Interpretacja indywidualna z dnia 8 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL3.4012.147.2023.1.MC

Brak prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją Projektu.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: VAT) jako podatnik VAT czynny. Gmina jako organ prowadzący dla Szkoły Podstawowej przystąpi do konkursu: „(…)”, ogłoszonego przez Wojewódzki Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na dotację w ramach konkursu z dziedziny (...).

W ramach projektu: „(…)” zostanie wyposażona istniejąca już wiata w krzesła i stoły co umożliwiłoby prowadzenie zajęć edukacyjno-wychowawczych poza budynkiem szkoły. Kolejnym ważnym elementem jest zakup dystrybutora wody z butlą, co jest uzasadnione usytuowaniem wiaty blisko wielofunkcyjnego boiska oraz siłowni na świeżym powietrzu. Wychodząc ze szkoły od strony boiska po lewej stronie zostaną umieszczone cztery ławostoły edukacyjne: „(…)”, przy których uczniowie będą mogli odpocząć, a także pożytecznie spędzić czas, np. grając w warcaby czy ucząc się. Po prawej stronie istniejącego chodnika powstanie kącik ziołowy. W zakupionych skrzyniach zostaną posadzone zioła oraz inne rośliny zielone. Tuż za nimi znajduje się kostka wiedzy pod nazwą „(…)” (stacja 1). Posiada ona (…) obracanych kostek – każda po (…) ściany edukacyjne z treścią i grafiką. Dodatkowym atutem jest rozbudowany górny panel edukacyjny (dwustronny) szerzej omawiający zagadnienia tematyczne. Idąc dalej ścieżką, kierujemy się na prawo, gdzie od wiaty, wzdłuż szerokości boiska, zostanie wytyczona ścieżka dydaktyczna usypana ze żwiru. Przy niej zostaną zainstalowane kostki wiedzy pn. „(…)” (stacja nr 2). Zestaw ten obejmuje (…) obracanych sześcianów na balach, tworzących wspólną całość oraz dodatkową pojedynczą tablicę obsadzoną na palu z zasadami gry „(…)”. Celem edukacyjnym konstrukcji jest przede wszystkim poznanie najbogatszego w gatunki środowiska przyrodniczego jakim jest LAS, ale wprowadza też uczestnika w zagadnienia sieci pokarmowych oraz użytkowania zasobów leśnych. Dalej przy ścieżce znajdzie się kaganek wiedzy „(…)” (stacja nr 3). Celem edukacyjnym konstrukcji jest przybliżenie zmian przyrodniczych następujących wraz ze zmiennością pór roku, zarówno w świecie flory jak i fauny. Ścieżka doprowadzi do gry terenowej „(…)” (stacja nr 4), gdzie uczniowie będą mogli sprawdzić się w skoku w dal, a następnie skonfrontować wynik z osiągami zwierząt przedstawionymi na tablicy. Konstrukcja posiada po lewej stronie linijkę długości (…) m, na której są pokazane przykłady „(…)”, np.: żaby trawnej, kuny leśnej, wiewiórki, lisa, rysia czy też sarny. Następnie z tablicy edukacyjnej umieszczonej obok, uczniowie dowiedzą się o sekretach, jakie kryją mieszkańcy lasu. Przy wiacie znajdą się też kolorowe domki dla motyli. Dzieci poznają wybrane gatunki motyli, dla których buduje się takie domki. Zagospodarowanie terenu przy Szkole Podstawowej ma na celu przystosowanie „(…)” do prowadzenia zajęć poza szkolnymi murami. Dzięki nowoczesnej ścieżce dydaktycznej młodzi ludzie będą mogli zapoznać się z różnymi gatunkami drzew, roślin, zwierząt występujących w polskich lasach. W praktyce poznają sposoby pielęgnacji i uprawę różnorodnych ziół. Barwne tablice informacyjne i gatunkowe, plenerowe gry logiczne oraz mała architektura na trasie ścieżki dydaktycznej pozwolą na odbycie ciekawej lekcji oraz miłe spędzenie czasu wśród zieleni.

Cel powstania ścieżki dydaktycznej:

·Zdobywanie wiedzy na temat roślin i zwierząt oraz ich środowiska naturalnego;

·Zwiększanie świadomości ekologicznej;

·Tworzenie więzi z regionem.

Prowadzenie lekcji w plenerze „(…)” ma pełnić funkcję integracyjną lokalnej społeczności. Mieszkańcom brakuje miejsca na świeżym powietrzu, gdzie mogliby uczestniczyć w spotkaniach szkoleniowych, integracyjnych, proekologicznych i itp. „(…)” będzie też alternatywą do prowadzenia zajęć na świeżym powietrzu w czasie upalnych dni, kiedy w klasach zwłaszcza od strony wschodniej jest duszno. Podczas zajęć uczniowie będą mogli zadbać o prawidłową postawę i wygodną pozycję przy pisaniu czy wykonywaniu prac plastycznych. Z pewnością rozbudzi też zainteresowania uczniów wykraczające poza wiedzę książkową.

