Interpretacja indywidualna z dnia 14 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.175.2023.1.MŻ

W zakresie skutków podatkowych związanych z dostawą nieruchomości zabudowowanej w drodze licytacji komorniczej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 marca 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 28 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nie obciążania podatkiem VAT sprzedaży w trybie licytacji komorniczej udziału 8/12 w Nieruchomości gruntowej Dłużnika, tj. działkach zabudowanych nr 1, 2, 3, 4.

Uzupełnił go Pan – pismem z 4 kwietnia 2023 r. (data wpływu 4 kwietnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Dłużnik R.S.(współwłaściciel nieruchomości w udziale 8/12) Pesel (...), NIP : (...), imiona rodziców (W.,S.) – na moment wszczęcia postępowania egzekucyjnego oraz sporządzenia niniejszego zapytania nie figuruje zarówno w rejestrze CeiDG oraz nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT.

Sposób korzystania z Nieruchomości

Nieruchomość zabudowana jest budynkiem o funkcji hotelowo-gastronomicznej. Budynek o funkcji hotelowo-gastronomicznej usytuowany jest zgodnie z informacją z działu (...) Księgi wieczystej nieruchomości (...) na działek o nr 1, 2, 3, 4.

Zgodnie z zapisami ewidencji gruntów prowadzonej przez Starostwo Powiatowe w (...) działki o nr 4 oraz 2 oznaczone są jako użytki - drogi (dr). W rzeczywistości jest to droga utwardzona, starym popękanym asfaltem, stanowiąca plac.

Zgodnie z oświadczeniem dłużnika, nie ma on wiedzy, czy droga ta stanowi budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego (ustawa z 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane). W ocenie organu egzekucyjnego droga asfaltowa stanowi budowlę w rozumieniu przepisów ww. ustawy.

Dłużnik jednak nie wskazał komornikowi, kiedy ww. budowla została oddana w użytkowanie pierwszemu nabywcy/użytkownikowi lub na własne potrzeby po jej wybudowaniu. Nie wskazał także, czy ponoszone były wydatki na ulepszenie ww. budowli, stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej tej budowli. Sądząc jednak po stanie nawierzchni droga od dłuższego czasu nie była remontowana i występuje duże prawdopodobieństwo, że w stosunku do niej, dłużnicy nie ponieśli wydatków na jej ulepszenie, stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tej budowli.

Warto w tym miejscu także wskazać, iż dostęp do drogi publicznej dla nieruchomości, realizowany jest poprzez inną działkę o nr 5 obr. (...) - ulica w części dojazdowej jest asfaltowa, jest to ulica boczna od drogi krajowej nr (…).

Działka, z której faktycznie realizowany jest dojazd na teren zajętej nieruchomości, nie należy do zajętej nieruchomości (…). Zgodnie z wypisem z kartoteki budynków, numer ewidencyjny budynku – 1, powierzchnia zabudowany 430 m², rok zakończenia budowy 1978. Budynek jest nadal eksploatowany przez współwłaściciela nieruchomości dłużniczkę K.M., część z pomieszczeń budynku wymaga remontu kapitalnego. Pokoje na poddaszu oraz część pokoi znajdujących się na pierwszym piętrze są po remoncie dokonanym około 5 lat temu. Pozostała część obiektu bez poważniejszych remontów wewnątrz, elementy wykończeniowe starego typu. Poziom kondygnacyjny piwnicy kwalifikuje się do remontu kapitalnego. Przeznaczenie nieruchomości w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego: zgodnie ze Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy (...) (Uchwała Rady Gminy (...) z 18 listopada 2019 r. nr (…) działki nr 4, 2, 1. zlokalizowane są w kompleksie stanowiącym „obszary zwartej oraz rozproszonej zabudowy o wielofunkcyjnym charakterze”, działka nr 3 zlokalizowana jest w kompleksie stanowiącym „obszary zwartej oraz rozproszonej zabudowy o wielofunkcyjnym charakterze” oraz w niewielkiej części „tereny rolnicze”.

Dla działek nr 3, 4, 2 oraz 1 obr. (...) nie wydano decyzji o warunkach zabudowy ani decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego.

Na przedmiotowej nieruchomości jest prowadzona aktualnie działalność gospodarcza przez jej współwłaściciela - dłużniczkę Panią K.M. Nieruchomość została nabyta 30 grudnia 1992 r. przez dłużniczkę Panią R.S. oraz jej obecnie już zmarłego małżonka Pana E.S. od A w (…). Zgodnie z treścią aktu notarialnego, środki na nabycie ww. nieruchomości pochodziły z ich majątku dorobkowego. Małżonkowie nie zawierali umów majątkowych małżeńskich, zatem nabyli tą nieruchomość na prawach ustawowej wspólności majątkowej. Zauważyć należy, iż w chwili nabycia nieruchomości nie funkcjonował jeszcze podatek VAT. Zgodnie z informacjami uzyskanymi w księdze wieczystej prowadzonej dla tej nieruchomości, uzyskano informację, iż zmarły E.S, Pesel: (…) z małżonką R.S. na terenie ww. nieruchomości prowadzili (...), Regon: (…).

Zaciągając zobowiązania kredytowe na prowadzoną działalność gospodarczą. Data rozpoczęcia działalności od 1 stycznia 1991 r. – data zakończenia 20 kwietnia 2017 r. Komornik informuje, iż brak jest informacji, czy został wykonany spis z natury – remanent.

Nieruchomość aktualnie wykorzystywana jest w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez Panią K.M. – córkę dłużniczki Pani R.S. oraz zmarłego E.S., tj. w celu wynajmu pokoi, żywienia, obsługi różnych wydarzeń w postaci imprez okolicznościowych, szkoleń etc.

Część budynku wymaga przeprowadzenia pilnego remontu kapitalnego. Budynek hotelowo-gastronomiczny, którego budowę zakończono jeszcze w 1978 r. – został nabyty przez dłużniczkę R.S. oraz jej zmarłego małżonka. Następnie w wyniku dziedziczenia po zmarłym w 2017 r. E.S., dłużniczka K.M.– prowadząca inną działalność (...) tj. od 1998 r. w (...) – B – została współwłaścicielem nieruchomości w udziale 2/12.

Budynek jest trwale związany z gruntem. Budynek jest wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Nieruchomość jest wykorzystywana obecnie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez dłużniczkę – Panią K.M. Pierwsze zasiedlenie budynku usytuowanego na nieruchomości objętej KW (…) będącej przedmiotem sprzedaży egzekucyjnej miało miejsce jeszcze pod koniec lat 70-tych XX w.

Dokumentacja projektowo-budowlana dotycząca obiektu nie została odnaleziona w archiwum Urzędu Gminy w (...), ani w archiwum w Starostwie Powiatowym w (...).

Właściciele nie udostępniali także jakiejkolwiek dokumentacji dotyczącej budynku, jego ulepszeń, czy potwierdzającej wysokość ponoszonych wydatków na ten cel. Zgodnie jednak z uzyskanym oświadczeniem dłużnika, nie były ponoszone wydatki na ulepszenie budynku o funkcji hotelowo-gastronomicznej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej tego budynku.

Komornik wskazuje, iż ewentualne braki w stanie faktycznym są wynikiem podjętych przez organ egzekucyjny udokumentowanych działań, potwierdzających brak możliwości uzyskania dalszych niezbędnych informacji.

Pytanie

Czy w związku ze sprzedażą ułamkowych części tej nieruchomości – tj. 8/12 udziału dłużnika Pani R.S. w drodze licytacji komorniczej – będąc płatnikiem podatku VAT, przy sprzedaży nieruchomości Komornik będzie zobowiązany do obliczenia oraz pobrania podatku od towarów i usług od zapłaconej ceny nabycia?

Pana stanowisko w sprawie

W ocenie Organu egzekucyjnego ewentualna sprzedaż ww. nieruchomości nie będzie obciążona podatkiem VAT.

Zwolnienie uregulowane w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, zwalniające z opodatkowania dostawy budynków nabytych w ramach pierwszego zsiedlenia nie będzie miało zastosowanie w niniejszej sprawie. Komornik stoi na stanowisku, iż zwolnienie będzie wynikało z art. 43 ust. 10a ustawy o VAT. Podatnik przy nabyciu nieruchomości nie miał prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, jak również nie ponisół wydatków na ulepszenie nieruchomości, od której przysługiwałoby mu takie odliczenie, w ich wartość była niższa niż 30% wartości początkowej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w zakresie dotyczącym nie obciążania podatkiem VAT sprzedaży w trybie licytacji komorniczej udziału 8/12 w Nieruchomości gruntowej Dłużnika, tj. działkach zabudowanych nr 1, 2, 3, 4 - jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), zgodnie z którym:

Przepis art. 18 ustawy wprowadza szczególną na gruncie przepisów ustawy regulację, kiedy to należny podatek pobierany jest i odprowadzany do urzędu skarbowego przez płatnika, a nie przez podatnika. Płatnik pełni w tym przypadku rolę pośrednika pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, przekazując organowi środki pieniężne podatnika. Uzasadnione jest to charakterem odpłatnej dostawy następującej w ramach wykonywania czynności egzekucyjnych. Jeżeli bowiem dłużnik niesolidnie spłaca swoje zobowiązania i w celu wyegzekwowania należności wszczęto przeciwko niemu postępowanie egzekucyjne, to istnieją podstawy do uznania, że nie uiści również podatku należnego w związku z dostawą mającą miejsce w ramach egzekucji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika – dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik; w przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku.

Tym samym komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz do uwzględnienia w trakcie sprzedaży towarów okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, zarówno grunty, jak i budynki i budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Tym samym, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, zbycie nieruchomości stanowi dostawę towarów.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), zwanej dalej: Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 195 ww. ustawy - Kodeks cywilny:

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasność nieruchomości), stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r. sygn. akt I FPS 2/11.

Jak wynika z art. 196 § 1 ustawy - Kodeks cywilny:

W myśl art. 198 ustawy - Kodeks cywilny:

Podkreślić więc należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela, a rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Działalność gospodarcza – zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy:

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższych przepisów stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Odnosząc regulacje zawarte w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy do art. 18 ustawy wskazać należy, że w przypadku, gdy dłużnik – właściciel nieruchomości – jest podatnikiem podatku VAT, wówczas komornik jest płatnikiem podatku VAT z tytułu dostawy tej nieruchomości.

Należy zaznaczyć, że sprzedaż składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionych przez Pana okoliczności sprawy wynika, że jako Komornik prowadzi Pan przeciwko Dłużnikowi – Pani R.S. – postępowanie egzekucyjne z Nieruchomości zabudowanej obejmującej działki gruntu nr 1, 2, 3 i 4, na których posadowiony jest budynek o funkcji hotelowo-gastronomicznej. Natomiast działki nr 4 i 2zgodnie z zapisami ewidencji gruntów oznaczone są jako użytki – drogi. Jak sam Pan wskazał jest to droga utwardzona, starym popękanym asfaltem i stanowi Budowlę w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego.

Przedmiotową Nieruchomość małżonkowie (Pani R.S.oraz Pan E.S) nabyli 30 grudnia 1992 r. do majątku prywatnego na zasadach wspólności ustawowej małżeńskiej. Transakcja nabycia nie była objęta podatkiem od towarów i usług (w chwili nabycia nie obowiązywał podatek VAT), tym samym podatek naliczony nie został odliczony.

Z informacji wskazanych we wniosku wynika, że ww. małżonkowie na Nieruchomości prowadzili od 1 stycznia 1991 r. do 20 kwietnia 2017 r. (...). Obecnie przedmiotowa Nieruchomość wykorzystywana jest przez współwłaściciela – Dłużniczkę Panią K.M. – córkę Pani Pani R.S.i Pana E.S., do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT.

Pana wątpliwości w sprawie dotyczą tego, czy w związku ze sprzedażą licytacyjną udziału 8/12 w Nieruchomości gruntowej Dłużnika, tj. działek zabudowanych Budynkiem o funkcji hotelowo-gastronomicznej oraz Budowlą stanowiącą drogę będzie Pan zobowiązany do opodatkowania jej podatkiem VAT.

W analizowanej sprawie, pomimo, że Dłużniczka Pani R.S. nie jest obecnie podatnikiem podatku VAT, jednak sposób wykorzystywania Nieruchomości przez cały okres jej posiadania (działalność gospodarcza) wskazuje, że Nieruchomość nie była wykorzystywana w całym okresie wyłącznie do celów osobistych. O tym jak należy rozumieć pojęcie „majątku prywatnego” mówi orzeczenie TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Mając na uwadze powyższy opis należy stwierdzić, że dostawa opisanego we wniosku udziału 8/12 w Nieruchomości nosi znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy i podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Podkreślić należy, że od 1 stycznia 1991 r. do 20 kwietnia 2017 r. na przedmiotowej Nieruchomości prowadzona była przez małżonków S. działalność gospodarcza. Obecnie również Nieruchomość wykorzystywana jest przez córkę dłużniczki - Panią K.M. - do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT. Dodatkowo, z opisu sprawy wynika, że Budynek jest wykorzystywany w chwili obecnej do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. w celu wynajmu pokoi, żywienia, obsługi różnych wydarzeń w postaci imprez okolicznościowych, szkoleń etc. Zatem z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku nie wynika, aby posiadana Nieruchomość służyła wyłącznie do zaspokojenia potrzeb osobistych Dłużnika przez cały okres posiadania. W konsekwencji w niniejszej sprawie dojdzie do sprzedaży majątku wykorzystywanego wcześniej przez Dłużniczkę w działalności gospodarczej.

Tym samym, przy dostawie udziału w Nieruchomości zabudowanej Budynkiem o funkcji hotelowo-gastronomicznej oraz Budowlą stanowiącą drogę, Dłużnik będzie podatnikiem podatku, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, bowiem sprzedaż będzie dotyczyła składników jego majątku wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej.

W konsekwencji, dostawa 8/12 udziału w Nieruchomości zabudowanej w postaci działek nr 1, 2, 3 oraz 4 w drodze licytacji komorniczej będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być opodatkowana właściwą stawką podatku albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Zatem, w przypadku, gdy po wybudowaniu budynek, budowla lub jego część jest wykorzystywana, w tym używana na potrzeby własnej działalności, okoliczność ta powoduje, że ma już miejsce pierwsze zasiedlenie tego obiektu.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków lub budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku Nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

2.przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw nieruchomości i ruchomości prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących danej dostawie. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym ww. obiekty są posadowione.

Dodatkowo należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

W myśl art. 3 pkt 2, pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla przedmiotowej dostawy zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy i kiedy w odniesieniu do Budynku o funkcji hotelowo-gastronomicznej oraz Budowli stanowiącej drogę posadowionych na tych działkach miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Z opisu sprawy wynika, że Dłużnik wraz ze zmarłym małżonkiem prowadził od 1 stycznia 1991 r. do 20 kwietnia 2017 r. na przedmiotowej Nieruchomości działalność gospodarczą – (...). Obecnie córka Dłużniczki – Pani K.M.– jest podatnikiem VAT czynnym i wykorzystuje ww. Nieruchomość w celu wynajmu pokoi, żywienia, obsługi różnych wydarzeń w postaci imprez okolicznościowych, szkoleń. Przedmiotem sprzedaży jest udział 8/12 w Nieruchomości, na którą składają się działki nr 1, 2, 3, 4 zabudowane Budynkiem o funkcji hotelowo-gastronomicznej oraz działki nr 4 i 2 zabudowane Budowlą – drogą asfaltową.

Nieruchomość została nabyta 30 grudnia 1992 r. przez Dłużniczkę – Panią R.S. i jej obecnie już nieżyjącego męża Pana E.S. Ww. osoby prowadzili na Nieruchomości działalność gospodarczą od 1 stycznia 1991 r. do 20 kwietnia 2017 r. Obecnie Dłużniczka – Pani R.S. jest współwłaścicielem Nieruchomości w udziale 8/12. Obecnie przedmiotowa Nieruchomość wykorzystywana jest przez córkę Dłużniczki -Panią K.M. - do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT.

Dłużnik nie wskazał Panu odnośnie Budowli w postaci drogi, kiedy została ona oddana w użytkowanie pierwszemu nabywcy/użytkownikowi lub na własne potrzeby po jej wybudowaniu, nie wskazał też, czy ponoszone były wydatki na ulepszenie stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej tej Budowli. Zgodnie jednak z Pana wskazaniem ww. Budowla od dłuższego czasu nie była remontowana, w stosunku do której Dłużnik nie ponosił wydatków na jej ulepszenie przekraczających co najmniej 30% wartości początkowej tej Budowli.

Odnośnie Budynku o funkcji hotelowo-gastronomicznej, wskazał Pan, że przedmiotowy Budynek był od 1 stycznia 1991 r. do 20 kwietnia 2017 r. wykorzystywany w działalności gospodarczej - (...) - przez poprzednich współwłaścicieli, tj. małżonków Państwa S. Obecnie również przedmiotowy Budynek jest wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (tj. w celu wynajmu pokoi, żywienia, obsługi różnych wydarzeń w postaci imprez okolicznościowych, szkoleń) przez córkę dłużnika – Panią K.M. Wskazał Pan, że Dłużnik nie ponosił wydatków na ulepszenie przedmiotowego Budynków w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, których wartość przekroczyłaby co najmniej 30% wartości początkowej Budynku.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że w odniesieniu do dostawy Budynku o funkcji hotelowo-gastronomicznej oraz drogi, która Pana zdaniem spełnia definicję Budowli posadowionych na Nieruchomości doszło do pierwszego zasiedlenia i od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu ich sprzedaży miną co najmniej dwa lata. Ponadto, wskazał Pan, że Dłużnik Pani R.S.nie ponosiła żadnych nakładów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym na ulepszenie Budynku o funkcji hotelowo-gastronomocznej oraz Budowli w postaci drogi stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej każdego z nich.Tym samym, dostawa Budynku o funkcji hotelowo-gastronomicznej i Budowli stanowiącej drogę będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż zostaną spełnione warunki wynikające z tego przepisu.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione.

W konsekwencji – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – również sprzedaż gruntu (działek nr 1, 2, 3 i 4), z którym związane są ww. Budynek i Budowla, będzie zwolniona od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak już wyżej wskazałem, możliwość zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy możliwe jest tylko w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Skoro w niniejszej sprawie zastosowanie będzie miało zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to badanie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy jest bezzasadne.

Uwzględniając okoliczności sprawy uznaję Pana stanowisko w zakresie dotyczącym, że ewentualna sprzedaż udziału 8/12 w Nieruchomości zabudowanej nie będzie obciążona podatkiem VAT - za prawidłowe, jednak podstawą tego zwolnienia będzie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, a nie jak Pan wskazał art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie informuję, że art. 43 ust. 10 ustawy stanowi:

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera art. 43 ust. 10a, więc ww. przepisy nie będą miały w przedmiotowej sprawie zastosowania.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem przedmiotowa interpretacja rozstrzyga jedynie zastosowanie przepisów regulujących podatek od towarów i usług względem dłużnika Pani R.S., nie rozstrzyga natomiast zastosowania przepisów regulujących podatek od towarów i usług względem pozostałego współwłaściciela Nieruchomości.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).