Zmiana interpretacji indywidualnej z dnia 6 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.904.2022.4.JSZ

Prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków inwestycyjnych i bieżących ponoszonych na Targowisko.

Uwzględnienie skargi i zmiana interpretacji indywidualnej

Szanowni Państwo:

1)uwzględniam w całości Państwa skargę na interpretację indywidualną z 17 lutego 2023 r. znak 0113-KDIPT1-2.4012.904.2022.2.JSZ;

2)stwierdzam, że w sprawie wydania dla Państwa tej interpretacji nie doszło do działania bez podstawy prawnej ani do rażącego naruszenia prawa;

3)zmieniam z urzędu zaskarżoną interpretację – uznaję, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku z 22 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków inwestycyjnych i bieżących ponoszonych na Targowisko– jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków inwestycyjnych i bieżących ponoszonych na Targowisko. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 lutego 2023 r. (data wpływu 10 lutego 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów usług (dalej: VAT), jako podatnik VAT czynny.

Na terenie Gminy znajduje się targowisko, na którym Gmina kończy realizację inwestycji pn.: „…” (dalej: Inwestycja lub Targowisko), polegającego na przebudowie Targowiska „…” zlokalizowanego w … na działce nr …, obręb geodezyjny …, leżącej przy ul. ...

Na realizację Inwestycji Gmina otrzymała dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej w ramach działania „Inwestycje w targowiska lub obiekty budowlane przeznaczone na cele promocji lokalnych produktów” w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji w tworzenie, ulepszenie i rozwijanie podstawowych usług lokalnych dla ludności wiejskiej, w tym rekreacji, kultury i powiązanej infrastruktury” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.

Powstałe w wyniku inwestycji Targowisko jest i będzie własnością Gminy, a zarządzać nim będzie Urząd Gminy.

Gmina będzie ponosić na Targowisko wydatki bieżące związane z jego codziennym funkcjonowaniem, w tym w szczególności wydatki na energię elektryczną, wodę i ścieki, sprzątanie terenu. Dodatkowo w związku z realizacją Inwestycji Gmina ponosi wydatki inwestycyjne. Wszystkie ponoszone przez Gminę wydatki na Targowisko są/będą dokumentowane wystawianymi na Wnioskodawcę fakturami VAT, z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego – na fakturach są wskazywane dane Gminy, w tym numer NIP Gminy.

Na Targowisku można dokonywać rezerwacji stanowiska. W związku z udostępnianiem miejsc Gmina pobiera tzw. opłatę rezerwacyjną. Wszystkie podmioty zainteresowane handlem na Targowisku zobowiązane są do ponoszenia ww. opłaty. Gmina nie dokonuje bezpłatnego udostępniania miejsc.

Towary i usługi nabywane w ramach inwestycji są/będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.).

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że realizacja inwestycji pn. „…” należy do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 11 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, zgodnie z którym zadaniem Gminy jest zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie targowisk i hal targowych.

W odpowiedzi na pytanie „Czy Państwo pobieracie/będziecie pobierać opłatę targową, o której mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, od podmiotów dokonujących sprzedaży na targowisku?” udzielono odpowiedzi, iż Gmina pobiera opłatę targową.

Nabywane towary i usługi w ramach ponoszonych wydatków inwestycyjnych będą wykorzystywane tylko do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Nabywane towary i usługi w ramach ponoszonych wydatków bieżących będą wykorzystywane tylko do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Pytanie

Czy Gminie przysługuje prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków (inwestycyjnych i bieżących) ponoszonych na Targowisko?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, Gminie przysługuje prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków (inwestycyjnych i bieżących) ponoszonych na Targowisko.

Uzasadnienie stanowiska Gminy:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo to przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.

Celem odliczenia VAT konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

·wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika VAT,

·wydatek musi mieć związek z dokonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi VAT,

·nie występują przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

Innymi słowy, obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego możliwe jest jedynie przez podmiot, który występuje w tym zakresie w roli podatnika VAT. Jednocześnie prawo do odliczenia przysługuje jedynie od wydatków poniesionych przez podatnika w związku z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT wg różnych stawek.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, zgodnie z ust. 6 przedmiotowej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że jednostki samorządu terytorialnego mogą być uznane za podatników VAT jedynie wówczas, gdy dokonują czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W przedmiotowym stanie faktycznym, Gmina świadczyć będzie usługi rezerwacji stoisk handlowych. W rezultacie, w opinii Gminy, pierwszy z ww. warunków zawartych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, należy uznać za spełniony.

