Interpretacja indywidualna z dnia 5 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.156.2023.3.AB

Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości niezabudowanej oraz prawo do odliczenia podatku VAT

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

2 marca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie uznania Sprzedających za podatników podatku VAT, braku zwolnienia od podatku VAT dostawy gruntu niezabudowanego przeznaczonego pod zabudowę oraz prawa do obniżenia kwot podatku VAT należnego o kwoty podatku VAT naliczonego wynikającego z Transakcji dostawy Nieruchomości przez Sprzedających na rzecz Kupującego.

Wniosek został uzupełniony pismem 25 kwietnia 2023 r.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

(...) sp. z o.o. (Kupujący)

2)Zainteresowani niebędący stroną postępowania (Sprzedający):

G.M.

K.S.

R.G.

Opis zdarzenia przyszłego

(...) sp. z o.o. z siedzibą w (...) (dalej: „Wnioskodawca” lub „Kupujący") jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z siedzibą w Polsce. Kupujący jest spółką celową założoną w celu prowadzenia inwestycji obejmujących nabywanie nieruchomości i uzyskiwanie dochodu z ich najmu lub ewentualnie ich sprzedaży. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT Kupujący zamierza nabyć opisaną we wniosku Nieruchomość, zawrzeć umowę najmu dotyczącą powierzchni magazynowo-produkcyjnej wraz z zapleczem socjalno-biurowym oraz niezbędną infrastrukturą techniczną, która zostanie wybudowana przez zewnętrznego wykonawcę na Nieruchomości oraz działkach gruntu sąsiadujących z Nieruchomością (dalej: „Inwestycja”) a następnie wskazaną powierzchnię wynajmować lub sprzedać. Alternatywnie, po nabyciu Nieruchomości (i przed lub po rozpoczęciu prac budowlanych związanych z Inwestycją) przez zewnętrznego wykonawcę, Kupujący może zbyć Nieruchomość na rzecz innego podmiotu (niewykluczone, że podmiotu powiązanego z Kupującym) w ramach transakcji podlegającej opodatkowaniu VAT.

W dniu 20 grudnia 2022 r., (...) sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) zawarła przedwstępną umowę nabycia Nieruchomości (zgodnie z definicją poniżej) z:

a) G.B.M (dalej: „Sprzedający 1”);

b) K.R.S (dalej: „Sprzedający 2”);

c) R.E.G (dalej: „Sprzedający 3”);

- łącznie zwani dalej: „Sprzedającymi”). Przedwstępna umowa nabycia Nieruchomości (dalej: „Umowa Przedwstępna”) przewiduje obowiązek stron zawarcia umowy przyrzeczonej (dalej: „Umowa Przyrzeczona”), na podstawie której Spółka nabędzie od Sprzedających prawo udziału we współwłasności Nieruchomości w zamian za zapłatę ceny wskazanej w Umowie Przyrzeczonej na warunkach opisanych w pkt 2 poniżej (dalej: „Transakcja”). Jednocześnie, przed zawarciem Umowy Przyrzeczonej planowane jest dokonanie cesji praw i obowiązków wynikających z Umowy Przedwstępnej na Wnioskodawcę, który wejdzie we wszelkie prawa i obowiązki Spółki wynikające z postanowień Umowy Przedwstępnej. W konsekwencji, Wnioskodawca będzie podmiotem, który zawrze ze Sprzedającymi Umowę Przyrzeczoną i nabędzie własność Nieruchomości.

1. Opis Nieruchomości i status Sprzedających

Przedmiot Transakcji będzie obejmować nabycie przez Spółkę prawa własności niezabudowanej działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym (...) o powierzchni 0,0934 ha położonej w (...), gmina (...), powiat (...), województwo (...), przy ulicy (...), obręb ewidencyjny (…), dla której Sąd Rejonowy (…) z siedzibą w (...), V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze KW nr (…) (dalej: „Nieruchomość”) stanowiącej współwłasność Sprzedających w następujących proporcjach:

a) Sprzedający 1: 1/3 udziału w prawie własności Nieruchomości;

b) Sprzedający 2: 1/3 udziału w prawie własności Nieruchomości;

c) Sprzedający 3: 1/3 udziału w prawie własności Nieruchomości.

Zgodnie z postanowieniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Nieruchomość położona jest na terenie przeznaczonym pod zabudowę (1P(U) - obiekty produkcyjne, składy, magazyny oraz zabudowa usługowa).

