Interpretacja indywidualna z dnia 21 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-1.4011.113.2023.2.MS2

W zakresie obowiązków płatnika w związku z przyznawaniem pracownikom punktów w Programie Kafeteryjnym funkcjonującym w ramach ZFŚS.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z przyznawaniem pracownikom punktów w Programie Kafeteryjnym funkcjonującym w ramach ZFŚS. 

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jesteście Państwo (dalej: Spółka) podmiotem prowadzącym działalność w branży budownictwa przemysłowego. W celu poszerzenia oferty świadczeń pozapłacowych oferowanych przez Państwa, jako pracodawcę, zamierzają Państwo wprowadzić narzędzie do zarządzania benefitami, tzw. System Kafeteryjny (dalej: System). System ma funkcjonować w Spółce, między innymi w ramach Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych (dalej: Fundusz, ZFŚS) oraz środków przekazanych z funduszu obrotowego. W ramach Systemu funkcjonuje platforma elektroniczna, za pośrednictwem której osobom uprawnionym do korzystania z Funduszu (dalej: Pracownik), przyznawane są przez Spółkę punkty finansowane z Funduszu oraz ze środków obrotowych. Dla potrzeb ewidencjonowania i rozliczania środków przyjmuje się, że każdy przyznany Pracownikowi punkt odpowiada wartości pieniężnej w wysokości 1 PLN. Punkty będą rejestrowane w Systemie na indywidualnym koncie elektronicznym Pracownika, a następnie będą mogły być wymieniane na ściśle określone towary i usługi. Środki przekazane pracownikowi ze środków Funduszu, związane są wyłącznie z działalnością socjalną określoną w regulaminie Funduszu. Tym samym, wspomniane świadczenia realizowane będą ze środków Funduszu, a ich przyznawanie na rzecz danego pracownika uzależnione będzie od sytuacji życiowej, rodzinnej i materialnej danego pracownika, o czym stanowi regulamin Funduszu. Podczas gdy środki przekazane Pracownikowi z funduszu obrotowego, będą mogły być wykorzystane na wszystkie usługi/świadczenia dostępne w ofercie Systemu. Pracownik będzie miał również możliwość zasilić swoje indywidualne konto prywatnymi środkami.

Na podstawie regulaminu Funduszu, punkty zgromadzone w Systemie będą mogły zostać przeznaczone w ramach ofert dostępnych w Systemie m.in. na:

a)usługi i świadczenia związane z działalnością kulturalno-oświatową, wypoczynkową lub sportową, w tym na zakup lub dofinansowanie zakupu biletów na takie imprezy (w tym np. na zakup karnetów na basen, do centrów fitness, centrów sportowych, biletów na koncerty lub do kina, dofinansowanie wczasów, tzw. „wczasy pod gruszą”.

b)dofinansowane usług sportowo-rekreacyjnych dostępnych dla pracowników w ramach systemu kart (...).

Odbiór określonego świadczenia (np. bilety do kina, teatru, etc.) w zamian za zgromadzone punkty przekazane przez Pracodawcę, będzie mógł zostać dokonany w dowolnie wybranym przez pracownika momencie w ciągu danego roku kalendarzowego lub określonego przez Spółkę okresu rozliczeniowego, do wysokości środków przyznanych przez Spółkę (w przypadku środków z Funduszu - na podstawie kryterium dochodowego), przekazywanych proporcjonalnie każdego miesiąca na indywidualne konto Pracownika. Jednocześnie, po zakończeniu ustalonego okresu rozliczeniowego, niewykorzystane przez pracownika punkty przekazane przez Pracodawcę zostaną anulowane, tj. przepadną, z wyłączeniem możliwości przeniesienia ich na kolejny rok/okres rozliczeniowy. Przekazane przez Pracodawcę i niewykorzystane przez danego pracownika w danym roku kalendarzowym punkty zasilą ogólną pulę punktów przewidzianych do przyznania pracownikom Spółki w kolejnym roku/okresie rozliczeniowym. Punkty przyznane w ramach Systemu przypisane będą wyłącznie danemu pracownikowi i nie będą mogły być wymieniane pomiędzy pracownikami, jak również zbywane na rzecz innych pracowników bądź osób trzecich, niezwiązanych ze Spółką. W przypadku zakończenia stosunku pracy łączącego Pracownika i Spółkę, Pracownik utraci możliwość korzystania ze świadczeń, a także realizacji niewykorzystanych punktów zgromadzonych w ramach Systemu. Przedmiotowy System jest aktualnie w trakcie wdrożenia w Spółce na podstawie umowy zawartej przez Spółkę z podmiotem zewnętrznym (dalej: Administrator) obejmującej dostęp, korzystanie oraz administrowanie przedstawionym w niniejszym wniosku Systemem. W ramach funkcjonowania Systemu, Spółka oprócz stałej kwoty ryczałtowej abonamentu za obsługę Systemu, będzie obciążana przez Administratora kosztami wyłącznie za punkty zrealizowane przez pracowników (czyli nie za wszystkie przekazane Pracownikowi ale tylko za te które faktycznie zostaną wymienione na świadczenia). Samo przyznanie Pracownikowi puli punktów nie będzie wiązało się z obciążeniem Spółki wartością takich punktów.

