Interpretacja indywidualna z dnia 7 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.141.2023.1.WS

Wypłata przez Spółkę zysków wypracowanych przed przekształceniem

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Dnia 17 lutego 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 17 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(…) (dalej jako: „Wnioskodawca”) jest wspólnikiem spółki jawnej działającej pod nazwą (…)

Spółka działa na rynku od ponad 30 lat. Początkowo, od roku 1990, jako spółka cywilna prowadzona (…), następnie po przekształceniu w 2002 r. jako spółka jawna, której wspólnikami byli (…) . Obecnie w Spółce jest trzech wspólników, tj. (…).

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest (…).

Spółka planuje zmianę formy prowadzenia działalności gospodarczej przez przekształcenie w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Przekształcenie”). Przekształcenie to ma nastąpić zgodnie z regulacją ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (dalej jako: „Kodeks spółek handlowych”). Powstała w wyniku Przekształcenia spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Spółka Przekształcona”) będzie dalej prowadzić wyżej opisaną działalność gospodarczą w innej formie prawnej z uwagi na względy ekonomiczne i biznesowe. Możliwe, że po procesie Przekształcenia Spółka, działając już w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, wypłaci Wnioskodawcy oraz pozostałym wspólnikom Spółki zyski wypracowane w latach poprzednich w wysokości odpowiadającej ich udziałowi w zysku Spółki, które były wcześniej opodatkowane PIT w trakcie prowadzonej działalności (dalej jako: „Zyski”).

Wnioskodawca zakłada, że przed Przekształceniem podjęta zostanie uchwała wspólników o wypłacie całości lub części Zysków wypracowanych przed Przekształceniem, a które wcześniej nie zostały wypłacone wspólnikom. Podział Zysków zostanie dokonany przy uwzględnieniu zasad podziału zysku określonych w umowie Spółki. Środki te zostaną wykazane na dzień Przekształcenia jako zobowiązanie Spółki wobec Wnioskodawcy, ponieważ zostanie ono przejęte przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością jako następcy prawnego spółki jawnej, która zadecydowała o wypłacie zysków wypracowanych w latach poprzednich, co jest bezpośrednim skutkiem zasady kontynuacji w procesie przekształcenia, ale będzie to zobowiązanie spółki przekształconej. Wspólnik będzie miał roszczenie o wypłatę tego Zysku. Z uwagi na to, że Spółka jest spółką osobową prawa handlowego i jest podmiotem „transparentnym” podatkowo, Zyski nie były opodatkowywane na poziomie Spółki. Przychody i koszty związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością były przypisywane jej wspólnikom, w tym m.in. Wnioskodawcy, proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku Spółki. Wnioskodawca podkreśla, że Zyski były w całości opodatkowane podatkiem PIT (tj. Wnioskodawca odprowadzał należny podatek PIT „na bieżąco” w czasie prowadzenia działalności w formie spółki jawnej, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: „ustawa o PIT”).

Pytanie

Czy wypłata przez Spółkę Przekształconą na rzecz Wnioskodawcy Zysków wypracowanych przed Przekształceniem (tj. w czasie, gdy Wnioskodawca prowadził działalność jako wspólnik spółki jawnej), jako spłata wierzytelności wynikającej z niewypłaconego i wymagalnego zobowiązania Spółki Przekształconej, będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Pani stanowisko w sprawie

Wypłata przez Spółkę Przekształconą na rzecz Wnioskodawcy Zysków wypracowanych przed Przekształceniem (tj. w czasie, gdy Wnioskodawca prowadził działalność jako wspólnik spółki jawnej), jako spłata wierzytelności wynikającej z niewypłaconego i wymagalnego zobowiązania Spółki Przekształconej, nie będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadnienie

Możliwość przekształcenia spółki jawnej w inną spółkę handlową, a więc także, zgodnie z art. 1 § 2 Kodeksu spółek handlowych, w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością została przewidziana w art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych.