Sprzedający 1 jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT, przy czym, na potrzeby Transakcji, Sprzedający 1 może dokonać rejestracji jako czynny podatnik VAT przed zawarciem Umowy Przyrzeczonej o ile status Sprzedającego 1 jako czynnego podatnika VAT w stosunku do Transakcji zostanie potwierdzony w drodze wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Sprzedający 2 jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalność gospodarczą i nie zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT, przy czym, na potrzeby Transakcji, Sprzedający 2 może dokonać rejestracji jako czynny podatnik VAT przed zawarciem Umowy Przyrzeczonej o ile status Sprzedającego 2 jako podatnika VAT w stosunku do Transakcji zostanie potwierdzony w drodze wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Sprzedający 3 jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalność gospodarczą i niezarejestrowaną jako czynny podatnik VAT, przy czym, na potrzeby Transakcji, Sprzedający 3 może dokonać rejestracji jako czynny podatnik VAT przed zawarciem Umowy Przyrzeczonej o ile status Sprzedającego 3 jako podatnika VAT w stosunku do Transakcji zostanie potwierdzony w drodze wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Sprzedający nabyli Nieruchomość na podstawie umowy sprzedaży działki (...) w ramach dostawy nieopodatkowanej VAT w celu prowadzenia działalności wytwórczej w rolnictwie, przy czym, na moment złożenia niniejszego wniosku Sprzedający nie wykorzystują Nieruchomości do prowadzenia działalności rolniczej jak również nie będą wykorzystywać w taki sposób Nieruchomości do dnia jej dostawy na rzecz Kupującego. Sprzedający nie udostępniają obecnie i do dnia dostawy Nieruchomości na rzecz Kupującego nie będą udostępniać podmiotom trzecim Nieruchomości na podstawie umów najmu, dzierżawy i podobnych. Z uwagi na fakt, iż nabycie Nieruchomości nie było opodatkowane VAT, Sprzedający nie odliczyli podatku VAT przy nabyciu Nieruchomości. Po nabyciu działki (...) przez Sprzedających, uległa ona podziałowi, wskutek, którego z działki (...) została wydzielona Nieruchomość oraz działka (...) przeznaczona pod drogę publiczną gminną klasy dojazdowej, której prawo własności przeszło z mocy prawa na gminę Świdnik, przy czym podział ten nie został dotychczas ujawniony w księdze wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości.

Poza powyżej wskazanym podziałem działki (...) Sprzedający do dnia zawarcia Umowy Przedwstępnej, nie podejmowali działań zmierzających do poprawy atrakcyjności Nieruchomości takich jak ogrodzenie terenu działek składających się na Nieruchomość, wydzielenia drogi wewnętrznej, wyposażenia działek w urządzenia lub sieci wodociągowe, energetyczne czy kanalizacyjne. Jednakże, Sprzedający udzielili Kupującemu pełnomocnictw do działania w imieniu Sprzedających do podejmowania określonych czynności (wskazanych w pkt 2) poniżej, mających na celu przygotowanie realizacji Inwestycji.

Sprzedający zaangażowali również profesjonalnego pośrednika, który prowadził działania mające na celu doprowadzenie do Transakcji.

2. Opis Transakcji

Zgodnie z postanowieniami Umowy Przedwstępnej, strony będą miały obowiązek zawarcia Umowy Przyrzeczonej na podstawie której Wnioskodawca nabędzie od Sprzedających prawo własności Nieruchomości w zamian za zapłatę ceny wskazanej w Umowie Przyrzeczonej po spełnieniu warunków zawarcia umowy sprzedaży obejmujących m.in.:

 a) nabycie przez Wnioskodawcę określonych w Umowie Przedwstępnej nieruchomości gruntowych położonych w sąsiedztwie Nieruchomości;

 b) uzyskanie przez Sprzedających zaświadczeń od odpowiednich organów władzy publicznej w przedmiocie niezalegania z płatnością podatków i innych należności publicznoprawnych;

 c) przeprowadzenie przez Wnioskodawcę badania prawnego Nieruchomości i uznanie przez Wnioskodawcę wyników badania prawnego za satysfakcjonujące;

 d) potwierdzeniu przez Wnioskodawcę, iż warunki gruntowo-środowiskowe oraz techniczne Nieruchomości umożliwiają realizację Inwestycji;

 e) uzyskaniu przez Kupującego prawomocnej decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach dla Inwestycji.

Postanowienia Umowy Przedwstępnej przewidują procedurę rozliczenia ceny za Nieruchomość w przypadku, gdyby Nieruchomość była obciążona hipoteką lub prowadzona byłaby egzekucja z Nieruchomości, jak również w przypadku, gdyby zaświadczenia wydane przez organy władzy publicznej wskazywały na zaległości Sprzedających z zapłatą podatków lub innych należności publicznoprawnych.

Postanowienia Umowy Przedwstępnej przewidują również udzielenie przez Sprzedających zgody Spółce na dysponowanie Nieruchomością dla celów budowlanych, jak również wykonywanie przez Spółkę badań, odwiertów czy też wejścia na teren Nieruchomości w celu usunięcia kolizji istniejących sieci z projektowanym przebiegiem sieci. Dodatkowo, strony Umowy Przedwstępnej uzgodniły udzielenie przez Sprzedających pełnomocnictwa na rzecz przedstawicieli Spółki, upoważniającego pełnomocników m.in. do:

 a) uzyskiwania od organów władzy publicznej w imieniu Sprzedających, zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących Nieruchomości lub Sprzedających;

 b) wystąpienia w imieniu Sprzedających do właściwych podmiotów celem uzyskania technicznych warunków przyłączenia do sieci elektroenergetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzanie wód opadowych oraz włączenia do układu drogowego oraz zawarcia w imieniu Sprzedających umów przyłączenia do sieci oraz umów określających warunki włączenia do układu drogowego;

 c) wystąpienia w imieniu Sprzedających do właściwych organów w celu uzyskania decyzji zezwalającej na wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości oraz decyzji o wykonaniu nasadzeń zastępczych;

 d) wystąpieniu w imieniu Sprzedających do właściwych organów w celu uzyskania decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach dla Inwestycji.

Powyżej wskazane pełnomocnictwa będą efektywnie wykonywane przez pełnomocników przed zawarciem Umowy Przyrzeczonej, a decyzje uzyskane przez Sprzedających mogą zostać wykonane przez Sprzedających przed zawarciem Umowy Przyrzeczonej albo zostaną przeniesione na Kupującego w wykonaniu postanowień Umowy Przyrzeczonej.

W przypadku potwierdzenia przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy zaprezentowanego w stosunku do pytań 1 i 2, Sprzedający udokumentują Transakcję dostawy Nieruchomości na rzecz Kupującego poprzez wystawienie faktur z podatkiem VAT naliczonym wg. stawki podstawowej.

Zdarzenie przyszłe przedstawione powyżej nie obejmuje transakcji, zespołu transakcji lub innych zdarzeń wskazanych w art. 14b § 3a Ordynacji Podatkowej.

Pismem z 25 kwietnia 2023 r. uzupełniono opis sprawy następująco.

Ad.1. Czy opisana we wniosku transakcja stanowić będzie transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.)?

Opisana we wniosku transakcja nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.).

Ad.2.

W ramach jakich czynności Sprzedający nabyli działkę nr (...) będącą przedmiotem sprzedaży: zwolnionych od podatku od towarów i usług, niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Niniejszym wyjaśniają Państwo, iż Sprzedający nabyli działkę (...) (z której powstała w wyniku podziału działka nr (...)) w ramach transakcji nieopodatkowanej VAT tj. w ramach sprzedaży zawartej 6 stycznia 1993 r. (tj. przed dniem wejścia w życie ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 8 stycznia 1993 r.) zawartej pomiędzy osobami fizycznymi nie działającymi w charakterze przedsiębiorców.

Ad. 3) - 6)

W odpowiedzi na pytania nr 3, 4, 5 i 6 niniejszym wyjaśniam, iż na nieruchomości nie znajdują się sieci. Jednocześnie, wniosek zawiera informacje, iż postanowienia umowy przedwstępnej, której przedmiotem jest nieruchomość, regulują kwestie udzielenia przez sprzedających zgody m.in. na wejście na teren Nieruchomości w celu usunięcia kolizji istniejących sieci z projektowanym przebiegiem sieci. Powyższe wynika z faktu stosowania standardowych postanowień umownych w stosunku do szeregu umów przedwstępnych nabycia nieruchomości, przewidujących analogiczny zakres uprawnień nadanych kupującemu w stosunku do poszczególnych działek. W przypadku transakcji objętej wnioskiem, zgoda na wejście na teren Nieruchomości w celu usunięcia kolizji istniejących sieci z projektowanym przebiegiem sieci będzie w praktyce bezprzedmiotowa, z uwagi na brak sieci na Nieruchomości.