Odnosząc się natomiast do drugiej ze wskazanych powyżej przesłanek warunkujących możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, tj. związku ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych, zdaniem Gminy, istnieje bezsprzeczny i bezpośredni związek pomiędzy ponoszonymi przez nią wydatkami, a usługami rezerwacji stoisk handlowych. Ponoszone przez Gminę wydatki inwestycyjne dotyczą bowiem infrastruktury, która będzie przez nią wykorzystywana do odpłatnego świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT.

Wobec powyższego, w ocenie Gminy, będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na przebudowę targowiska.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA).

NSA w wyroku z dnia 2 sierpnia 2022 r. o sygn. akt I FSK 602/22 stanął na stanowisku, że „(...) Budując targowisko z zamiarem wykorzystania go do czynności opodatkowanych, gmina działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 i ust. 6 in fine u.p.t.u. – prowadzącego działalność gospodarczą, podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. Konsekwencją tego jest pełne prawo gminy do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację inwestycji budowy targowiska na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 u.p.t.u (...)”.

NSA w wyroku dnia 31 maja 2021 r. o sygn. akt I FSK 742/21 stanął na stanowisku, że „(...) W sytuacji, gdy budowa targowiska jest prowadzona z zamiarem jego wykorzystania do czynności opodatkowanych, polegających na udostępnianiu stanowisk targowych w zamian za opłatę rezerwacyjną, nie może budzić wątpliwości, że w tym zakresie gmina działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług prowadzącego działalność gospodarczą (art. 15 ust. 1 w związku z ust. 2 i ust. 6 u.p.t.u.), a w konsekwencji przysługuje jej pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację inwestycji.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż do analogicznych wniosków, popartych orzecznictwem sądów administracyjnych, doszedł Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS).

W interpretacji indywidualnej z dnia 4 stycznia 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.672.2018.9.SR, w której DKIS uznał, że: Jednakże, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, „przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w rozpatrywanej sprawie opis stanu faktycznego nie odpowiadał dyspozycji ust. 2a-2h, lecz dyspozycji ust. 1 art. 86 u.p.t.u. Skoro we wniosku Gmina zaznaczyła, że poprzez swoją jednostkę budżetową pobiera od wszystkich podmiotów handlujących na targowisku opłatę za rezerwację miejsc handlowych (tzw. opłatę rezerwacyjną), której źródłem będą umowy cywilnoprawne jakie Gmina zawiera i będzie zawierać z handlującymi, nie budzi – zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego – wątpliwości, że w tym zakresie będzie działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 i ust. 6 in fine u.p.t.u. – prowadzącego działalność gospodarczą, podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. Konsekwencją tego będzie pełne prawo Gminy do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację inwestycji modernizacji targowiska na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 u.p.t.u.”

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że „Powyższe nie pozostaje w sprzeczności z tym, że prowadzenie przez Skarżącą targowiska jest czynnością, która zgodnie z art. 7 ust. 1 u.s.g. służy do zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty gminnej w sprawach targowisk i należy do zadań własnych Gminy. Opisany bowiem we wniosku sposób realizacji tego zadania wiąże się z podejmowaniem przez nią czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a zatem zgodnie z art. 15 ust. 6 u.p.t.u. powoduje zaliczenie jej do grona podatników tego podatku. W działalności nie można dopatrzeć się wykorzystywania spornych wydatków do innych niż działalność gospodarcza celów, o których mowa w ust. 2a art. 86 u.p.t.u. Gmina, ponosząc sporne wydatki, mimo, że realizowała również zadania własne zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty, mające na celu korzyść ogółu jaką stanowi możliwość nabywania towarów i usług przez wszystkich mieszkańców, czyniła je jako podatnik podatku od towarów i usług. Zatem w świetle powołanych wyżej przepisów, przedstawionych okoliczności sprawy oraz mając na uwadze uzasadnienie orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 29 marca 2019 r. sygn. akt III SA/Gl 81/19 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 lipca 2020 r. sygn. akt I FSK 1678/19, należy stwierdzić, że Wnioskodawcy, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących wydatki na modernizację targowiska w pełnej wysokości. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe”.