Pytania

1.W którym momencie Spółka, działając jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, powinna rozpoznać przychód po stronie pracowników, tj. czy w momencie zasilenia punktami indywidualnych kont pracowników w Systemie, czy w momencie wymiany przez pracowników punktów na określone świadczenie dostępne w Systemie?

2.Czy świadczenia otrzymane przez pracowników w ramach Systemu, w części finansowanej z ZFŚS będą korzystały ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy i w związku z tym Spółka, jako płatnik, nie będzie zobowiązana do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Państwa zdaniem samo przekazanie przez Spółkę punktów na indywidualne konta pracowników, którym odpowiada określona wartość pieniężna, nie stanowi dla pracownika przychodu ze stosunku pracy. Dopiero zrealizowanie świadczenia przy wykorzystaniu platformy Systemu, tj. wymiana punktów na towary i usługi oferowane w Systemie, spowoduje powstanie przysporzenia majątkowego i obowiązek rozpoznania przychodu po stronie Pracownika dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b. art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jak stanowi art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zastosowanie wykładni językowej do przytoczonych powyżej przepisów prowadzi – w Państwa opinii - do wniosku, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi o przychodach, rozumianych jako faktycznie otrzymane i/lub rzeczywiście postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym m.in. wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Tym samym, poprzez "postawione do dyspozycji" należy rozumieć środki, które podatnik ma możliwość objąć w swoje władanie w dowolnym momencie, a swobodne rozporządzanie nimi nie jest uzależnione od czynników zewnętrznych i nie wymaga zgody osób trzecich.

Natomiast "otrzymane" są takie pieniądze i wartości pieniężne, które zostały podatnikowi dane.

Jak zostało wskazane w prawomocnym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 września 2015 r. o sygn. II FSK 1657/13: świadczenia w naturze to wszelkie takie świadczenia, w przypadku których przedmiot świadczenia jest inny niż pieniądz lub wartość pieniężna. (...) z przychodem z tego tytułu będziemy mieli do czynienia tylko wówczas, gdy podatnik faktycznie otrzyma świadczenie. Podobnej interpretacji przepisów dokonał Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 obejmującym interpretację pojęcia "innych nieodpłatnych świadczeń" występującego w przepisach art. 11 i art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazując, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci zwiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść.

W świetle powyższego należy uznać, iż o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny i bezzwrotny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika bądź skutkuje zmniejszeniem zobowiązań oraz leży w jego interesie. Innymi słowy, otrzymane świadczenie może być uznane za przychód w sytuacji, jeśli ma ono charakter nieodwołalny oraz pewny w tym znaczeniu, że przejmujący uzyskuje swobodę dysponowania określonym świadczeniem lub środkami pieniężnymi.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego, w ocenie Spółki, rzeczywiste przysporzenie majątkowe po stronie pracownika nastąpi w momencie wyboru świadczenia za pośrednictwem platformy internetowej Systemu i przy użyciu środków pochodzących z od Spółki, które w opisywanym Systemie ujmuje się w postaci punktów zasilających indywidualne konto pracownika.