Jak stanowi art. 552 Kodeksu spółek handlowych, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru. Wydarzenie to nazwane jest dniem przekształcenia.

Na podstawie art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Zgodnie z art. 553 § 3 Kodeksu spółek handlowych wspólnicy spółki przekształcanej stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej, a więc co za tym idzie obejmują oni udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Kwestie następstwa prawnego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy w zakresie praw i obowiązków przewidzianych w przepisach podatkowych uregulowane są w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (dalej jako: „Ordynacja podatkowa”).

Jak wynika z art. 93a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PITopodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy o PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art.10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT.

Stosownie do treści art. 5a pkt 26 ustawy o PIT przez spółkę niebędącą osobą prawną należy rozumieć spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Jak wynika art. 8 ust. 1 ustawy o PIT,przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o PIT. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PIT za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Co do zasady należą do niego wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 ustawy o PIT.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

W opisanym zdarzeniu przyszłym dojdzie do wypłaty przez Spółkę Przekształconą kwot, które pochodzić będą z Zysków wypracowanych jeszcze przez wspólników w formie spółki jawnej, tj. źródłem wypłaty tych kwot będą Zyski wypracowane przez Spółkę jeszcze przed dniem Przekształcenia. Prowadzić to będzie, wnioskując na podstawie zasady kontynuacji, tylko do realizacji uprzednio podjętej uchwały spółki jawnej. Biorąc dotychczas przedstawione fakty pod uwagę – w związku z wypłatą Zysku uprawnionym wspólnikom, w momencie dokonania tej wypłaty przez Spółkę Przekształconą u wspólników nie powstanie dochód w związku z otrzymaniem ww. kwot, Wnioskodawca będzie miał do czynienia ze spełnieniem świadczenia, które wynikało z zobowiązania powstałego jeszcze w ramach Spółki Przekształcanej. Powoduje to, że wspólnikom zostaną wypłacone środki, które podlegały już opodatkowaniu podatkiem PIT, jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej zgodnie z art. 10 ust. 3 ustawy o PIT. Prowadzi to do wniosku, że dochód z działalności gospodarczej, zgodnie z art. 14 ust. 1 oraz art. 44 ust. 1 ustawy o PIT, został opodatkowany przez wspólników na bieżąco i nie podlega dalszemu opodatkowaniu. Innymi słowy wypłacane przez Spółkę Przekształconą kwoty będą związane z redystrybucją Zysków Spółki. Nie będą to kwoty pochodzące z zysków wypracowanych przez Spółkę Przekształconą. Jednocześnie Zyski Spółki podlegały już opodatkowaniu na bieżąco, gdyż Spółka jest spółką osobową („transparentną” podatkowo).

Podobne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 29 czerwca 2021 r. sygn. 0115-KDIT3.4011.406.2021.2.AW oraz w interpretacji z dnia 22 października 2019 r. sygn. 0115-KDIT2-1.4011.330.2019.1.MK.

Stanowiska te zostały też potwierdzone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 29 listopada 2022 roku, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.663.2022.2.AA. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w przytoczone interpretacji stwierdził, że:

Analogiczne wnioski płyną z interpretacji Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej wydanej w dniu 13 lipca 2018 r. znak 0113-KDIPT2-3.4011.329.2018.1.SJ. W piśmie tym organ stwierdził, że:

Również w innej interpretacji, wydanej w dniu 22 czerwca 2017 r. (znak 0113-KDIPT2 - 3.4011.68.2017.1.JŚ) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, odstępując od sporządzenia uzasadnienia prawnego dokonanej oceny, za prawidłowe uznał stanowisko podatnika, zgodnie z którym:

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca uważa, że wypłata przez Spółkę Przekształconą na rzecz Wnioskodawcy Zysków wypracowanych przed Przekształceniem (tj. w czasie, gdy Wnioskodawca prowadził działalność jako wspólnik spółki jawnej) nie będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 1 § 2 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.):

Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych:

W myśl art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

Zgodnie z art. 552 Kodeksu spółek handlowych:

Z kolei w myśl art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych::

Stosownie do art. 553 § 3 Kodeksu spółek handlowych:

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej.