Podobnie wypowiedział się DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 27 marca 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.138.2020.2.k.k., w której to wskazał: „Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że w niniejszej sytuacji wystąpi związek zakupów dokonywanych w ramach projektu oraz wydatków bieżących z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi. Jak podał Wnioskodawca cała powierzchnia targowiska przeznaczona jest do działalności opodatkowanej Gminy. Z budynku handlowego będą korzystali najemcy długoterminowi na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych oraz najemcy krótkoterminowi, jednorazowi. Najemcami będą mogły zostać osoby fizyczne lub inne podmioty. Obie grupy najemców będą uiszczać opłatę zawierającą podatek VAT, który będzie rozliczany. Gmina będzie również na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych obciążała najemców kosztami poniesionymi w związku z utrzymaniem targowiska (np. media). Wszystkie wydatki zarówno inwestycyjne, jak i bieżące Gmina będzie miała udokumentowane fakturami i jak wskazała będą one związane wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną dokonywaną w ramach działalności gospodarczej. A zatem w świetle cytowanych wyżej przepisów oraz okoliczności niniejszej sprawy należy stwierdzić, że podstawowa przesłanka umożliwiająca odliczenie podatku naliczonego zostanie spełniona w konsekwencji czego Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia 100% podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z realizacją zadania pn. "..." jak również wydatki bieżące związane z jego utrzymaniem. Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.”

Takie stanowisko znajduje również odzwierciedlenie w interpretacji indywidualnej z dnia 28 lutego 2020 r., sygn. IPTPP1/443-620/14-6/S/MH, w której to wskazał: „(...) Pobór opłaty targowej nie następuje w związku z wydzierżawianiem nieruchomości lecz w związku z prowadzeniem handlu na terenie gminy w miejscach innych niż budowle czy budynki, czyli w związku dokonywaniem sprzedaży na targowisku. Pod pojęciem targowiska, zgodnie z art. 15 ust. 2 i 2b ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170, dalej u.p.o.l.) należy rozumieć wszelkie miejsca, w których jest prowadzona sprzedaż z wyjątkiem sprzedaży dokonywanej w budynkach lub w ich częściach. Obowiązek płacenia opłaty targowej nie jest zależny od świadczeń wzajemnych ze strony gminy na rzecz kupców dokonujących sprzedaży na targowiskach. Na powyższe wskazuje również art. 15 ust. 3 u.p.o.l., z którego wynika, że pobieranie opłaty targowej jest niezależnie od należności za korzystanie z urządzeń targowych, czy też konieczności ponoszenia opłat za usługi świadczone przez prowadzącego targowisko. Opłata targowa jest po prostu nieekwiwalentnym zobowiązaniem podatkowym powstającym z mocy prawa, z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania, tj. dokonywania sprzedaży na targowisku. Przyjmując argumentację organu podatkowego doprowadzilibyśmy do sytuacji, w której każda nieruchomość gminna oddana w najem, dzierżawę lub użytkowanie wieczyste wiązałaby się w części z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu z uwagi na obciążenie tego składnika majątku podatkiem od nieruchomości. Takie stanowisko jest nie do zaakceptowania. W zakresie powstałego w niniejszej sprawie sporu, tj. tego czy Gminie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z bieżącymi wydatkami poniesionymi na utrzymanie targowiska, Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym przedmiotową sprawę w pełni podziela argumentację przedstawioną w ww. wyrokach.

NSA zgodził się z Sądem pierwszej instancji, że nieuzasadniona była ocena organu podatkowego, że przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego nie odpowiada dyspozycji art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Pobór opłaty targowej nie ma wpływu na wykonywanie zadań własnych, do których należy m.in. utrzymanie targowisk i hal targowych, w związku z czym nie można przyjąć, że nieruchomość w postaci targowiska Gmina wykorzystuje w celu poboru z mocy prawa opłaty targowej.