Samo przekazanie przez Spółkę punktów, którym odpowiada określona wartość pieniężna, nie stanowi dla pracownika przychodu ze stosunku pracy, zgodnie z definicją przychodu wynikającą z art. 11 oraz art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pracownik otrzymujący do dyspozycji pulę punktów do wykorzystania na platformie, nie otrzymuje – Państwa zdaniem - żadnej korzyści majątkowej. Dopiero zrealizowanie świadczenia przy wykorzystaniu Systemu powoduje powstanie przysporzenia majątkowego i obowiązek rozpoznania przychodu po stronie pracownika. Wynika to z faktu, iż w tym momencie materializuje się faktyczne świadczenie, do którego otrzymania uprawniony jest Pracownik.

W tym miejscu chcieliby Państwo zwrócić uwagę na pewne cechy omawianego Systemu, które, w szczególności wskazują na brak możliwości powstania przychodu w momencie przekazania przez Spółkę punktów na indywidualne konta pracowników:

1)w przypadku niewykorzystania punktów w danym roku/okresie rozliczeniowym pracownik nie zachowuje prawa do ich wykorzystania w przyszłości, tj. przeniesienia na kolejny rok/okres rozliczeniowy. Oznacza to, iż sam fakt przyznania punktów nie jest równoważny otrzymaniu świadczenia, gdyż nie można wykluczyć, iż pracownik w danym roku całkowicie zrezygnuje z wymiany punktów na dany towar bądź usługę (np. w przypadku niedopasowania oferty dostępnych świadczeń do jego oczekiwań) lub zapomni je wykorzystać i zamienić na konkretne świadczenie. Tym samym może dojść do sytuacji, w której na koniec ustalonego okresu rozliczeniowego po stronie pracownika nie dojdzie do faktycznego skorzystania ze świadczenia, a tym samym rzeczywistego jego uzyskania;

2)pracownik nie może wymienić się punktami z innym pracownikiem, jak również nie może dokonać odpłatnego bądź nieodpłatnego zbycia punktów na rzecz innego pracownika bądź osób trzecich. Tak więc w momencie otrzymania punktów pracownik nie uzyskuje możliwości pełnego dysponowania świadczeniem o określonej wartości, przysługuje mu jedynie prawo uzyskania takiego świadczenia w zamian za przyznane punkty;

3)w ramach funkcjonowania platformy Spółka jest obciążana przez dostawcę kosztami wyłącznie za punkty zrealizowane przez pracowników. Samo przyznanie pracownikowi puli punktów nie wiąże się z obciążeniem Spółki wartością takich punktów.

