Interpretacja indywidualna z dnia 27 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-1.4011.179.2023.2.AC

Obowiązki płatnika w związku z wypłatą wynagrodzenia dla wspólnika za prowadzenie spraw Spółki.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą wynagrodzenia dla wspólnika za prowadzenie spraw Spółki.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawcą jest spółką komandytową podatnikiem CIT podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wspólnikami Wnioskodawcy są trzy osoby fizyczne (komandytariusze) oraz jedna osoba prawna (spółka z o. o. - komplementariusz), wszystkie posiadające podatkowe miejsce zamieszkania / siedziby na terytorium Polski.

Planowana jest zmiana umowy Spółki (Wnioskodawcy) poprzez dodanie w niej zapisu: „Prawo prowadzenia spraw Spółki mają zarówno Komplementariusz jak i Komandytariusze". Zachowany zostanie obecnie już istniejący zapis w umowie Spółki, iż: „za prowadzenie spraw Spółki wspólnik może otrzymywać wynagrodzenie". Intencją wspólników (i to od momentu powstania Spółki komandytowej) było wynagradzanie wspólników którzy prowadzili sprawy Spółki. Obecnie rozszerzony zostanie krąg osób uprawnionych do prowadzenia jej spraw oraz pobierania z tego tytułu wynagrodzenia.

Opisywany rodzaj przychodu pozostaje poza zakresem art. 12 i art. 14 PIT (gdyż strony nie zawierają umowy o pracę, a ukonstytuowany stosunek prawny nie odpowiada cechom umowy o pracę, a także osoby fizyczne nie prowadzą działalności gospodarczej w ww. zakresie).

Uzupełnienie i doprecyzowanie zdarzenia przyszłego

1.Strony nie zawierają umowy (cywilnoprawnej, o zarządzanie lub innej). Podstawą wypłaty wynagrodzenia jest uchwała zmieniająca umowę Spółki komandytowej (Wnioskodawcy). Stosunek prawny pomiędzy Wnioskodawcą i osobą zarządzającą nie ma zatem charakteru umowy. Prowadzenie spraw Spółki jest obowiązkiem wspólnika i nie jest wymagane zawarcie jakichkolwiek dodatkowych umów .

2.Czynności wykonywane przez osoby prowadzące sprawy Spółki obejmować będą czynności niezbędne do funkcjonowania Spółki jako uczestnika obrotu prawnego i gospodarczego. Nie jest możliwe określenie wszystkich takich przyszłych czynności, ale jako czynności w przyszłości wykonywane można podać: zawieranie i rozwiązywanie umów (gospodarczych, o pracę i innych), reprezentowanie Spółki w stosunkach z urzędami i organami, weryfikacja ściągalności należności oraz regulowanie przez Spółkę zobowiązań. Z racji, że relacja wspólnik Spółki - Spółka nie jest relacją w której występuje jakiekolwiek podporządkowanie, to wspólnicy sami będą decydować o miejscu i czasie dokonania każdej czynności która wchodzi w zakres prowadzenia spraw Spółki.

3.Powyższe czynności nie będą wykonywane pod kierownictwem, w miejscu i czasie wyznaczonym przez Spółkę.

4.Rolą osoby prowadzącej sprawy Spółki będzie jej reprezentowanie. Skutki czynności odnoszone będą bezpośrednio do Spółki. Bezpośrednie ryzyka (np. wynikające z błędnych decyzji osób zarządzających) obciążają Spółkę, jako podmiot reprezentowany. Jeżeli jednak sposób prowadzenia spraw Spółki wykonywany byłby przez wspólnika z naruszeniem prawa lub staranności wymaganej przy tego rodzaju czynnościach (np. poprzez naruszenie terminu procesowego), podlegałby on odpowiedzialności w stosunku do Spółki na zasadach wynikających z prawa cywilnego i handlowego. Po stronie osoby zarządzającej nie występują ryzyka osobowe - pozostają one poza sferą opisywanej współpracy (osoba reprezentująca Spółkę nie musi w tym celu korzystać z pracy/usług innych osób przez siebie zatrudnianych).

5.Nie można w opisywanym przypadku zastosować przesłanki o odpowiedzialności wobec osób trzecich za rezultat prac (takie ryzyka - wskazane w art. 5b PIT określającym negatywne przesłanki definicyjne działalności gospodarczej) mogą mieć miejsce, jeżeli osoby trzecie korzystają z efektu prac wykonywanych przez podatnika (np. świadczenie przez przedsiębiorcę usług prawnych, na rzecz Spółki zajmującej się świadczeniem usług na rzecz swoich klientów). Istotą współpracy osoby zarządzającej i wnioskodawcy są czynności „wewnętrzne" tych dwóch podmiotów. Efekt „prac" osoby zarządzającej nie stanowi następnie świadczenia spółki w stosunku do osób trzecich.