Ad. 6. Do jakich czynności (tj. opodatkowanych podatkiem VAT, zwolnionych od podatku VAT, niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT) będzie wykorzystywana przez Państwa nabyta działka?

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego „W ramach prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT Kupujący zamierza nabyć opisaną we wniosku Nieruchomość, zawrzeć umowę najmu dotyczącą powierzchni magazynowo-produkcyjnej wraz z zapleczem socjalno-biurowym oraz niezbędną infrastrukturą techniczną, która zostanie wybudowana przez zewnętrznego wykonawcę na Nieruchomości oraz działkach gruntu sąsiadujących z Nieruchomością (dalej: „Inwestycja”) a następnie wskazaną powierzchnię wynajmować lub sprzedać”. Spółka potwierdza, że najem lub sprzedaż powierzchni Inwestycji (która zostanie zrealizowana m.in. na działce gruntu będącej przedmiotem wniosku nastąpi w ramach czynności opodatkowanych VAT (nie podlegających zwolnieniu z VAT).

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

 1. Czy prawidłowe jest stanowisko Kupującego, że w związku z planowaną transakcją sprzedaży Nieruchomości, Sprzedający powinni zostać uznani za podatników podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust 1 i ust 2 ustawy o VAT?

 2. Czy dostawa Nieruchomości będzie w całości opodatkowana VAT jako dostawa gruntu niezabudowanego przeznaczonego pod zabudowę i nie będzie zwolniona z tego podatku?

 3. Czy Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwot podatku VAT należnego o kwoty podatku VAT naliczonego (bądź zwrotu podatku VAT naliczonego) wynikającego z Transakcji dostawy Nieruchomości przez Sprzedających na rzecz Kupującego zgodnie z odpowiednio art. 86 ust 1 oraz art. 87 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1:

Zdaniem Wnioskodawcy Sprzedający powinni być uznani za podatników podatku VAT w związku z planowaną transakcją sprzedaży Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 15 ust 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jednocześnie, zgodnie z art. 15 ust 2 ustawy o VAT, „działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Biorąc pod uwagę praktykę organów podatkowych, dana osoba fizyczna może zostać uznana za podatnika również w przypadku, gdy dana czynność została dokonana jednorazowo, o ile sposób dokonania takiej czynności wskazuje na profesjonalny charakter działania danej osoby.

Jednocześnie, biorąc pod uwagę praktykę organów podatkowych jak również orzecznictwo sądów administracyjnych, dana osoba fizyczna nie działa w charakterze podatnika w przypadku czynności obejmujące wykonywanie prawa własności w stosunku do przedmiotów stanowiących część majątku osobistego danej osoby.

Biorąc pod uwagę powyższe, Sprzedający będą działać w charakterze podatników VAT w ramach transakcji obejmującej dostawę Nieruchomości o ile w ramach tej transakcji, Sprzedający podejmowali czynności wykraczające poza zakres wykonywania prawa własności w stosunku do przedmiotów stanowiących część majątku osobistego danego Sprzedającego.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, zgodnie z postanowieniami Umowy Przedwstępnej, Sprzedający udzielili prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane czy też udzielili przedstawicielom Kupującego pełnomocnictwa do podejmowania określonych czynności mających na celu przygotowanie Inwestycji, obejmujących m.in. uzyskanie warunków technicznych przyłączenia do poszczególnych sieci oraz zawarcia umów przyłączenia czy też uzyskania decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach Inwestycji.

Zgodnie z postanowieniami Kodeksu Cywilnego, czynności dokonane przez pełnomocnika mają bezpośredni wpływ na sytuację prawna i majątkową mocodawcy. W szczególności, zgodnie z art. 95 par 2 Kodeksu Cywilnego, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego. W konsekwencji, czynności dokonane przez przedstawicieli Kupującego na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Sprzedających zgodnie z postanowieniami Umowy Przedwstępnej, będą pociągały za sobą bezpośrednie skutki w stosunkach majątkowych i prawnych Sprzedających. Tym samym, czynności podjęte przez przedstawicieli Kupującego działających na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Sprzedających, będą stanowiły czynności podejmowane przez samych Sprzedających będące wsparciem Kupującego w procesie realizacji Inwestycji, co nastąpi w wykonaniu zobowiązań Sprzedających wynikających z postanowień Umowy Przedwstępnej.