Przedstawione powyżej okoliczności – Państwa zdaniem - jedynie potwierdzają postawioną przez Państwa tezę, iż sam fakt zasilenia indywidualnych kont pracowników punktami, którym odpowiada równowartość pieniężna pochodząca ze środków Spółki, w tym ZFŚS, za które następnie pracownik może uzyskać, świadczenia o wartości zgodnej z wartością pieniężną przypisaną danej liczbie punktów, nie stanowi przychodu po stronie pracownika w rozumieniu art.12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W momencie przyznania punktów pracownik nie otrzymuje żadnego obiektywnego przysporzenia majątkowego, a jedynie potencjalne uprawnienie do otrzymania pewnych świadczeń. Tym samym, do momentu wyboru konkretnego świadczenia i zrealizowania przyznanych punktów, pracownik dysponuje jedynie informacją odnośnie ilości środków (punktów) do wykorzystania oraz dostępnych, w ramach otrzymanych przez niego punktów, świadczeń w Systemie, co Państwa zdaniem nie wypełnia przesłanek przychodu wskazanych w powyżej wymienionych przepisach. Przychód dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych powstaje dopiero w momencie zmiany punktów na konkretne świadczenie w ramach Systemu.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane m.in. w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 25 maja 2017 r. o sygn. Akt I SA/Sz 212/17, w którym w analogicznym stanie faktycznym sąd, zgadzając się ze stanowiskiem organu interpretacyjnego, uznał: „Nie można zatem mówić o otrzymaniu nieodpłatnego świadczenia przez pracownika już w momencie przyznania mu punktów, skoro celem nabycia świadczenia pracownik musi dokonać jeszcze jednej czynności w postaci wymiany punktów na świadczenie i ewentualnej dopłaty z własnych środków. Podkreślenia wymaga, że po przyznaniu punktów pracownikowi nie może on tych punktów zbyć, zatem w sytuacji przyznania punktów, których wartość nie jest wystarczająca do nabycia określonego świadczenia, pracownik nie będzie mógł ich wykorzystać jeżeli nie zaangażuje własnych środków, czyli w ogóle nie nabędzie żadnego świadczenia i po jego stronie w ogóle nie powstanie przychód. Działanie pracodawcy w opisanym stanie faktycznym polega bowiem w istocie na postawieniu do dyspozycji pracownika punktów, za które dopiero pracownik może nabyć określone świadczenie. Z przytoczonego powyżej art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że nieodpłatne świadczenia, ażeby mogły być uznane za przychód w przeciwieństwie do pieniędzy i wartości pieniężnych muszą być otrzymane. Zgodzić się zatem należy ze stanowiskiem organu interpretacyjnego co do tego, że przychód ze stosunku pracy powstanie w momencie otrzymania nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie określonego świadczenia, czyli w momencie wymiany punktów na to świadczenie. (...) W ocenie sądu taka potencjalna możliwość nabycia świadczenia nie może być uznana za otrzymanie przez pracownika świadczenia”.

Podsumowując, w Państwa ocenie dopiero zrealizowanie punktów i otrzymanie świadczenia przy wykorzystaniu platformy Systemu spowoduje powstanie przysporzenia majątkowego i obowiązek rozpoznania przychodu po stronie pracownika. Wtedy bowiem pracownik uzyskuje możliwość swobodnego wykorzystania świadczenia i rozdysponowywania nim zgodnie ze swoimi preferencjami.

Ad. 2

Państwa zdaniem - na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do świadczeń finansowanych z ZFŚS w ramach Systemu, stanowiących przychód dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych w momencie zamiany punktów na konkretne świadczenie, znajdzie zastosowanie zwolnienie przewidziane dla "działalności socjalnej".

W konsekwencji, w przypadku gdy łączna wartość świadczeń otrzymanych przez pracownika z ZFŚS nie przekroczy w danym roku podatkowym kwoty wskazanej w tym przepisie (tj. 2.000 PLN obowiązującej w 2023 r.), świadczenia te będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Tym samym Spółka, jako płatnik, nie będzie mieć żadnych obowiązków w zakresie poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolna od podatku dochodowego jest wartość otrzymanych przez pracownika w związku z finansowaniem działalności socjalnej, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, rzeczowych świadczeń oraz otrzymanych przez niego w tym zakresie świadczeń pieniężnych, sfinansowanych w całości ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych lub funduszy związków zawodowych, łącznie do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2.000 zł; rzeczowymi świadczeniami nie są bony, talony i inne znaki, uprawniające do ich wymiany na towary lub usługi.

Pragną Państwo zatem zauważyć, iż zgodnie ze wskazanym przepisem, świadczenia otrzymywane przez pracowników w związku z finansowaniem działalności socjalnej są zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych pod warunkiem, że:

1)świadczenie jest związane z finansowaniem działalności socjalnej oraz

2)świadczenie ma charakter świadczenia rzeczowego lub pieniężnego,

3)świadczenie nie może mieć postaci bonu, talonu i innego znaku uprawniającego do ich wymiany na towary lub usługi,

4)źródłem finansowania są w całości środki z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych lub funduszy związków zawodowych,

5)wartość świadczenia w roku podatkowym nie przekracza łącznie kwoty 2.000 zł na pracownika (w 2023 r.).