6.Wprowadzone zasady wynagradzania osób zarządzających mają charakter bezterminowy.

7.Osoby mające prawo prowadzenia spraw Spółki będą miały wpływ na wysokość przyznanego im wynagrodzenia tylko w takim zakresie w jakim jako wspólnicy tej Spółki mają prawo podejmować uchwały regulujące zasady działania Spółki. M.in. wykonując swoje uprawnienia wspólników do podejmowania uchwał na podstawie przepisów prawa handlowego, ustalą w umowie Spółki nowy (rozszerzony) krąg osób zarządzających Spółką. W drodze stosownych uchwał będą też decydować o wypłacie i wysokości wynagrodzenia.

8.To, że wspólnik może otrzymać wynagrodzenie oznacza, iż wspólnicy mają prawo podjąć uchwałę o wysokości wynagrodzenia za zarządzanie Spółką.

9.Wynagrodzenie będzie wypłacane wspólnikom tylko wtedy gdy podejmą oni decyzję (uchwałę) o zapłacie przez Spółkę tego rodzaju świadczenia.

10.Wspólnicy Spółki planują dokonać zmiany umowy Spółki w ten sposób, aby prawo prowadzenia spraw Spółki przysługiwało prócz komplementariusza także komandytariuszom. Rozszerzenie kręgu osób polega na tym, że przed zmianą obejmował on wspólników o statusie komplementariuszy, a po rozszerzeniu - także o statusie komandytariuszy.

11.Tak. Z istoty przepisów KSH wynika, że zastosowany mechanizm dotyczy wyłącznie wspólników, a nie osób „zewnętrznie" zatrudnionych do zarządzania Spółką. Zawarte w piśmie Dyrektora KIS zapytanie o „funkcje" pełnione przez osoby prowadzące sprawy spółki należy więc odnieść do funkcji określonych bezpośrednio w przepisach Kodeksu spółek handlowych (m.in. art. 117 KSH) określających zasady reprezentowania Spółki komandytowej. Funkcje te polegają na wykonywaniu przez wspólników Spółki osobowej wszelkich czynności zapewniających funkcjonowanie Spółki osobowej, jako uczestnika obrotu prawnego i gospodarczego. Czynności wykonywane w tym zakresie zostały opisane w pkt 2. Sposób wynagrodzenia został opisany w pkt 6. Jak napisano w pkt 1 strony nie zawierają umowy, prowadzenie spraw Spółki wykonywane będzie na podstawie uchwały wspólników zmieniających umowę Spółki. Przepisy KSH nie przewidują możliwości aby osoby nie będące wspólnikami Spółki komandytowej miały prawo prowadzenia jej spraw.

12.Podtrzymują Państwo stanowisko przedstawione we wniosku, że wszystkie osoby prowadzące sprawy Spółki posiadają podatkowe miejsce zamieszkania na terytorium Polski (nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce).

Pytanie

Czy w stosunku do wynagrodzenia opisanego we wniosku Wnioskodawca (spółka komandytowa) powinien po zakończeniu roku wykonać obowiązek określony w art. 42a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania?

Państwa stanowisko w sprawie

Przedmiotem wniosku jest określenie zakresu obowiązków Spółki (Wnioskodawcy) wynikających z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z wypłatą świadczeń na rzecz osób fizycznych.

Art. 10 PIT określa różnego rodzaju źródła przychodów. Zagadnienie zaliczenia wynagrodzenia wspólników do właściwego źródła przychodów wymaga dokonania oceny podlegania wynagrodzeń do dwóch źródeł: działalności wykonywanej osobiście i innych źródeł. Art. 13 pkt 7, 8 i 9 PIT wymieniają zaś, jako źródła przychodów:

1.przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;

2.przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

a)osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

b)właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,

c)przedsiębiorstwa w spadku

‒z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;

3.przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej

‒z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Ad 1. Wnioskodawca nie jest osobą prawną, a zatem przepis ten nie ma zastosowania.

Ad 2. Wnioskodawca i wspólnik nie zawierają umowy zlecenia oraz umowy o dzieło, a zatem przepis nie ma zastosowania.

Ad. 3. Wnioskodawca i wspólnik nie zawierają umowy (w tym o charakterze menedżerskim). Prowadzenie spraw spółki wynika bezpośrednio z regulacji prawa handlowego oraz aktów statutowych i uchwał Spółki. Ponadto charakter czynności ma zakres szerszy, niż określone w art. 13 pkt 9 PIT. Działania wspólników odnoszą się do całości obowiązków wynikających z prowadzenia spraw spółki - w tym także jej istnienia, wykonywania obowiązków publicznoprawnych itp. Wykracza to również przedmiotowo poza zakres umów o charakterze menedżerskim.