Kwestię podatkowej sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Stosownie do art. 93a § 1 pkt 2 ustawy – Ordynacja podatkowa:

W konsekwencji, jeśli przekształcenie spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością jest przeprowadzone według przepisów Kodeksu spółek handlowych, to spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki jawnej.

Spółka jawna, w której wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne, będąca spółką niebędącą osobą prawną, zgodnie z art. 5a pkt 26 w zw. z pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest podatnikiem podatków dochodowych. Opodatkowaniu podlegają dochody poszczególnych wspólników spółki jawnej. Jeżeli wspólnikiem jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Kwestia będąca przedmiotem złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy skutków podatkowych wypłaty przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółkę Przekształconą) zysku wypracowanego (dalej: Zyski), lecz niewypłaconego przez spółkę jawną (dalej: Spółka), w przypadku gdy uchwała o ich wypłacie została podjęta przed przekształceniem Spółki w Spółkę Przekształconą.

Konieczne jest zatem wskazanie zasad opodatkowania dochodów wspólnika spółki jawnej.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Przepis ten ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. przez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U z 2022 r. poz. 2587 ze zm.):

Z wniosku wynika, że wspólnikami Spółki są wyłącznie osoby fizyczne.

Stosownie do art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W konsekwencji, wspólnik spółki niebędącej osobą prawną (w tym spółki jawnej) przychody i koszty podatkowe powinien rozliczać w wysokości ustalonej stosownie do jego udziału w spółce i w takim zakresie, w jakim, jako wspólnik tej spółki, jest upoważniony i zobowiązany do rozliczania przychodów i kosztów tej spółki.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Co do zasady do przychodów z działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie natomiast z art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z powołanych przepisów wynika, że podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą (w tym w formie spółki jawnej) opodatkowują dochody uzyskane z tej działalności przez uiszczanie w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy, a następnie dokonują rocznego rozliczenia tego dochodu oraz wpłaconych zaliczek w składanym zeznaniu podatkowym. Jeżeli podatek należny wynikający ze złożonego zeznania jest wyższy od sumy zaliczek wpłaconych za dany rok, podatnicy są zobowiązani wpłacić stosowną różnicę.

Dlatego też przychodu podlegającego opodatkowaniu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie generuje wypłata zysku, który wcześniej – zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podlegał opodatkowaniu u wspólnika, na rzecz którego spółka niebędąca osobą prawną dokona tej wypłaty.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że jest Pani wspólnikiem Spółki. Wspólnicy zamierzają dokonać przekształcenia formy prawnej działalności ze Spółki na Spółkę Przekształconą. Po procesie przekształcenia (dalej: Przekształcenie) Spółka Przekształcona wypłaci Pani Zyski w wysokości odpowiadającej Pani udziałowi w zysku Spółki, które były wcześniej opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych w trakcie prowadzonej działalności. Przed Przekształceniem podjęta zostanie uchwała wspólników o wypłacie całości lub części Zysków wypracowanych przed Przekształceniem, a które wcześniej nie zostały wypłacone wspólnikom.

Zatem w sytuacji, gdy uchwała o podziale zysku zostanie podjęta przed Przekształceniem Spółki – wypłata Zysków przez Spółkę Przekształconą wypracowanych przez Spółkę i opodatkowanych uprzednio przez Panią nie spowoduje powstania po Pani stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując – wypłata przez Spółkę Przekształconą na Pani rzecz Zysków wypracowanych przed Przekształceniem (tj. w czasie, gdy prowadziła Pani działalność jako wspólnik Spółki), jako spłata wierzytelności wynikającej z niewypłaconego i wymagalnego zobowiązania Spółki Przekształconej, nie będzie skutkować powstaniem po Pani stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Panią interpretacji stwierdzam, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tę interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).