W odniesieniu do przesłanki wymienionej w pkt 1 - związku świadczenia z finansowaniem działalności socjalnej – wskazują Państwo, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych poprzez działalność socjalną należy rozumieć usługi świadczone przez pracodawców na rzecz różnych form wypoczynku, działalności kulturalno-oświatowej, sportowo- rekreacyjnej, opieki nad dziećmi w żłobkach, klubach dziecięcych, sprawowanej przez dziennego opiekuna lub nianię, w przedszkolach oraz innych formach wychowania przedszkolnego, udzielanie pomocy materialnej - rzeczowej lub finansowej, a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych umową.

Mając na uwadze powyższe, analizując pierwszą z przesłanek uprawniających do zastosowania omawianego zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych należy wskazać, że mając na uwadze charakter tych świadczeń (zakup biletów okresowych, karnetów na basen, do centrów fitness, centrów sportowych, finansowanie lub dofinansowanie usług rekreacyjnych, sportowych, kulturalno- oświatowych, w tym dla dzieci, zakup biletów na imprezy kulturalno-rozrywkowe, dofinansowanie zorganizowanego wypoczynku dzieci pracowników w formie wczasów i kolonii) mają one związek z finansowaniem działalności socjalnej, a więc mieszczą się w definicji działalności socjalnej zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych.

W odniesieniu do przesłanki wymienionej w pkt 2 - świadczeń o charakterze rzeczowym lub pieniężnym – wskazują Państwo, że mając na uwadze charakter świadczeń przyznawanych w ramach Systemu należy uznać, iż również kolejna przesłanka uprawniająca do skorzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostanie spełniona, gdyż stanowią one świadczenie rzeczowe, o którym mowa we wskazanym przepisie.

Odnosząc się do przesłanki wymienionej w pkt 3 - świadczenie nie stanowi bonu, talonu i innego znaku uprawniającego do ich wymiany na towary lub usługi – wskazują Państwo, iż konkluzje wynikające z niniejszego wniosku (i analizy przywołanych przepisów) mają znaczenie także z punktu widzenia uznania świadczenia przekazywanego przez Państwa za bony lub talony, wyłączone z zakresu zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W pierwszej kolejności zauważają Państwo, iż skoro samo przyznanie punktów w Systemie nie stanowi świadczenia na rzecz pracownika, to należy uznać, że nie może być ono uznane za świadczenie w postaci bonu lub talonu. Jednocześnie, w przypadku wymiany przez pracowników, w ramach Systemu otrzymanych punktów na konkretne świadczenia, to taki charakter otrzymanego benefitu stanowi wówczas, w Państwa ocenie, świadczenie rzeczowe nie będące bonem lub talonem ani innym znakiem uprawniającym do wymiany na towar lub usługę.

W odniesieniu do przesłanki wymienionej w pkt 4 - sfinansowania przedmiotowego świadczenia ze środków ZFŚS lub funduszy związków zawodowych - jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, przyznawanie świadczeń w ramach Systemu będzie finansowane ze środków ZFŚS. W konsekwencji więc należy uznać, że również kolejny warunek uprawniający do zastosowania przedmiotowego zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie spełniony, przy czym dotyczy to wyłącznie tej części świadczeń, która jest finansowana przez Spółkę z ZFŚS.

Innymi słowy, zwolnienie z podatku może dotyczyć wyłącznie części świadczenia finansowanej w określony sposób, co nie wyklucza częściowego finansowania z innych źródeł.

Tym samym, w sytuacji gdyby pula otrzymanych od Spółki punktów została wyczerpana lub była niewystarczająca, a pracownik zdecydowałby się na pokrycie części kosztów związanych z realizacja usług/świadczeń ze środków własnych, zwolnieniu z opodatkowania podlega jedynie ta część świadczenia, która została sfinansowana ze środków ZFŚS.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 18stycznia 2013 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu nr ILPB1/415-1016/12-5/AP ,w której organ uznał, że świadczenia (...) korzystają ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 67 ww. ustawy, gdyż jednym z warunków niezbędnych do zastosowaniu tego zwolnienia jest właściwe źródło finansowania wymienione w tym przepisie - w przedmiotowej sprawie jest to zakładowy fundusz świadczeń socjalnych.

Natomiast udział procentowy finansowania przez Spółkę tych świadczeń pozostaje bez znaczenia.