Wobec braku możliwości zastosowania innych przepisów, opisywane wynagrodzenie stanowi przychód z innych źródeł (art. 20 PIT). Pogląd powyższy prezentowany jest również w praktyce skarbowej; tak m.in. w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6.09.2022 r. (0114-KDIP3-1.4011.595.2022.2.AK), z 25.07.2022 r. (0115-KDIT1.4011.293.2022.1.MN).

Wobec takiej kwalifikacji przychodu, Spółka nie pobiera zaliczki od wypłacanych wynagrodzeń, wykazując przychód jedynie w informacji PIT-11 (art. 42a PIT).

Zgodnie z art. 42a ust. 1 PIT: „Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania". Przepis ten ma zastosowanie m.in. w przypadku wypłaty wynagrodzenia dla wspólnika spółki osobowej za zarządzanie spółką.

Wnioskodawca powinien wykonać obowiązek wynikający z art. 42a ust. 1 PIT i po zakończeniu roku sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu (obowiązek jest realizowany w części F PIT-11).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 46 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 1467 ze zm.), mającym zastosowanie do spółki komandytowej, w związku z art. 103 Kodeksu spółek handlowych:

Jednakże w myśl art. 37 § 1 Kodeksu spółek handlowych stanowi, że:

Umowa spółki może zatem stanowić inaczej i wówczas mają zastosowanie postanowienia zawarte w tej umowie. Tym samym, przepisy Kodeksu spółek handlowych dopuszczają możliwość wypłaty wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki, jeśli zostanie to uregulowane w umowie spółki.

Jak wynika natomiast z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego Spółka planuje zmianę umowy Spółki poprzez dodanie w niej zapisu, że prawo prowadzenia spraw Spółki mają zarówno Komplementariusz jak i Komandytariusze. Zachowany zostanie już istniejący zapis w umowie Spółki, iż za prowadzenie spraw Spółki wspólnik może otrzymywać wynagrodzenie. Intencją wspólników (i to od momentu powstania Spółki komandytowej) było wynagradzanie wspólników, którzy prowadzili sprawy Spółki. Obecnie rozszerzony zostanie krąg osób uprawnionych do prowadzenia jej spraw oraz pobierania z tego tytułu wynagrodzenia. Osoby mające prawo prowadzenia spraw Spółki będą miały wpływ na wysokość przyznanego im wynagrodzenia tylko w takim zakresie w jakim jako wspólnicy tej Spółki mają prawo podejmować uchwały regulujące zasady działania Spółki. Wprowadzone zasady wynagradzania osób zarządzających mają charakter bezterminowy. Prowadzenie spraw Spółki jest obowiązkiem wspólnika i nie jest wymagane zawarcie jakichkolwiek dodatkowych umów. Podstawą wypłaty wynagrodzenia jest uchwała zmieniająca umowę Spółki komandytowej.

Przechodząc na grunt podatkowy należy zacząć od wskazania, że zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Wyjaśnić należy, że za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego  – zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie rozumie się te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

Zatem do przychodu należy zaliczyć każdy rodzaj świadczenia, które dana osoba (podatnik) otrzymuje kosztem majątku innej osoby.

Źródła przychodów ustawodawca w sposób enumeratywny wyszczególnił w art. 10 ust. 1 ww. ustawy, a wśród nich w pkt 9 zostały wymienione inne źródła.

Jak wynika z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Użycie sformułowania „w szczególności” oznacza, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podmiotach dokonujących wypłaty należności zaliczanych do przychodów z innych źródeł nie ciążą obowiązki płatnika, ale obowiązki informacyjne wynikające z art. 42a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem:

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że prowadzenie spraw Spółki jest obowiązkiem wspólnika i nie jest wymagane zawarcie jakichkolwiek dodatkowych umów. Strony nie zawierają umowy cywilnoprawnej, o zarządzanie lub innej. Podstawą wypłaty wynagrodzenia jest uchwała zmieniająca umowę Spółki komandytowej. Czynności wykonywane przez osoby prowadzące sprawy Spółki obejmować będą czynności niezbędne do funkcjonowania Spółki jako uczestnika obrotu prawnego i gospodarczego. Czynności te nie będą wykonywane pod kierownictwem, w miejscu i czasie wyznaczonym przez Spółkę.

Zatem, otrzymane przez Wspólników Spółki wynagrodzenie z tytułu prowadzenia spraw Spółki będzie stanowić dla nich przychód z „innych źródeł”, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, w sytuacji wypłaty Wspólnikom wynagrodzenia z tytułu prowadzenia przez Nich spraw Spółki, na Spółce nie będzie spoczywał obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Jednakże, stosownie do treści art. 42a ust. 1 ww. ustawy, Spółka będzie zobowiązana do wystawienia dla Wspólników informacji o przychodach z innych źródeł oraz o dochodach i pobranych zaliczkach na podatek dochodowy PIT-11 za rok, w którym dojdzie do faktycznej zapłaty przez Spółkę wynagrodzenia.

Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.