwolnienia korzystają tylko odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej.

Zatem skoro ww. świadczenia nie korzystają ze zwolnienia przedmiotowego, to stanowią dla pracownika przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu tym podatkiem.

Oznacza to, że na Państwu ciążą w związku z powyższym obowiązki płatnika i wypłacając przedmiotowe świadczenia jesteście Państwo zobowiązani do naliczania, pobierania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w przypadku pracowników i byłych/pracowników, natomiast w przypadku byłych pracowników/emerytówzryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 10% należności.

Przechodząc do kwestii wypłaty świadczeń z tytułu stwierdzenia choroby zawodowej i procencie uszczerbku na zdrowiu na podstawie ugody sądowej, w przypadku braku porozumienia pomiędzy stronami (Spółką a pracownikiem/byłym pracownikiem/byłym pracownikiem emerytem), wskazujemy co następuje.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

We wniosku wskazali Państwo, że w przypadku braku porozumienia miedzy stronami (Spółką a pracownikiem/byłym pracownikiem/byłym pracownikiem emerytem) ugoda zawierana jest przed sądem.

W takim przypadku również powzięliście Państwo wątpliwość, co do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych wypłat ww. zadośćuczynień, a co za tym idzie pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych jako płatnik.

Zgodnie z cytowanym powyżej przepisem art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla objęcia odszkodowania lub zadośćuczynienia zwolnieniem niezbędne jest między innymi, aby z przepisów prawa (ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw) wynikały wprost wysokość lub zasady ustalania otrzymanego odszkodowania.

Ustawodawca konstruując powyższe zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, określił przedmiot zwolnienia w sposób ogólny, jako wszelkie otrzymane odszkodowania, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw. Z tej grupy wyłączył jednak (używając zwrotu „za wyjątkiem”) enumeratywnie wskazane rodzaje odszkodowań. Nie każde zatem odszkodowanie, którego wysokość lub zasady ustalania wynikają z przepisów prawa rangi ustawowej i przepisów wykonawczych podlega zwolnieniu, ale tylko to, które spełnia powyższą przesłankę oraz jednocześnie nie zostało wymienione jako wyjątek.

Zauważamy, że wszelkiego rodzaju ulgi, czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których osoba fizyczna ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem, należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę, czy zwolnienie.

Z powyższego wynika, że ustawodawca zwolnił z opodatkowania te odszkodowania, których wysokość lub zasady wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw, z wyjątkiem wymienionych w lit. a) – g) przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3, tj. między innymi odszkodowań wypłacanych na podstawie zawartych ugód i umów innych niż ugody sądowe.

Powyższe wskazuje, że zwolnienie nie obejmuje wszystkich odszkodowań, a tylko te, których wysokość lub zasady ustalania zostały określone wprost w stosownych przepisach prawa, z wyjątkiem enumeratywnie wymienionych kategorii odszkodowań.

Oznacza to, że wypłacona na podstawie ugody sądowej kwota odszkodowania oraz zadośćuczynienia, których wysokość lub zasady ustalania – jak wskazano we wniosku – nie wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw oraz postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 KP, nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zakres zwolnienia wynikający z art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy obejmuje tylko odszkodowania za tzw. szkodę rzeczywistą, czyli poniesione straty, a nie dotyczy utraconych korzyści oraz świadczeń otrzymanych w związku z działalnością gospodarczą. Specyfika prawa podatkowego nakazuje inaczej traktować odszkodowanie z tytułu poniesionych przez poszkodowanego strat i odszkodowanie z tytułu utraconego zysku. Odszkodowanie z tytułu utraconych korzyści, jakich poszkodowany mógł się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono, podlega bowiem opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Podkreślenia wymaga, że zadośćuczynienie, analogicznie jak odszkodowanie, jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającego na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Co prawda w doktrynie i judykaturze powszechnym jest wiązanie pojęcia odszkodowania jedynie z uszczerbkiem majątkowym, natomiast pojęcia „zadośćuczynienia” z doznana krzywda (uszczerbkiem niematerialnym), jednakże tego rodzaju rozróżnienia nie dokonują przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji pojęcie odszkodowania odnosi się również do zadośćuczynienia, będącego formą wynagrodzenia szkody.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że zadośćuczynienia przyznawane są za doznaną krzywdę, a więc za cierpienia fizyczne i psychiczne jakich doznali poszkodowani (pracownicy/byli pracownicy/byli pracownicy emeryci). Wobec tego nie zachodzą wyłączenia wskazane w ww. przepisie. Zatem, świadczenia te korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzamy, że wypłacane na podstawie ugody sądowej, świadczenia jako zadośćuczynienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym, bowiem zostały one otrzymane na podstawie ugody sądowej i nie znajdują do nich zastosowania wyjątki przewidziane w ww. przepisie. Zatem na Spółce nie ciąży obowiązek pobierania zaliczki na podatek dochodowy oraz zryczałtowanego podatku dochodowego.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych, które Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Macie Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.).