Interpretacja indywidualna z dnia 25 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-1.4011.184.2023.2.MKA

Ulga mieszkaniowa nabycie nieruchomości i jej remont (kolejność wydatków).

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 marca 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 1 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ulgi mieszkaniowej. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 kwietnia 2023 r. (wpływ 20 kwietnia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

7 lipca 2017 r. Pani oraz T. T. zakupili spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu numer (…) w udziałach po 1/2 części zakupu (Repertorium A nr (…)) za łączną kwotę 140 000 zł.

31 grudnia 2020 r. zawarli Państwo związek małżeński. W małżeństwie obowiązuje ustrój wspólności ustawowej.

15 września 2022 r. zakupili Państwo lokal mieszkalny numer (…) położony w budynku przy ulicy (…) w K. (Repertorium A numer (…)). Mieszkacie Państwo w nim od listopada 2022 r. Płatność za lokal była rozłożona na 2 części. Pierwsza w łącznej kwocie 50 000 zł płatna do 19 września 2022 r. Druga w łącznej kwocie 220 000 zł płatna do 15 listopada 2022 r.

25 października 2022 r. sprzedali Państwo całe udziały we spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu numer (…) za łączną kwotę 255 000 zł (Repertorium A nr (…)), z czego 5 000 zł to zadatek otrzymany 6 września 2022 r. Z pozostałej kwoty zapłaty 9 listopada 2022 r. uregulowali Państwo drugą płatność (220 000 zł) za Państwa obecne mieszkanie i wydatkują Państwo 30 000 zł na remont.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku podała Pani następujące informacje:

Zadatek w wysokości 5 000,00 zł, otrzymany 6 września 2022 r., został wydatkowany na wpłatę za lokal mieszkalny położony w K.

30 000,00 zł zostanie wydatkowane na remont ww. mieszkania. Wydatki na remont zostaną poniesione w ciągu 3 lat od końca 2022 r.

Pytanie

Czy wypełniając PIT-39 może Pani uwzględnić 1/2 z kwoty 255 000 zł jako wydatek poniesiony na własne cele mieszkaniowe?

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie, ma Pani świadomość, że nie zachowała Pani poprawnej chronologii, ale uważa Pani, że może Pani 1/2 z kwoty 255 000 zł uwzględnić jako wydatek poniesiony na własne cele mieszkaniowe, ponieważ dochód ze sprzedaży wydatkowała Pani na zapłatę za nowe mieszkanie, a pozostałą kwotę wydatkuje Pani na remont.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy:

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

W przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma zatem moment jej nabycia.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że w 2022 r. sprzedała Pani udział w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu, który nabyła Pani w 2017 r.

Mając na uwadze powyższe, uzyskany w 2022 r. przychód ze sprzedaży tego udziału, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ sprzedaż ta nastąpiła przed upływem pięciu lat liczonych od końca roku, w którym nastąpiło nabycie.

Dochód uzyskany ze zbycia nieruchomości, co do zasady, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Stosownie natomiast do treści art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x (W / P)

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód ze sprzedaży.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania wymienione zostały m.in. w art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy. I tak:

W myśl art. 21 ust. 26 ww. ustawy:

Z wniosku wynika, że zadatek otrzymany na poczet ceny sprzedaży nieruchomości wydatkowała Pani na nabycie lokalu mieszkalnego, w którym Pani mieszka, przed podpisaniem aktu notarialnego przenoszącego własność zbywanej nieruchomości. Ponadto otrzymaną po dacie przeniesienia własności sprzedawanej nieruchomości cenę sprzedaży w części wydatkowała Pani na nabycie lokalu mieszkalnego. Przy czym wydatkowanie tych kwot nastąpiło po dacie przeniesienia własności nabywanego lokalu mieszkalnego. W związku z tym Pani wątpliwości budzi kwestia, czy wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkalnego mogą zostać uznane za wydatki na własne cele mieszkaniowe.