W odniesieniu do przesłanki wymienionej w pkt 5 - wartość świadczenia nie przekracza w roku podatkowym określonej kwoty (2.000 PLN w 2023 r.) – wskazują Państwo, iż w przypadku gdy wartość świadczenia przyznanego w ramach Systemu nie przekroczy limitu wskazanego w omawianym przepisie w danym roku podatkowym, będzie ona korzystała z przedmiotowego zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych. Jednocześnie, w przypadku gdy wartość tego zasilenia przekroczyła w danym roku podatkowym kwotę limitu, Spółka, jako płatnik, byłaby zobowiązana do pobrania i wpłacenia do właściwego urzędu skarbowego zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, ale tylko od nadwyżki ponad kwotę limitu.

Podsumowując, w przypadku świadczeń dostępnych w ramach Systemu, które są finansowane z ZFŚS oraz spełniają jednocześnie kryterium działalności socjalnej wskazanej w art. 2 ust. 1 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych i przesłanki art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania przewidziane dla "działalności socjalnej".

W konsekwencji, gdy łączna wartość takich świadczeń nie przekroczy w roku podatkowym kwoty wskazanej w tym przepisie (tj. 2.000 PLN w 2023 r.), świadczenia te będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania, a Spółka jako płatnik nie będzie zobowiązana do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią:

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

Przy czym, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnymi źródłami przychodów są m.in. określone w art. 10 ust. 1:

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

W myśl art. 11 ust. 2 ww. ustawy:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń w myśl art. 11 ust. 2a ustala się:

Zgodnie z art. 11 ust. 2b ww. ustawy:

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych :

W myśl art. 12 ust. 4 ww. ustawy:

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że do przychodów ze stosunku pracy zalicza się każde świadczenie, które zostało wypłacone w związku z faktem pozostawania w stosunku pracy z pracodawcą. Do przychodów ze stosunku pracy zalicza się zarówno otrzymane przez pracownika pieniądze, jak i wartość pieniężną świadczeń w naturze, świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Należy jednak zauważyć, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 67 ww. ustawy:

wolna od podatku dochodowego jest wartość otrzymanych przez pracownika w związku z finansowaniem działalności socjalnej, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, rzeczowych świadczeń oraz otrzymanych przez niego w tym zakresie świadczeń pieniężnych, sfinansowanych w całości ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych lub funduszy związków zawodowych, łącznie do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 1 000 zł; rzeczowymi świadczeniami nie są bony, talony i inne znaki, uprawniające do ich wymiany na towary lub usługi.

Jak wynika ze wskazanego przepisu, skorzystanie ze zwolnienia możliwe jest, jeżeli są spełnione łącznie następujące przesłanki:

‒świadczenie otrzymuje pracownik,

‒świadczenie ma związek z finansowaniem działalności socjalnej określonej w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych,

‒świadczenie ma charakter świadczenia rzeczowego lub świadczenia pieniężnego,

‒źródłem finansowania są w całości środki z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych lub funduszy związków zawodowych.

Przy czym, zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 746):

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych:

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2023 r.:

Z wniosku wynika, że jesteście Państwo podmiotem prowadzącym działalność w branży budownictwa przemysłowego. W celu poszerzenia oferty świadczeń pozapłacowych zamierzają Państwo (jako pracodawca) wprowadzić narzędzie do zarządzania benefitami, tzw. System Kafeteryjny, który ma funkcjonować w Spółce, między innymi w ramach Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych oraz środków przekazanych z funduszu obrotowego. W ramach Systemu funkcjonuje platforma elektroniczna, za pośrednictwem której osobom uprawnionym (Pracownikom) do korzystania z Funduszu, przyznawane są przez Spółkę punkty finansowane z Funduszu oraz ze środków obrotowych. Dla potrzeb ewidencjonowania i rozliczania środków przyjmuje się, że każdy przyznany Pracownikowi punkt odpowiada wartości pieniężnej w wysokości 1 PLN. Punkty będą rejestrowane w Systemie na indywidualnym koncie elektronicznym Pracownika, a następnie będą mogły być wymieniane na ściśle określone towary i usługi. Środki przekazane pracownikowi ze środków Funduszu, związane są wyłącznie z działalnością socjalną określoną w regulaminie Funduszu. Tym samym, wspomniane świadczenia realizowane będą ze środków Funduszu, a ich przyznawanie na rzecz danego pracownika uzależnione będzie od sytuacji życiowej, rodzinnej i materialnej danego pracownika, o czym stanowi regulamin Funduszu. Pracownik będzie miał również możliwość zasilić swoje indywidualne konto prywatnymi środkami. Odbiór określonego świadczenia (np. bilety do kina, teatru, etc.) w zamian za gromadzone punkty przekazane przez Pracodawcę, będzie mógł zostać dokonany w dowolnie wybranym przez pracownika momencie w ciągu danego roku kalendarzowego lub określonego przez Spółkę okresu rozliczeniowego, do wysokości środków przyznanych przez Spółkę (w przypadku środków z Funduszu - na podstawie kryterium dochodowego), przekazywanych proporcjonalnie każdego miesiąca na indywidualne konto Pracownika. Punkty przyznane w ramach Systemu przypisane będą wyłącznie danemu pracownikowi i nie będą mogły być wymieniane pomiędzy pracownikami, jak również zbywane na rzecz innych pracowników bądź osób trzecich, niezwiązanych ze Spółką. W przypadku zakończenia stosunku pracy łączącego Pracownika i Spółkę, Pracownik utraci możliwość korzystania ze świadczeń, a także realizacji niewykorzystanych punktów zgromadzonych w ramach Systemu.

Przystępując do oceny skutków podatkowych przyznawania pracownikom punktów w Systemie Kafeteryjnym w związku z finasowaniem przez Spółkę działalności socjalnej w pierwszej kolejności zauważyć należy, że z ogólnej definicji przychodów zawartej w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż przychodami są w szczególności otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Otrzymanie oznacza przysporzenie w majątku w postaci czegoś, za co pracownik nie zapłacił lub zapłacił częściowo, a co ma określoną wartość wyrażoną w pieniądzu. Świadczenie nieodpłatne, czy też częściowo odpłatne, to taki rodzaj świadczenia, w przypadku którego otrzymujący odnosi określoną korzyść pod tytułem darmym lub też za co częściowo płaci, co oznacza, że nie świadczy nic w zamian lub przekazuje świadczenie (płatność) nieekwiwalentne.

Zatem obok pieniędzy i wartości pieniężnych ustawodawca za przychody uważa również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Świadczenia w naturze to wszelkie takie świadczenia, w przypadku których przedmiot świadczenia jest inny niż pieniądz lub wartość pieniężna. Będą to w szczególności różnego rodzaju świadczenia rzeczowe, chociaż przedmiotem świadczenia mogą być również prawa. Powyższe związane jest z przyjętą zasadą kompletności opodatkowania, w myśl której opodatkowaniu powinny podlegać niemal wszelkie przysporzenia majątkowe, a nie tylko te o charakterze pieniężnym. Podstawową różnicą pomiędzy przychodami w postaci pieniędzy i wartości pieniężnych a nieodpłatnymi świadczeniami w naturze i innymi nieodpłatnymi świadczeniami jest odmienny moment powstania przychodu. W przypadku bowiem pierwszej kategorii świadczeń przychód powstaje w momencie ich otrzymania lub postawienia do dyspozycji podatnika, natomiast w przypadku drugiej kategorii przychód powstaje wyłącznie w chwili otrzymania. Nie ma natomiast znaczenia moment postawienia świadczenia do dyspozycji podatnika.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że świadczenia z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych w postaci biletów do kina, teatru, etc., stanowią dla pracowników przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie stwierdzić należy, że przychód ten powstanie w momencie otrzymania nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie określonego świadczenia (produktu i/lub usługi), tj. w momencie wymiany punktów na świadczenie. Pracownicy nie będą bowiem otrzymywali od Spółki „gotowych” świadczeń, a punkty, które będą mogli na te świadczenia wymienić. Działanie Spółki w opisanym zdarzeniu przyszłym polega w istocie na postawieniu do dyspozycji pracownika punktów, za które dopiero mogą nabyć określone świadczenia. Z przytoczonego powyżej art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że nieodpłatne świadczenia, ażeby mogły być uznane za przychód – w przeciwieństwie do pieniędzy i wartości pieniężnych – muszą być otrzymane.