Co więcej, Sprzedający zaangażowali profesjonalny podmiot pośredniczący w transakcjach nieruchomościowych, który to podmiot podejmował działania w celu doprowadzenia do Transakcji.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, iż zakres aktywności Sprzedających podejmowanej w związku ze sprzedażą Nieruchomości (m.in. podjęcie działań wspierających realizację Inwestycji poprzez ustanowionych pełnomocników), przekracza zakres zwykłego dysponowania prawem własności przez Sprzedających. Tym samym, w opinii Wnioskodawcy, Sprzedających należy uznać za podatników VAT w związku z planowaną transakcją sprzedaży Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w licznych indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: m.in. w interpretacji z dnia 13 stycznia 2023 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.565.2022.2.MM, czy też interpretacji z dnia 17 stycznia 2023 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.633.2022.2.AG.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2:

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa Nieruchomości będzie w całości opodatkowana VAT jako dostawa gruntu niezabudowanego przeznaczonego pod zabudowę i nie będzie zwolniona z tego podatku.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się z podatku VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Jednocześnie, zgodnie z art. 2 pkt 33) ustawy o VAT, terenami budowlanymi są grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomość będzie stanowić niezabudowaną działkę gruntu przeznaczoną pod zabudowę zgodnie z postanowieniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego i tym samym jest terenem budowlanym w rozumieniu definicji z art. 2 pkt 33) ustawy o VAT. W konsekwencji, do dostawy Nieruchomości na rzecz Kupującego nie znajdzie zastosowanie zwolnienie z VAT wynikające z art. 43 ust 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, do dostawy Nieruchomości nie znajdzie zastosowanie również zwolnienie z VAT wynikające z art. 43 ust 1 pkt 2 ustawy o VAT. W szczególności, to zwolnienie ma zastosowanie o ile: (i) transakcja obejmuje dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku; (ii) z tytułu nabycia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; przy czym, zwolnienie może zostać zastosowane, o ile obie przesłanki zostaną spełnione łącznie.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedający nabyli Nieruchomość w ramach transakcji nieopodatkowanej VAT co oznaczało brak odliczenia VAT po stronie Sprzedających. Jednocześnie, zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych (m.in. NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12), zwolnienie z VAT wynikające z m.in. 43 ust 1 pkt 2 ustawy o VAT przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami ustawy o VAT, co wynika m.in. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku, a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu. Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w licznych interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe m.in. interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 20 stycznia 2023 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.650.2022.2.AG.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na niespełnienie jednej z przesłanek stosowania zwolnienia z VAT wynikającego z art. 43 ust 1 pkt 2 ustawy o VAT, to zwolnienie z VAT nie będzie miało zastosowania do dostawy Nieruchomości przez Sprzedających na rzecz Kupującego.

Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawcy, do dostawy Nieruchomości nie znajdzie zastosowania również wyłączenie wynikające z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT dotyczące transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zdaniem Wnioskodawcy, podjęcie przez Sprzedających czynności przygotowujących Nieruchomość do realizacji Inwestycji w zakresie objętym pełnomocnictwami udzielonymi przedstawicielom Kupującego, nie zmienia konkluzji dotyczącej braku zastosowania wyłączenia wynikającego z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT do transakcji dostawy Nieruchomości na rzecz Kupującego. W szczególności, zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku podjęcia przez Sprzedających czynności wskazanych powyżej, nie dojdzie do powstania zespołu składników majątkowych mogących funkcjonować w obrocie jako samodzielne przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa. Dopiero Kupujący po zawarciu Umowy Przyrzeczonej dotyczącej Nieruchomości oraz nabyciu nieruchomości gruntowych sąsiadujących z Nieruchomością, będzie organizował swoją działalność w sposób pozwalający na potencjalne wykorzystanie Nieruchomości w ramach przedsiębiorstwa prowadzonego przez Kupującego (m.in. poprzez realizację Inwestycji).

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3:

Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwot podatku VAT należnego o kwoty podatku VAT naliczonego (bądź zwrotu podatku VAT naliczonego) wynikającego z Transakcji dostawy Nieruchomości na rzecz Kupującego.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

Na podstawie art. 86 ust 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa wart. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem ograniczeń wynikających z przepisów ustawy o VAT.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Kupujący nabędzie Nieruchomość w celu realizacji na Nieruchomości (oraz działkach sąsiadujących z Nieruchomością) Inwestycji. Inwestycja będzie następnie wykorzystywana przez Kupującego do działalności opodatkowanej VAT, w ramach prowadzonej przez Kupującego działalności w zakresie najmu/dzierżawy albo też ewentualnie sprzedaży zrealizowanej Inwestycji na rzecz podmiotu trzeciego.

Jednocześnie, w przypadku potwierdzenia przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy zaprezentowanego w stosunku do pytań 1 i 2, Sprzedający udokumentują Transakcję dostawy Nieruchomości na rzecz Kupującego poprzez wystawienie faktur z podatkiem VAT naliczonym wg. stawki podstawowej.

Zatem, po zakupie Nieruchomości i otrzymaniu od Sprzedających faktury VAT dotyczącej tej Transakcji, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej faktury VAT, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia (otrzymanie faktury VAT dokumentującej Transakcję oraz związek nabytej Nieruchomości z działalnością opodatkowaną VAT Kupującego).

Ocena stanowiska

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Zgodnie z powołanymi przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy jednak wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Jak wskazano wyżej „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy działki istotne jest, czy Zbywca w celu dokonania sprzedaży Nieruchomości podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z orzeczenia tego wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Należy zatem sięgnąć do wykładni wynikającej z orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla celów działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości czy jej części w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r.– Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).

Zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego:

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 389 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo Kodeksu cywilnego.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z wniosku wynika, że Przedmiotem Transakcji jest działka nr (...) o powierzchni 0,0934. Sprzedający nabyli działkę (...) (z której powstała w wyniku podziału działka nr (...)) w ramach transakcji nieopodatkowanej VAT tj. w ramach sprzedaży zawartej 6 stycznia 1993 r. (tj. przed dniem wejścia w życie ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 8 stycznia 1993 r.) zawartej pomiędzy osobami fizycznymi nie działającymi w charakterze przedsiębiorców.

(...) sp. z o.o., 20 grudnia 2022 r., zawarła ze Sprzedającymi przedwstępną umowę nabycia, na podstawie której zostanie zawarta przyrzeczona umowa sprzedaży Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji. (…) dokona cesji na rzecz (...) Sp. z o.o. praw i obowiązków wynikających z Umowy Przedwstępnej, w szczególności prawa do zakupu Nieruchomości. W konsekwencji, Transakcja zostanie zawarta pomiędzy Sprzedającymi a Kupującym i nieruchomość nabędzie Kupujący.

Przed zawarciem Transakcji na mocy Umowy Przedwstępnej konieczne jest spełnienie m.in. następujących warunków:

- nabycie przez Wnioskodawcę określonych w Umowie Przedwstępnej nieruchomości gruntowych położonych w sąsiedztwie Nieruchomości;

- uzyskanie przez Sprzedającego zaświadczeń od odpowiednich organów władzy publicznej w przedmiocie niezalegania z płatnością podatków i innych należności publicznoprawnych;

- przeprowadzenie przez Wnioskodawcę badania prawnego Nieruchomości i uznanie przez Wnioskodawcę wyników badania prawnego za satysfakcjonujące;

- potwierdzeniu przez Wnioskodawcę, iż warunki gruntowo-środowiskowe oraz techniczne Nieruchomości umożliwiają realizację Inwestycji;

- uzyskaniu przez Kupującego prawomocnej decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach dla Inwestycji.

Sprzedający udzielili pełnomocnictwa na rzecz przedstawicieli Spółki w zakresie następujących czynności:

- uzyskiwania od organów władzy publicznej w imieniu Sprzedających, zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących Nieruchomości lub Sprzedających;

- wystąpienia w imieniu Sprzedających do właściwych podmiotów celem uzyskania technicznych warunków przyłączenia do sieci elektroenergetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzanie wód opadowych oraz włączenia do układu drogowego oraz zawarcia w imieniu Sprzedających umów przyłączenia do sieci oraz umów określających warunki włączenia do układu drogowego;

- wystąpienia w imieniu Sprzedających do właściwych organów w celu uzyskania decyzji zezwalającej na wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości oraz decyzji o wykonaniu nasadzeń zastępczych;

- wystąpieniu w imieniu Sprzedających do właściwych organów w celu uzyskania decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach dla Inwestycji.

Powyżej wskazane pełnomocnictwa będą efektywnie wykonywane przez pełnomocników przed zawarciem Umowy Przyrzeczonej, a decyzje uzyskane przez Sprzedających mogą zostać wykonane przez Sprzedających przed zawarciem Umowy Przyrzeczonej albo zostaną przeniesione na Kupującego w wykonaniu postanowień Umowy Przyrzeczonej.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy Sprzedający powinni zostać uznani za podatnika podatku VAT.