Zatem w świetle powołanych wyżej przepisów, przedstawionych okoliczności sprawy oraz mając na uwadze uzasadnienie orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 3 lipca 2015 r. sygn. akt I SA/Łd 372/15 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 października 2019 r. sygn. akt I FSK 1849/15, stwierdzić należy, że Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z utrzymaniem targowiska, które dotyczą okresów, gdzie Gmina wykonuje czynności opodatkowane (dokonuje odpłatnej dzierżawy, udostępnienia stanowisk handlowych za opłatą rezerwacyjną oraz umożliwienia wjazdu na teren targowiska za odpłatnością)”.

Takie stanowisko pojawia się również w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej również: DKIS) w dniu 12 marca 2019 r., sygn. akt 0114-KDIP4.4012.98.2019.1.KS: „(…) organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy”.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, udostępniając odpłatnie na podstawie zwartych umów cywilnoprawnych miejsca handlowe na Targowisku, działa w charakterze podatnika VAT i będzie wykonywała czynności podlegające opodatkowaniu VAT.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 23 grudnia 2019 r., sygn. akt IPPP3/443-1109/13-5/S/IG: „[...] odpłatne udostępnianie miejsc handlowych na targowisku na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (pobieranie opłat rezerwacyjnych) będzie stanowić odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy”.

Należy zaznaczyć, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usług polegających na odpłatnym udostępnieniu (rezerwacji) miejsc targowych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Tym samym należy stwierdzić, że odpłatne udostępnianie (rezerwacja) miejsc targowych będzie stanowić odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego są spełnione.

Gmina pobiera opłaty rezerwacyjne z tytułu udostępniania miejsc targowych w oparciu o zawarte umowy cywilnoprawne. Nie ma więc zastosowania art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, ponieważ Gmina działa jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Tak ukształtowane ujęcie opodatkowania opłat rezerwacyjnych pojawiło się już wcześniej – między innymi w interpretacji indywidualnej z dnia 9 listopada 2018 r., w której DKIS stwierdził, że: „Każdy podmiot, który wyrazi zamiar wykonywania na targowisku działalności w zakresie handlu, będzie zobowiązany do uiszczenia cywilnoprawnej opłaty rezerwacyjnej. Opłaty będą uiszczane na podstawie cywilnoprawnych umów pisemnych (na z góry przewidziany okres), jak i na podstawie cywilnoprawnych umów ustnych (z handlującymi nieregularnie, incydentalnie). Gmina nie będzie udostępniać stanowiska targowego w zamian za opłatę rezerwacyjną w ramach realizacji zadań własnych, publicznoprawnych, o których mowa w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Z uwagi na to, że Gmina będzie udostępniać stanowiska handlowe na podstawie umów cywilnoprawnych oraz odpłatnie – za wynagrodzeniem w postaci opłaty rezerwacyjnej czynność ta będzie stanowić odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a Gmina wykonując tą czynność będzie występować w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. W konsekwencji powyższego, udostępnianie przez Gminę stanowisk handlowych na targowisku na podstawie umów cywilnoprawnych w zamian za opłatę rezerwacyjną będzie podlegało opodatkowaniu VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy”.

Gmina pobiera również opłatę targową na podstawie ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz.U. z 2010 r. nr 95, poz. 613 ze zm.). Opłata targowa jest pobierana w oparciu o art. 15 ust. 1 powołanej ustawy. Pobieranie opłaty targowej następuje z mocy prawa i nie ma związku z faktycznym wykorzystywaniem Targowiska przez Gminę, jak również z terenem, objętym Inwestycją. Oznacza to, że opłata targowa jest pobierana niezależnie od tego, czy sprzedaż dokonywana jest na terenie, czy poza terenem Targowiska.