Zatem przychód u pracowników powstaje w momencie dokonania wymiany punktów na wybrane przez nich świadczenie dostępne w ramach Systemu Kafeteryjnego.

Jednocześnie do świadczeń tych ma zastosowanie zwolnienie od opodatkowania zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ spełniają one przesłanki zawarte w tym artykule. W konsekwencji, gdy łączna wartość świadczeń rzeczowych i pieniężnych otrzymanych przez pracownika nie przekroczy w roku podatkowym kwoty 1.000 zł, po stronie Spółki nie powstaną obowiązki płatnika z tego tytułu, w tym obowiązek doliczenia wartości świadczenia do przychodu podatkowego danego pracownika oraz obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Należy przy tym wskazać, że ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r., poz. 568 ze zm.) dodano do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych art. 52l pkt 3.

W myśl art. 52l pkt 3 ww. ustawy:

Limit zwolnienia ustalony przez ustawodawcę jest jeden i dotyczy wszystkich świadczeń wypłacanych w danym roku z funduszy socjalnych i funduszy związków zawodowych, niezależnie od tego w ilu zakładach dany pracownik jest zatrudniony i od ilu podmiotów uprawnionych (pracodawców i związków zawodowych) otrzymuje świadczenia z ww. funduszy. Innymi słowy, jeśli ze wszystkich zakładów pracy, łącznie pracownik otrzyma więcej niż określony przez ustawodawcę limit kwotowy, to nadwyżka ponad tę kwotę podlega u niego opodatkowaniu. Przy czym ustawodawca nie nałożył na podmiot (pracodawcę lub związek zawodowy) wypłacający świadczenia z funduszy wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązku monitorowania czy pracownik uzyskał już w roku podatkowym ww. świadczenia od innego świadczeniodawcy oraz wysokości wykorzystanej kwoty u poszczególnych świadczeniodawców ani obowiązku weryfikacji wykorzystanej kwoty wolnej od podatku zgodnie z celami na jakie została przyznana pomoc.

Również brak jest przepisu, który zobowiązywałby pracownika do złożenia oświadczenia pracodawcy, z którego wynikałoby, że pracownik wykorzystał już kwotę limitowanego zwolnienia oraz oświadczenia dotyczącego przeznaczenia pomocy finansowej z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych. Tym samym podmiot wypłacający świadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest zobowiązany, zgodnie z brzmieniem tego przepisu, opodatkować wypłacone świadczenie (nadwyżkę ponad limit zwolnienia) jedynie w sytuacji, gdy suma przekazanych przez tenże podmiot świadczeń przekroczy ustalony przez ustawodawcę limit. Natomiast obowiązkiem pracownika jest kontrolować wysokość otrzymanych w roku podatkowym świadczeń i ich nadwyżkę ponad kwotę limitowanego zwolnienia opodatkować w zeznaniu podatkowym.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powyższe przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że w przypadku przekazania pracownikom punktów i wymiany ich na określone świadczenie dostępne w Systemie Kafeteryjnym, finansowanych z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, przychód u pracownika powstaje w momencie dokonania wymiany punktów na wybrane przez niego świadczenie dostępne w ramach ww. Programu. Przychód ten będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych do kwoty 2 000 zł w roku podatkowym 2023, zgodnie z brzmieniem art. 21 ust. 1 pkt 67 w zw. z art. 52l pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, gdy łączna wartość świadczeń rzeczowych i pieniężnych otrzymanych przez pracownika nie przekroczy w roku podatkowym 2023 wartości 2 000 zł, po stronie Spółki nie powstaną obowiązki płatnika z tego tytułu, w tym obowiązek doliczenia wartości świadczenia do przychodu podatkowego danego pracownika oraz obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).