W okolicznościach niniejszej sprawy do momentu faktycznego przeniesienia prawa własności nieruchomości (działki nr (...)), tj. do momentu podpisania umowy przyrzeczonej, ww. nieruchomość pozostaje własnością Sprzedających. Z kolei Sprzedający oraz Kupujący w przedwstępnej umowie zobowiązali się do szeregu czynności, których zrealizowanie będzie warunkowało podpisanie umowy przyrzeczonej.

W świetle powyższego uznać należy, że Kupujący będzie dokonywał szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Sprzedających prawa własności przedmiotowej Nieruchomości. Pomimo, że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły zostać poczynione, to faktyczny właściciel Nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wskazano wyżej, Sprzedający udzielili Kupującemu stosowne pełnomocnictwa.

Okoliczność, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Sprzedających, ale przez Kupującego nie oznacza, że pozostają one bez wpływu na sytuację prawną Sprzedających. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedających. Z kolei Kupujący dokonując ww. działań uatrakcyjni przedmiotową Nieruchomość stanowiącą nadal własność Sprzedających. Działania te, dokonywane za pełną zgodą Sprzedających, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

Wobec powyższego, dokonując sprzedaży prawa własności działki Sprzedający nie będą korzystać z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. W taki sposób Sprzedający zorganizowali sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości, że niejako ich działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

W ocenie Organu uznać należy, że podejmowane przez Kupującego w odniesieniu do Nieruchomości, za pełną zgodą i przyzwoleniem Sprzedających, działania wykluczają sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym przez Sprzedających.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że planowane przez Sprzedających zbycie działki nr (...), zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, będzie stanowić dostawę dokonywaną przez Sprzedających w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonując opisanych we wniosku czynności, Sprzedający podejmują działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C 180/10 i C 181/10, tj. Sprzedający wykazują aktywność w przedmiocie zbycia działki porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Sprzedających, a zbycie przedmiotowej działki będzie stanowiło realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Do czasu zawarcia umowy sprzedaży, działka nr (...), będzie podlegała wielu czynnościom. Czynności te z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Sprzedających. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez pełnomocnika. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega grunt o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Pomimo, że ww. czynności dokonane będą przez Nabywcę nieruchomości, któremu Sprzedający udzielili pełnomocnictwa, to aby takie czynności mogły zostać poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wskazano wyżej, Sprzedający udzielili Kupującemu stosownego pełnomocnictwa.

Działania dokonywane przez Sprzedających, które zostaną wykonane przez Kupującego na podstawie udzielonego pełnomocnictwa i tym samym wyrażenia zgody na dysponowanie Nieruchomością przez przyszłego nabywcę celem uzyskania technicznych warunków przyłączenia do sieci elektroenergetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzanie wód opadowych oraz włączenia do układu drogowego oraz zawarcia w imieniu Sprzedających umów przyłączenia do sieci oraz umów określających warunki włączenia do układu drogowego, które przybierają formę zorganizowaną (profesjonalną), znacznie wykraczającą poza zakres rozporządzenia majątkiem osobistym. Taka forma przemawia za uznaniem Sprzedających za podmiot profesjonalnie zajmujący się obrotem nieruchomościami, co w konsekwencji prowadzi do uznania Sprzedających za podatnika w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Mając na uwadze całokształt działań, jakie podjęli Sprzedający w odniesieniu do działki nr (...) należy stwierdzić, że wykraczają one poza normy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Dokonując sprzedaży działki nr (...) Sprzedający nie będę korzystali z prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. W taki sposób Sprzedający zorganizowali sprzedaż Nieruchomości, że niejako działania Sprzedających łącznie z działaniami przyszłego nabywcy stanowią pewnego rodzaju „wspólne” przedsięwzięcie.

Zatem, dostawa przez Sprzedających działki nr (...) będzie dostawą dokonywaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy i w konsekwencji sprzedaż ww. działki będzie stanowiła – wskazaną w art. 7 ust. 1 ustawy – dostawę towarów, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Państwa stanowisko odnośnie pytania nr 1 jest zatem prawidłowe.