Wobec przedstawionych uregulowań prawnych, nie budzi żadnych wątpliwości, że wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma być przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości. A więc nie jakikolwiek przychód pozyskany z jakiegokolwiek źródła, ale środki uzyskane z odpłatnego zbycia nieruchomości. Powyższe oznacza, że nie mogą to być jakiekolwiek środki finansowe (własne podatnika, pochodzące z kredytu) muszą to być środki pieniężne uzyskane/pozyskane ze sprzedaży zbywanej nieruchomości. Brak jest prawnej możliwości „zastępowania” tych przychodów środkami pochodzącymi z innych źródeł. Dzięki temu, że podatnik wydatkuje ten przychód na własne cele mieszkaniowe spełni zamierzenie ustawodawcy, który rezygnuje z opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na rzecz wspierania dążenia podatnika do zaspokajania własnych potrzeb mieszkaniowych.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w którym wskazuje się, że rezultaty wykładni językowej przepisów dotyczących tzw. ulgi mieszkaniowej:

(wyroki NSA: z dnia 28 marca 2017 r. sygn. akt II FSK 500/16; z dnia 12 maja 2017 r. sygn. akt II FSK 1079/15; z dnia 22 listopada 2017 r. sygn. akt II FSK 2937/15; z dnia 24 stycznia 2018 r. sygn. akt II FSK 1153/16; z dnia 8 marca 2018 r. sygn. akt II FSK 589/16).

Ze zwolnienia tego wypływa także daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania ww. zwolnienia i dopisując ten przymiotnik podkreślił, że celem nadrzędnym jest zwolnienie tylko takiego przychodu, który wydatkowany zostanie na zaspokojenie „własnych celów mieszkaniowych”, rozumianych jako potrzeba zapewnienia sobie dachu nad głową. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika, a nie lokata kapitału lub zdobywanie źródła zarobkowania bądź zapewnienie dachu nad głową innym osobom niż podatnik. Wyraz „mieszkaniowe” w wyrażeniu „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić podmiotowo do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu w znaczeniu jedynie przedmiotowym.

Podkreślenia wymaga fakt, że z punktu widzenia przepisów art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, momentem wydatkowania przez podatnika kwot uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości na nabycie innej nieruchomości jest data faktycznego wydatkowania przychodu, tj. data zapłaty całości lub części ceny nabywanej nieruchomości. Powołane przepisy wiążą bowiem skutek prawny w postaci zwolnienia z podatku określonego dochodu, nie z faktem zawarcia umowy, lecz z terminem wydatkowania środków pieniężnych określonych w tej umowie.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 500/16, w którym Sąd stwierdził, że:

Innymi słowy kolejność nabycia i zbycia nieruchomości nie jest konieczną przesłanką uprawniającą do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze zbycia nieruchomości na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji powyższego, przychód uzyskany przez podatnika ze sprzedaży nieruchomości dokonanej już po nabyciu nowej nieruchomości mieszkalnej i faktycznie wydatkowany na zapłatę ceny zakupu tej nowej nieruchomości, będzie korzystał ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po spełnieniu pozostałych ustawowych warunków określonych tym przepisem.

Wydatkowanie przychodu uzyskanego przez Panią z odpłatnego zbycia 25 października 2022 r. udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu, w celu zwolnienia dochodu uzyskanego z tej sprzedaży, powinno nastąpić w okresie trzech lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, czyli do 31 grudnia 2025 r. Zatem, tylko wydatki pochodzące konkretnie ze zbytego udziału w ww. prawie poczynione przez Panią najpóźniej do 31 grudnia 2025 r., przy spełnieniu pozostałych warunków określonych przepisami ustawy, mogą skorzystać z ww. zwolnienia przedmiotowego.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w sytuacji przedstawionej we wniosku spełnia Pani ww. przesłanki, uprawniające do zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Decydujący w tym kontekście jest bowiem warunek wydatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe w terminie trzech lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie, a nie kolejność nabycia i zbycia nieruchomości.