Powyższe stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w niedawno wydanej interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Przykładowo, stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 26 czerwca 2020 r., sygn. akt IPPP2/4512-3-1/15-4/MMA, w której podkreślił, że: „Opłata targowa nie ma bowiem wpływu na użytkowanie Targowiska w świetle ustawy o VAT. Świadczy o tym w szczególności to, że opłata targowa mogłaby być pobierana nawet wtedy, gdyby przedmiotowe Targowisko w ogóle nie istniało. Innymi słowy, pobór opłaty targowej nie wiąże się z wykorzystywaniem Targowiska. Potwierdza to dodatkowo brzmienie art. 15 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, który wyraźnie stwierdza, że opłatę targową pobiera się niezależnie od należności przewidzianych w innych przepisach za korzystanie z urządzeń targowych oraz za inne usługi świadczone przez prowadzącego targowisko. W świetle tego przepisu przyjąć trzeba, że opłata targowa to rodzaj podatku, który Gmina pobierałaby bez względu na to kto prowadzi Targowisko, w jakim jest ono stanie, itd. Nie można zatem twierdzić, że wydatki Gminy związane z przebudową czy eksploatacją Targowiska są wykorzystywane dla celów poboru opłaty targowej, która jest pobierana z mocy innych regulacji prawnych, a nie w związku z faktem przebudowy /eksploatacji Targowiska”.

Stanowisko Gminy znajduje nadto potwierdzenie m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) z dnia 15 lutego 2019 r., sygn. akt I FSK 1258/16, w którym wskazano, że: „Pobór opłaty targowej (jako działanie ze sfery władczej Gminy) nie wpływał na wykonywanie innych zadań własnych, do których należy między innymi utrzymanie targowisk i hal targowych, w związku z czym nie można było przyjąć, że nieruchomość w postaci targowiska Gmina wykorzystuje także w celu poboru z mocy prawa opłaty targowej. Wykonując zadania własne, obejmujące sprawy związane z zaspokajaniem zbiorowych potrzeb mieszkańców związanych z targowiskami, ale w oparciu o zawarte umowy cywilnoprawne – Gmina jest, w rozumieniu art. 15 ust. 1 w związku z ust. 2 i ust. 6 in fine u.p.t.u., podatnikiem prowadzącym działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (w szczególności, że działalność gospodarcza na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług nie musi być prowadzona w celu osiągnięcia zysku). Obowiązek ponoszenia opłaty targowej przez podmioty prowadzące sprzedaż w miejscu wskazanym przez prowadzącego targowisko (tu: Gminę) nie stanowi zatem wykorzystywania targowiska przez podmiot je prowadzący na inne cele – w ujęciu art. 86 ust. 7b u.p.t.u. – niż prowadzenie działalności gospodarczej. Nawet jeżeli – co podkreślał Minister Finansów w skardze kasacyjnej – prowadzenie targowiska jest czynnością, która zgodnie z art. 7 ust. 1 u.s.g. służy do zaspokojenia potrzeb lokalnej społeczności i należy do zadań własnych gminy, to biorąc pod uwagę całą treść art. 15 ust. 6 u.p.t.u. należy dojść do wniosku, że sposób realizacji tego zadania może wiązać się wyłącznie z podejmowaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Skoro we wniosku o wydanie interpretacji Gmina przedstawiła stan, w którym z tytułu udostępnienia do korzystania miejsc handlowych na wybudowanym targowisku będzie w drodze umów cywilnoprawnych pobierała od podmiotów handlujących opłatę rezerwacyjną i nikt inny nie będzie mógł na nim handlować, to nie powinno budzić wątpliwości, że w odniesieniu do tej czynności działa w charakterze podatnika podatku VAT. Innym zaś czynnościom targowisko nie będzie służyło (w świetle wniosku brak było wykorzystywania powstałego targowiska do innych celów niż działalność gospodarcza).

Do analizowanej sprawy podatkowej w zakresie wydatków inwestycyjnych nie mogła w konsekwencji mieć zastosowania – co trafnie przyjął Sąd pierwszej instancji – konstrukcja procentowego odliczania podatku naliczonego z art. 86 ust. 7b u.p.t.u”.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 21 maja 2019 r., sygn. akt I SA/Rz 134/19, w którym Sąd wskazał w uzasadnieniu, że: „opłata targowa ma ze swej istoty charakter publicznoprawny i jest związana wyłącznie z faktem dokonywania sprzedaży. Jest ona ponoszona przez podmioty sprzedające, z samego tylko tytułu prowadzonej działalności handlowej, tym samym nie stanowi ona należności za korzystanie z targowiska. To, że opłata tego rodzaju może być pobierana także w związku z działalnością prowadzoną na targowisku skarżącej, nie zmienia oceny, co do jej charakteru, jako zupełnie odrębnej od opłat za korzystanie z targowiska daniny publicznej.