Odnosząc się do zastosowania zwolnienia dla przedmiotowej Transakcji, należy wyjaśnić, że zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o podatku VAT.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 33 ustawy:

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 503, ze zm.):

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Tym samym, w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustala się na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Zatem, ustawa nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W konsekwencji, w przypadku nieruchomości gruntowych niezabudowanych opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa w kontekście opodatkowania sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Podali Państwo, że Nieruchomość (działka nr (...)) objęta jest obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Nieruchomość położona jest na terenie przeznaczonym pod zabudowę – obiekty produkcyjne, składy, magazyny oraz zabudowa usługowa. Wskazali Państwo również, że działka nr (...) jest niezabudowana.

W związku z powyższym, dostawa działki nr (...) nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy.

Należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „Zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub ustawy, co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia od podatku VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył podatku VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru podatek VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia podatku VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazali Państwo w opisie sprawy – Sprzedający nabyli działkę (...) (z której powstała w wyniku podziału działka nr (...)) w ramach transakcji nieopodatkowanej VAT tj. w ramach sprzedaży zawartej 6 stycznia 1993 r. (tj. przed dniem wejścia w życie ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 8 stycznia 1993 r.). Zatem w zaistniałej sytuacji nie można mówić, że Sprzedającym przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości, lub że takie prawo jej nie przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem i przy nabyciu nie wystąpił podatek VAT, który mógłby podlegać odliczeniu.

Mając zatem na uwadze okoliczności sprawy, stwierdzić należy, że dostawa Nieruchomości przez Sprzedających nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, iż nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie.

Z wniosku wynika także, że dostawa działki nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zatem nie znajdzie zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji, w związku z powyższymi okolicznościami, należy stwierdzić, że, w stosunku do planowanej sprzedaży działki nr (...) nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 9 ustawy o VAT. Opisana we wniosku transakcja nie będzie stanowiła również zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wyłączonej od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Oznacza to, że sprzedaż Nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.

W związku z powyższym Państwa stanowisko w zakresie pytanie nr 2 jest prawidłowe.

Wątpliwości Państwa dotyczą także prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych od Sprzedających dokumentujących sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy oraz prawa do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Kupującego lub obniżenia o tę różnicę kwoty VAT należnego za następne okresy rozliczeniowe na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Art. 87 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Wyjaśnić należy, że przepisy art. 87 ustawy o VAT regulują sposób dokonania przez podatnika rozliczenia w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym deklaruje on nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Przepisy te umożliwiają otrzymanie przez podatnika rzeczywistego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Warunkiem, który musi spełnić podatnik, by domagać się zwrotu, jest powstanie w okresie rozliczeniowym różnicy pomiędzy kwotą podatku naliczonego a kwotą podatku należnego. Powyższe wynika z generalnej zasady określonej w przywołanym powyżej art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że Kupujący zamierza wykorzystywać Nieruchomość wyłącznie do działalności opodatkowanej. Kupujący zamierza nabyć opisaną we wniosku Nieruchomość, zawrzeć umowę najmu dotyczącą powierzchni magazynowo-produkcyjnej wraz z zapleczem socjalno-biurowym oraz niezbędną infrastrukturą techniczną, która zostanie wybudowana przez zewnętrznego wykonawcę na Nieruchomości oraz działkach gruntu sąsiadujących z Nieruchomością a następnie wskazaną powierzchnię wynajmować lub sprzedać. Nabycie Nieruchomości jak wskazano we wniosku nastąpi zatem wyłącznie w celu prowadzonej przez Kupującego działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT. Najem lub sprzedaż powierzchni Inwestycji (która zostanie zrealizowana m.in. na działkach gruntu będących przedmiotem wniosku) nastąpi w ramach czynności opodatkowanych VAT (nie podlegających zwolnieniu z VAT).

Kupujący zarejestrowany jest jako czynny podatnik podatku VAT. Sprzedający natomiast, jak zadeklarowano w opisie sprawy, w związku z zawartym w interpretacji rozstrzygnięciem na moment podpisania umowy sprzedaży będą czynnym podatnikiem podatku VAT. Zatem Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury otrzymanej w związku z zakupem Nieruchomości (działki nr (...)). Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabyta przez Wnioskodawcę Nieruchomość będzie służyła czynnościom opodatkowanym.

W konsekwencji, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedających w związku ze sprzedażą Nieruchomości. W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa niż kwota podatku należnego, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Podkreślić ponadto należy, że ewentualna ocena zasadności zwrotu różnicy podatku VAT leży w kompetencji właściwego dla nabywcy organu podatkowego tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego/Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zadanych pytań), w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Państwo, w treści składanego wniosku, kształtujecie jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych oraz konkretnych stanów prawnych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym opisanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

(...) sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.