Ponadto, w „(…)” będzie można wykorzystywać narzędzia multimedialne, dzięki podłączonej instalacji elektrycznej. Obok miejsca przeznaczonego na ekologiczną wiatę i ścieżkę dydaktyczną znajdują się: boisko wielofunkcyjne ogólnodostępne oraz siłownia na świeżym powietrzu, dostępne zarówno dla mieszkańców jak i uczniów. Będzie to miejsce odpoczynku, jak również schronienia przed słońcem. Z pewnością skorzystają z niej okoliczni mieszkańcy podczas realizacji zawodów sportowych, festynu rodzinnego oraz innych uroczystości. Wyposażenie wiaty w stoliki, krzesła, dystrybutor wody pozwoli zminimalizować wszelkie uciążliwości prowadzenia zajęć podczas upalnych dni w klasach. W połączeniu ze ścieżką dydaktyczną stworzy ona dogodne warunki do prowadzenia lekcji na świeżym powietrzu, a więc połączy przyjemne z pożytecznym. Pozwoli też, by czas spędzony w szkole był czasem owocnym w naukę, uczniowie będą mogli prowadzić bezpośrednie obserwacje przyrody, doświadczenia, praktyczne działania. Miejsce z pewnością posłuży korelacji przedmiotowej, a także kreatywności uczniów.

Faktury na zakup towarów i usług w trakcie realizacji projektu będą wystawiane na Gminę, odbiorcą towarów i usług będzie Szkoła Podstawowa. Towary i usługi zakupione w trakcie realizacji projektu będą służyły czynnościom zwolnionym z VAT – art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT.

Pytanie

Czy Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu zakupów towarów i usług realizowanych w ramach opisanego projektu edukacji ekologicznej realizowanego przez Szkołę Podstawową?

Państwa stanowisko w sprawie

Gmina nie ma prawa do odliczenie podatku VAT naliczonego z tytułu zakupów i usług realizowanych w ramach opisanego projektu edukacji ekologicznej. Zdaniem Gminy, o opodatkowaniu VAT danej czynności można mówić wówczas, gdy wchodzi ona w przedmiotowy zakres ustawy o VAT (kryterium przedmiotowe) oraz jest wykonywana przez podatnika VAT działającego w takim charakterze (kryterium podmiotowe).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei art. 7 ust. 1 tej ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast zgodnie z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Realizacja projektu polegającego na prowadzeniu edukacji ekologicznej mieści się, zdaniem gminy, w katalogu zadań nałożonych na organy władzy publicznej i urzędy obsługujące te organy dla realizacji, których zostały one powołane.

Poza tym, w opinii Gminy, prowadzenie edukacji ekologicznej w placówce oświatowej dla której organem prowadzącym jest gmina będzie służyła do czynności zwolnionych z VAT zgodnie z art. 43 ust.1 pkt 26 lit. a ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo to przysługuje podatnikowi o tyle, o ile nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.

W celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia VAT, należy każdorazowo rozstrzygnąć, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT, zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz czy pozostają one w związku z wykonywaniem przez niego czynności opodatkowanych, a także, czy w przedmiotowej sytuacji nie występują przesłanki negatywne uregulowane w art. 88 ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że czynności związane z prowadzeniem edukacji ekologicznej wśród uczniów publicznej placówki oświatowej, tzn. zakupy towarów i usług, od których naliczono podatek VAT, zostaną nabyte przez organ władzy publicznej i urząd go obsługujący niebędący podatnikiem podatku VAT ponieważ realizuje on tym samym zadania, do których realizacji został powołany, nałożone odrębnymi przepisami prawa – ustawa o samorządzie gminnym oraz ustawa prawo oświatowe oraz będą służyły do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT – wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług. Reasumując, nie wystąpią w tym przypadku przesłanki zawarte w art. 86 ust.1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą.

Zgodnie z tym przepisem:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, w świetle którego:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wskazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Na mocy art. 15 ust. 6 ustawy:

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

• podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa oraz
• podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np.: czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym:

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów i usług realizowanych w ramach opisanego projektu w Szkole Podstawowej.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie warunek uprawniający do odliczenia podatku naliczonego nie będzie spełniony, ponieważ – jak Państwo wskazali – z efektów planowanej inwestycji skorzystają okoliczni mieszkańcy podczas realizacji zawodów sportowych, festynów rodzinnych oraz innych uroczystości. W połączeniu ze ścieżką dydaktyczną, powstała w ramach projektu infrastruktura, stworzy dogodne warunki do prowadzenia lekcji na świeżym powietrzu, a więc połączy przyjemne z pożytecznym. Pozwoli też, by czas spędzony w szkole był czasem owocnym w naukę, uczniowie będą mogli prowadzić bezpośrednie obserwacje przyrody, doświadczenia, praktyczne działania. Miejsce z pewnością posłuży korelacji przedmiotowej, a także kreatywności uczniów.

Ponadto jak wskazali Państwo we wniosku, Gmina jako organ władzy publicznej wykonuje „(…) zadania, do których realizacji został powołany, nałożone odrębnymi przepisami prawa – ustawa o samorządzie gminnym oraz ustawa prawo oświatowe (…)”.

Zatem, w związku z tym, że towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu nie będą wykorzystywane przez Państwa do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, Gminie nie będzie przysługiwało – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione nakłady związane z realizacją przedmiotowego projektu.

Podsumowując, Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu zakupów towarów i usług realizowanych w ramach opisanego projektu edukacji ekologicznej realizowanego przez Szkołę Podstawową.

W tym miejscu należy podkreślić, że – co do istoty rozstrzyganego problemu, czyli braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizowanym projektem – Państwa stanowisko należało ocenić jako prawidłowe. Zaznacza się jednak, że podstawę prawną dla rozstrzyganej kwestii stanowi art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Realizacja przedmiotowego projektu wynika z zadań własnych Gminy, a nie z wykonywania czynności zwolnionych, wymienionych w artykule 43 ust. 1 pkt. 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zwrócić należy uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w wydanej interpretacji rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności analizy kwestii zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjneg

o. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).