Ponadto środki uzyskane ze sprzedaży udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu zamierza Pani wydatkować na remont mieszkania nabytego 25 października 2022 r.

Wskazać należy, że wśród wydatków na własne cele mieszkaniowe wymieniono w art. 21 ust. 1 pkt 1 lit. d wydatki poniesione na remont własnego lokalu mieszkalnego.

Zauważyć należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje „remontu”. Dla wyjaśnienia tego pojęcia, należy odnieść się do jego znaczenia funkcjonującego w języku powszechnym. I tak, „remont” to „doprowadzenie jakiegoś budynku lub urządzenia do stanu używalności; naprawa, odnawianie (czegoś)”. Synonimami tego pojęcia są m.in. „naprawa, przebudowa, odrestaurowanie, modernizacja”.

Pojęcie remontu zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.), jako wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Niemniej jednak, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odwołuje się do tego przepisu. Tym samym, definicja „remontu” funkcjonująca na gruncie Prawa budowlanego nie może być wprost przenoszona na grunt omawianej ustawy podatkowej. Może być natomiast uwzględniona jako jeden z elementów służących ustaleniu znaczenia pojęcia „remontu” dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

Za „remont” lokalu mieszkalnego, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy więc uznać prace dotyczące tego lokalu jako nieruchomości i jej części składowych (tj. wszystkiego, co nie może być odłączone od niego bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego), służące utrzymaniu lokalu we właściwym stanie, doprowadzeniu go do pożądanej zdolności użytkowej, modernizacji jego elementów składowych. „Remontem” w rozumieniu omawianego przepisu jest również tzw. wykończenie lokalu mieszkalnego, a więc prace służące doprowadzeniu do zdolności użytkowej nowo wybudowanego lokalu. W każdym przypadku remont dotyczy „materii” lokalu mieszkalnego, a więc jego ścian, podłóg, sufitu, okien, drzwi, wyposażenia technicznego takiego jak instalacje: wodna, kanalizacyjna, elektryczna, grzewcza, gazowa bądź innych elementów trwale połączonych konstrukcyjnie z elementami budowlanymi budynku.

Wyjaśnienia także wymaga, że katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując przedmiotowe zwolnienie w sposób jednoznaczny wskazał cele mieszkaniowe, których realizacja pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości. W związku z tym tylko wydatkowanie środków ze sprzedaży na realizację celów w nim wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania. Inne wydatki niż wymienione w tym katalogu nie uprawniają do skorzystania z powyższego zwolnienia.

Jak wyżej wyjaśniono, zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu sprzedaży nieruchomości jaka proporcjonalnie odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie osiągniętym z odpłatnego zbycia ww. nieruchomości.

Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu stanowiło współwłasność Pani i Pani męża. Zatem, będzie Pani zobowiązana do wykazania połowy przychodu uzyskanego ze sprzedaży tego prawa.

Zatem, przeznaczenie, przypadającego na Panią, przychodu uzyskanego ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu na zapłatę ceny za nowe mieszkanie, w którym realizuje Pani własne cele mieszkaniowe, zarówno z zadatku jak i ceny otrzymanej po podpisaniu umowy przenoszącej własność ww. prawa stanowi dla Pani wydatek na własne cele mieszkaniowe, określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatkowanie pozostałej kwoty przypadającego na Panią przychodu ze zbycia ww. prawa na remont nowego mieszkania będzie stanowić wydatek na własne cele mieszkaniowe wskazane w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ww. ustawy. W konsekwencji powyższe wydatki uprawniają Panią do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Końcowo informuję, że zgodnie z art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Mając powyższe na względzie, należy stwierdzić, że interpretacje prawa podatkowego wydaje się wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Z uwagi na to, że wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, został złożony przez jednego ze współwłaścicieli nieruchomości, zaznacza się, że interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla drugiego współwłaściciela nieruchomości, tj. Pani męża.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).