W związku z powyższym nie można więc stwierdzić, że planowa inwestycja, jak również zlecenie administrowania targowiskiem, ma na celu pobór opłaty targowej jako taki, a także, że jej pobór jest w tym wypadku zamierzonym celem działania skarżącej. Pobór tej opłaty stanowi bowiem realizację prawnego obowiązku, wynika z aktu prawa miejscowego, jako aktu generalnego i ogólnego, obowiązującego na terenie określonej jednostki samorządowej i nie jest związany w jakikolwiek sposób z prowadzeniem przez skarżącą działalności gospodarczej, a co za tym idzie z faktem dokonywania przez nią inwestycji czy też bieżącym utrzymaniem targowiska. Opłata targowa pobierana jest bowiem od czynności sprzedaży (art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych – t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1445 z późn. zm., zwanej dalej ustawą o opłatach), przy czym targowiskiem, w myśl powołanej ustawy, jest każde miejsce, w którym prowadzona jest sprzedaż, za wyjątkiem sprzedaży w budynkach lub ich częściach (art. 15 ust. 2 i ust. 2b ustawy o opłatach). Opłatę targową można wiec pobierać w każdym miejscu, które nie musi stanowić targowiska i być wyposażone w jakąkolwiek infrastrukturę”.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Gminy, przysługuje jej prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków bieżących i inwestycyjnych ponoszonych na Targowisko.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 17 lutego 2023 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0113-KDIPT1-2.4012.904.2022.2.JSZ, w której uznałem Państwa stanowisko

za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 17 lutego 2023 r.

Skarga na interpretację indywidualną

Skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi wnieśli Państwo 15 marca 2023 r. Skarga wpłynęła do mnie 15 marca 2023 r.

W związku z powyższym wnieśli Państwo o:

-uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości;

-zasądzenie od Dyrektora na rzecz Państwa zwrotu kosztów postępowania.

Zmiana interpretacji indywidualnej w wyniku uwzględnienia skargi

Ponownie przeanalizowałem Państwa sprawę. W rezultacie:

1)uwzględniam w całości Państwa skargę,

2)stwierdzam, że w sprawie wydania dla Państwa tej interpretacji nie doszło do działania bez podstawy prawnej ani do rażącego naruszenia prawa;

3)zmieniam z urzędu zaskarżoną interpretację indywidualną – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków inwestycyjnych i bieżących ponoszonych na Targowisko – jest prawidłowe.

Uzasadnienie zmiany interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Art. 87 ust. 1 ustawy stanowi:

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2 - ust. 6 ustawy.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Według art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym:

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 40):

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

Z opisu sprawy wynika, że na terenie Gminy znajduje się targowisko, na którym kończą Państwo realizację inwestycji polegającą na przebudowie Targowiska. Powstałe w wyniku inwestycji Targowisko jest i będzie własnością Gminy, a zarządzać nim będzie Urząd Gminy. Pobierają Państwo od handlujących opłaty rezerwacyjne za udostępnienie stanowisk handlowych na Targowisku. Wszystkie podmioty zainteresowane handlem na Targowisku zobowiązane są do ponoszenia ww. opłaty. Gmina nie dokonuje bezpłatnego udostępniania miejsc.

Jak wynika z wcześniej przytoczonych przepisów, gmina wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika VAT.

Odpłatne udostępnianie stanowisk handlowych na Targowisku na podstawie umów cywilnoprawnych (za które pobierana jest/będzie opłata rezerwacyjna) stanowi/będzie stanowiło odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega/będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla ww. usług. Zatem odpłatne udostępnianie stanowisk handlowych stanowi/będzie stanowiło odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

W omawianej sprawie obydwa warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy są/będą spełnione, ponieważ jesteście Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a nabywane towary i usługi w ramach ponoszonych wydatków inwestycyjnych i bieżących – jak wynika z okoliczności sprawy – będą wykorzystywane tylko do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, przysługuje/będzie przysługiwało Państwu – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków inwestycyjnych i bieżących ponoszonych na Targowisko. Prawo to przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

-stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia

oraz

-zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informuję, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Zgodnie z art. 14e § 1a pkt 1 Ordynacji podatkowej:

W myśl art. 54 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi: